固定資產折舊方法的選擇對企業納稅的影響探討

張艷梅 遼寧省能源產業控股集團有限責任公司

一、引言

在企業財務實務操作中，固定資產以計提折舊的方式計入企業的相關成本和費用中。由于我國稅法規定在企業繳納所得稅之前扣除計提折舊，因此，固定資產的折舊計提方式就將對企業的所得稅繳納產生一定的影響，而且越是企業集團固定資產越多，這個影響可能會越大。正是基于此，固定資產計提折舊就具有了企業稅務籌劃的功能。一般來說，如果能夠選擇適合企業自身的固定資產折舊計提方式，能在一定程度上實現企業的財務目的或者稅務籌劃的功能，進而提升企業集團在市場經濟中的競爭力。所以，無論是在會計理論界還是實務界，都對固定資產折舊方式進行較深的研究。本文則從實例研究的角度，分析目前我國稅法中所允許的固定資產折舊方式的選擇對企業稅收的具體影響，從而以較為明晰的方式將固定資產折舊對企業稅收的影響展現出來，希望對相關企業會計實務操作能有所裨益。

二、稅法規定的四種折舊方法簡要介紹

我國稅法規定了四種固定資產折舊計提方法，在此對它們做一個簡要介紹，以便為下一步實例講解奠定基礎。

（一）年限平均法

年限平均法的基本原理就是，假設固定資產在其使用年限內其使用情況、維修情況和磨損情況均是一致的，即不對固定資產的新舊進行過多考慮，只是按照會計簡便的角度出發進行計提。但實際上，固定資產在前期是基本沒有維修的，而到了使用期限的末期其維修的支出是較大的，因此，這個計提方式的基本原理和實際情況是有較大出入的。但從會計核算的方式上看，這個方法也是可取的。在會計處理上，每年計提的固定資產折舊=固定資產賬面價值＊折舊率，其中折舊率=（1/固定資產使用年限）＊100%。

（二）工作量法

工作量法的基本原理是，根據固定資產的生產量為基礎進行計算折舊率，比如，一臺機器預計生產某個零件1萬件，在第一年就使用機器生產了5千件零件，那么當年的計提折舊率就是50%。這個方式遵循了固定資產使用的本質特征，其優點是符合實際，但缺點也較為明顯，即只能對明確具有使用壽命的機器進行估值，一般以較為簡單易損耗的機器設備為主，而對很多固定資產可能并不合適。在會計處理上，工作量法比較好處理，其折舊率=（已經使用的工作量/預計總工作量）＊100%。

（三）年數總和法

年數總和法是加速計提固定資產折舊的方法之一。其基本原理是，在固定資產的使用年限內，在靠前的使用年限中可以多計提折舊，在靠后的使用年限中可以少計提折舊。應當說，這是直線法計提折舊的一種改進方法。當然，這個方法在會計的處理上會較為復雜一些。在會計處理中，其折舊率=使用剩余年限/（使用年限的總和）＊100%。舉例說明，如某項固定資產使用年限為5年，那么第一年折舊率為5/15，第二年為4/15，第五年為1/15。

（四）雙倍余額遞減法

雙倍余額遞減法也是加速計提固定資產折舊的方法之一。其基本原理是，在固定資產的使用年限內，在靠前的使用年限中可以多計提折舊，在靠后的使用年限中可以少計提折舊，并且在固定資產使用的最后兩年平均分攤計提固定資產折舊。應當說，這是直線法計提折舊的一種改進方法，并且主要區別是使用一個固定的折舊率，只在最后兩年有區別。當然，這個方法在會計的處理上也會較為復雜一些。在會計處理中，其第一年到倒數第三年折舊率=固定值，最后兩年折舊=固定資產剩余價值/2。

三、固定資產計提折舊方法對企業納稅的實例分析

由于工作量法的實際情況千差萬別，很難有一個統一的方式，因此，在此處只主要分析固定資產的年限平均法、雙倍余額遞減法、年數總和法對企業所得稅的影響進行分析。

假設，某企業購進一項固定資產，價款2000萬元，預計殘值40萬元，使用壽命5年。設年利率為10%，企業所得稅為25%。

（一）年限平均法

第1年至第5年每年折舊額=(2000-40)/5=392萬元，固定資產累計折舊的現值=392×(P/A，10%，5)=392×3.791=1486.08萬元。因固定資產折舊費用可在稅前扣除，故采用年限平均法進行固定資產折舊時，可產生企業所得稅抵稅額371.52萬元(1486.08×25%）。

（二）年數總和法

第1年折舊額：(2000-40)×(5/15)=653.34萬元，第2年折舊額：(2000-40)×(4/15)=522.66萬元，第3年折舊額：(2000-40)×(3/15)=392萬元，第4年折舊額：(2000-40)×(2/15)=261.34萬元，第5年折舊額：(2000-40)×(1/15)=130.66萬元。固定資產累計折舊現值=653.34×(P/F，10%，1)+522.66×(P/F，10%，2)+392×(P/F，10%，3)+261.34×(P/F，10%，4)+130.66×(P/F，10%，5)=653.34×0.909+522.66×0.826+392×0.751+261.34×0.683+130.66×0.621=1579.64萬元。固定資產可產生企業所得稅抵稅額為394.92萬元(1579.64×25%)。

（三）雙倍余額遞減法

第1年折舊額：2000×40%=800萬元，第2年折舊額：(2000-800)×40%=480萬元，第3年折舊額：(2000-800-480)×40%=288萬元，第4年折舊額：(2000-800-480-288-40)/2=196萬元，第5年折舊額：(2000-800-480-288-40)/2=196萬元。固定資產累計折舊現值=800×(P/F，10%，1)+480×(P/F，10%，2)+288×(P/F，10%，3)+196×(P/F，10%，4)+196×(P/F，10%，5)=800×0.909+480×0.826+288×0.751+196×0.683+196×0.621=1595.56萬元。固定資產可產生企業所得稅抵稅額為398.88萬元(1595.56×25%)。

四、結語

從以上固定資產計提折舊方法對企業納稅的實例分析結果看，雙倍余額遞減法、年數總和法這類加速折舊的方式對企業所得稅合法避稅的效果是最好的，年限平均法則是效果較為一般的方法。在會計實務界中，一般都較為推薦采取雙倍余額遞減法、年數總和法這類固定資產加速折舊的計提方式。但是，在實際的操作中，也需要根據企業的實際進行分類處理。例如，如果是上市公司的固定資產折舊，那么一般都不太愿意過多計提折舊，這是因為如果當期折舊過高，那么會影響公司的賬面利潤，從而對公司的形象和公司股價產生一定的影響。因此，每個固定資產的計提折舊處理方法都有其優缺點，應當根據公司的實際情況，來具體選擇何種固定資產折舊方法。