基于企業EVA開展稅務審計的探討

摘 要：基于大數據的新型審計模式日漸成為審計發展的趨勢，大數據以其質量優、涉及面廣和可量化處理的優點，結合計算機對數據處理的高速率，大數據的發展為稅務審計提供了新的思路。對于企業稅務審計不能停留在過去針對稅負異常等表面數據的審計上，應根據企業的財務數據開展更深層次的稅務審計。依托稅務端“金稅三期”系統大數據，提取企業財務報表、企業所得稅匯算清繳和增值稅進銷項發票等數據，制定基于EVA的價值增值評估方法，編制相應的計算機SQL語言，智能化掃描企業相關的涉稅數據，為稅務審計提供深層次的價值依據。

關鍵詞：EVA;增值稅;企業所得稅;審計

稅務征管體制改革，全新“金稅三期”系統上線，企業依托金稅盤和網上自助辦稅廳進行申報，電子申報為智能化審計提供了大量準確數據，為稅務審計提供了大數據支撐。當前逃稅、騙稅手段越來越隱秘，團伙化、區域化和復雜化的局部騙稅案件時有發生，非法利益鏈條不僅遍及數十個省份，跨境協同騙取出口退稅的案件時有發生。以皮毛、服裝為代表的的高退稅率產業涉稅風險突出，特大騙稅案件時有發生，防不勝防。一些一定規模的查賬征收企業所得稅的企業，惡意注冊空殼小規模企業，自我開具起征點內的增值稅免稅普票，或購買增值稅普通發票，虛構財務成本費用，逃避25%的企業所得稅高稅率。有些企業能不開具銷售發票的則不開票，無票收入不入賬不報稅，從而達到逃避繳納稅款的目的。

一、現今稅務審計采用的主要方法和存在的問題。

（一）主動審計

（1）忽略增值稅和企業所得稅納稅義務差異，對比增值稅和企業所得稅銷售收入。對比地區同行業增值稅稅負，應納增值稅稅額除以增值稅銷售收入，簡單按排名進行末位企業約談審計。問題點：科學性較差，很難讓企業信服。因增值稅采用一般計稅方法，進銷項在時效性和一致性上存在差異，可能因為企業暫時性生產規模的擴大，形成大量留底稅額，造成一定時間段增值稅稅負的下降。（2）按電費、人工費等密切的關聯指標推定企業的生產能力，防范企業虛開和隱瞞銷售收入。問題點：相關第三方數據的獲取很難，不能防范企業將隱瞞的無票銷售收入虛開，企業可能為了保持正常稅負有虛開賣票動機。（3）直接深入企業查賬。對于企業的實際經營狀況能夠比較深入的了解。問題點：對于存貨的盤點是審計中的重點難點，稅務局人力資源有限，地方保護主義作祟，查詢企業賬目費時耗力，賬實驗證受企業產品經營周期的影響難以搜集即時性證據。

（二）被動審計

接受相關知情者的舉報，根據相關線索開展深入的稅務審計;或者是某地稅務機關發現有確鑿稅務違法證據，開展異地相關涉稅協查;再就是企業長期涉稅違法積重難返，一系列跡象日趨明顯，相關涉稅違法證據日益確鑿難以掩蓋。跨區域案件協查，主要為接受虛開、異常增值稅專用發票的企業，一經查實，則勒令企業補繳增值稅和企業所得稅，繳納稅收滯納金，涉嫌犯罪的移送司法機關。問題是：相關審計線索的被動獲得具有偶然性和突發性，被動審計相關問題線索的獲得具有范圍上的局限性，按照問題找線索的方式會遺漏部分問題企業。對于還在問題潛伏期的企業很難發現，這種審計方式無疑會帶給涉稅違法企業僥幸的心理，難以保證稅法的威懾力。

二、EVA相關的研究

精確計算中小企業EVA值存在困難，個體工商戶因規模小不納入EVA分析，本文主要采用抓大放小和拔出蘿卜帶出泥的思維方式，重點審計一定規模的企業，審計對象設定為有限責任公司。上市公司等規模較大的企業，現代企業制度比較完善，納稅遵從度比較高，有專門的注冊會計師事務所審計其財務報告，稅務機關專門設有大企業局進行管理，不在本文考慮范圍內。現有的稅務審計方式主觀判斷方式較為普遍，造成審計偏差較大，最應得到稅務審計的企業可能成為漏網之魚。利用EVA選擇目標企業進行審計篩查，更具有目標指向性，有利于破除地方稅收保護主義，解決地區間稅法執行不平衡問題，防范特大涉稅案件的發生。因為我國處于市場經濟的發展階段，本文建議主要選取增值稅銷售100萬元以上的企業進行審計，針對銷售額較小的企業付出的審計成本和納稅遵從成本較高，不利于國民經濟的發展和就業市場的發展。雖然初創企業、成熟企業、衰退企業等企業發展周期對EVA有一定影響，本文稅務審計主要采用末位排名法，重點審計納稅申報嚴重不實的企業。

會計調整調整項目選擇。企業的價值和企業會計利潤不一定成正比。咨詢公司曾提出多達160項調整項目，但一些研究學者認為，實踐中只需調整5至10項相關且重要的項目。根據思騰斯特咨詢公司發布的信息，運用 EVA 可以進行 160 多項調整，對全部項目進行調整太過繁瑣，需要耗費大量的時間和精力，而且有些信息在企業報表中無法獲得，需要進行專門的統計，計算成本過高。在實際操作中，需要根據企業的特點，選取重要的項目進行調整，這樣也能獲得不錯的準確度。根據以下幾個原則選取調整項目：第一，重要性。調整時應該選擇對 EVA 有重要影響的項目，有些項目數額很小，不調整對結果的準確度影響也不大，這些項目可以適當忽略。第二，針對性。不同類型的企業特點不同，應該根據企業的特點對調整項目進行選擇。第三，資料獲得難易程度。

重點整治財務報表重大錯報風險。針對“四大”關鍵財務指標進行大數據對比篩查，償債能力指標、盈利能力指標、企業發展能力指標、營運能力指標進行初步篩查，可在金稅三期系統提取財務報表申報關鍵數據進行比較運算即可。綜合“四大”財務指標內在聯系，對整改仍存在重大錯報的企業，對于“四大”財務指標系數指標較正常值偏差巨大的企業，按末位排序法重點整治財務報表數據重大錯報企業，對于異常數據開展進一步的發票流、資金流和貨物流核查。

三、設定EVA模型指標開展稅務審計

因絕大部分企業適用小企業會計準則，本文設置指標主要參考小企業會計準則下的財務報表。

（一）資本總額=實收資本+資本公積+盈余公積+短期借款+長期借款+其他流動負債+研究費用+廣告費和業務宣傳費+壞賬損失+營業外收入（1-T）-在建工程。

說明：其中T為企業的所得稅稅率，營業外收入應該考慮所得稅因素，因適用小企業會計準則的企業規模較小，企業所得稅應納稅額大都小于300萬，在具體實施過程中，因所得稅應納稅額有折算，實際稅率為5%、10%和25%三檔，在指標計算過程中應該重點注意。

（二）稅后凈營業利潤的計算

稅后凈營業利潤=凈利潤+股東權益+應付利息*（1-T）+研究費用+廣告費和業務宣傳費-營業外收支*（1-T）

其中 T 為公司所得稅稅率，股東權益取值為負債和所有者權益總計。

（三）加權資本成本的計算

資本結構由股權資本和債務資本成本的比重加權計算，采用以下公式進行計算。

WACC=Kd×（1-T）×Wd + Re×Ws

其中，Kd表示稅前債務資本成本，主要包括短期借款、長期借款和其他流動負債。Wd表示債務資本占資本總額的比重。Re表示股權資本成本，實收資本、資本公積和盈余公積，Ws表示股權資本占資本總額的比重，T表示企業所得稅稅率。

（1）稅前債務資本成本。按照一年期人民銀行借款的利率確定短期借款成本，按三年期人民銀行貸款利率確定長期借款成本，考慮到中小企業賒銷情況比較普遍，其他流動負債按一年期人民銀行存款利息確認成本。（2）權益資本成本。本文采用資本資產定價模型計算權益資本成本，計算公式如下：

Re=Rf+β×（Rm-Rf）

其中，Re表示權益資本成本，Rf 表示無風險收益率，β表示風險系數，Rm-Rf 表示市場風險溢價。

為了簡化計算，股權資本成本率設置為一年期銀行貸款利息率，無風險收益率選取五年期國債利息率。市場風險溢價是投資者針對完全競爭市場的風險回報率高于無風險收益率的部分。選擇當年經濟增長率加上當年的CPI增長率。根據中小企業面臨融資難融資貴的融資環境，參照民間融資的高利率，選取較高的市場風險溢價，更貼近中小企業的融資現狀。

β系數反映的投資組合相較于市場變化的敏感性，越大風險越高。在現實中，中小企業雖然船小好調頭，但是中小企業因為其信息來源渠道的局限性，加之市場經濟自身的滯后性，可將β系數定義為1，相當于不考慮β系數。

（四）EVA 的計算

EVA = NOPAT - TC * WACC

上文已經計算出稅后凈營業利潤（NOPAT）、資本總額（TC）、加權資本成本（WACC）。

經濟增加值是凈利潤的延伸，能夠反映企業一段時間的經營狀況。

三、將EVA指標和增值稅銷售額增長相結合分析審計

按照企業生命周期理論，企業一般都會經歷由生到死，由盛到衰的過程。一般情況下，EVA為零說明企業盈利僅夠支付股權人和債權人可承受的最低報酬率。按照理性假設分析，如果某戶企業某段時間銷售額大幅度增長，則表示該企業經營狀況良好，企業的價值相應的增長，相應的EVA值至少應該是正值，或者在相應的持續經營區間內EVA值連續增長。因為EVA的數據主要來源于企業的財務報表，企業銷售額的增長一般表現為開具銷售發票的銷售額的增長，其中最常見的逃避繳納稅款問題是隱瞞增值稅應稅銷售收入，無票收入不申報增值稅，如果EVA值增長趨勢和企業銷售額增長趨勢嚴重背離，需進一步重點審查該企業。

四、將EVA指標和企業所得稅匯算清繳數據相結合分析審計

將EVA分析和企業所得稅匯算清繳數據相結合。企業所得稅實行資產負債表債務法，匯算清繳時針對稅會差異和稅法特殊規定進行納稅調整，企業所得稅匯算清繳的應納稅所得額體現的是稅法定義上的“經濟增加值”，而EVA的計算更貼近于企業真實的經濟增加值。將按照稅法調整后的企業所得稅匯算清繳的應納稅所得額，將每年的應納稅所得額同按照當年的財務報表計算的EVA值相對比，同時將近三年的上述數據進行趨勢化對比，對于嚴重背離的企業，開展進一步稅務審計。

五、結論

綜上所述：以往稅務局針對企業的審計多為被動審計，以人工的方式進行核查，受人力資源的限制，無法做到審計的全面覆蓋。從審計公平性和審計效果上難以保證審計結果的嚴肅性，更難以引導納稅人提高納稅遵從度。分別選取增值稅銷售額申報數據、企業所得稅匯算清繳數據和根據財務報表數據計算的EVA值，依托大數據對企業納稅申報進行全面的審計，結合計算機初步掃描結果開展目標導向的人工核查，更能充分發揮稅務審計的效果。

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作者簡介：

李峰（1989—），男，漢族，河北衡水，碩士在讀，研究方向：審計與管理咨詢。