增值稅稅率簡并問題探析

鄭莎莎 肖蘇薇

摘要：“營改增”后，面對復雜的增值稅稅率結構問題，簡并稅率成為下一步增值稅改革的重要任務。本文通過梳理我國增值稅改革歷程，分析了現行增值稅稅率結構形成原因及其優劣所在，并借鑒歐盟國家及亞太經合組織成員國的相關經驗，最后本文對下一步增值稅改革提出設想。

關鍵詞：增值稅;簡并稅率;增值稅稅率結構

一、引言

增值稅自1954年在法國開征以來，憑借其可以避免重復課稅、促進商品流通，增強出口商品的競爭能力，便于企業擴大協作和使政府能有穩定而及時的財政收入等特征和作用，迅速為世界各國青睞。截至2018年，全世界范圍約有168個國家開征了增值稅。

我國于1979年進行增值稅征收的試點工作，1984年正式作為一個稅種被建立。設立之初稅率檔次較多：16%、14%、10%、8%、6%。1994年起，增值稅稅率設置有兩檔，分別為17%和13%。這種稅率檔次模式一直延用到“營改增”前。

由于長時期以來，營業稅和增值稅并行，導致重復征稅、納稅人負擔重，為扭轉這種局面，2012年“營改增”率先在上海拉開序幕。“營改增”首先從交通運輸業和部分現代服務業進行，隨著試點范圍和行業范圍的不斷擴大，我國“營改增”于2016年5月1日在全國范圍落地。至此，營業稅落下帷幕。在“營改增”過程中，將原有營業稅的11%和6%稅率直接平行到現有增值稅稅率結構中，形成了四檔稅率模式。四檔稅率模式減少了部分“營改增”推行阻力，但也遺留下很多問題。簡并稅率無疑下一步現行增值稅改革重點。

二、我國增值稅稅率結構現狀分析

2017年4月，財政部發布財稅[2017]37號文，自2017年7月1日起，簡并增值稅稅率結構，取消13%一檔稅率。原適用于13%稅率的經濟業務調整為適用11%的稅率。增值稅稅率簡并也是“減稅降費”的重要一環，為繼續深化增值稅改革，財稅[2918]32號文通知，納稅人發生應稅行為，原適用17%和11%稅率的，均降低一個百分點。構成了我國除零稅率外，現存16%、10%、6%三檔稅率模式。

“營改增”以來，我國形成了現行三檔稅率模式。主要是為了減少改革阻力，平行過來的11%和6%兩檔稅率可以保證納稅人稅負基本平穩，避免行業稅負過大波動;再者，為適應我國產業結構優化升級的需要，設置優惠稅率來扶持、鼓勵相關行業的發展;最后，設置的多檔優惠稅率也是回應我國結構性減稅的訴求。減少實體經濟的稅負，激發市場主體經濟活力。

但這種稅率模式也帶來一些問題。第一，稅收中性難以發揮。一般認為，稅收中性包含兩層含義：①對效率原則的強調，即稅收應盡可能減少對經濟實體行為的干擾。②對普遍性原則的強調，即要求對所有課稅對象按統一稅率征收。這就對增值稅發揮稅收中性作用提出了兩個要求，從稅基上應包括市場上所有商品和服務類型，從稅率上看要求采用統一稅率。隨著“營改增”的完成，增值稅實現了全行業覆蓋，但也出現了多檔稅率的復雜結構，嚴重影響稅收中性作用的發揮;第二，加大稅收成本。復雜的稅率結構增加了征管成本和納稅人的遵從成本。隨著經濟業態多元化，經濟業務邊界日漸模糊，納稅人在繳納稅款時時要分別核算各項經濟業務適用稅率、優惠條件等，多檔稅率增加了企業的核算負擔還加大了其錯用稅率的風險。對于稅務機關來說，其征稅效率也大打折扣。稅務機關要清楚了解企業各項經濟業務，獲取充分信息以判斷企業是否正確納稅、有無偷逃稅等違規現象;第三，增值稅抵扣鏈條完整性得不到保障?，F階段，復雜的多檔稅率結構導致企業面臨的銷項稅率和進項稅率不一致，出現“高征低扣”或“低征高扣”現象，且我國存在較多稅收優惠，使得增值稅抵扣鏈條不完整。陳凌云（2008）[1]曾提出在增值稅完整抵扣鏈條中斷情況下，以激勵和扶持為目的的免稅優惠政策變得徒有其表，“優惠”目的差強人意;第四，不利于國際競爭。實行單一稅率或兩檔稅率的稅率結構已成為國際趨勢。龔輝文（2012）[2]對166個實行增值稅的國家（地區）進行研究，得出增值稅稅率標準：世界平均值為15.72%，亞洲國家平均值為11.15%?？梢悦黠@看出中國現行16%的稅率偏高。即使實行出口退稅也不能保證真正實現出口企業0%稅率，因此過高的稅率會降低中國貨物和服務在國際市場的競爭力，不利于我國展開對外貿易活動。

三、國外經驗借鑒

1.歐盟國家增值稅稅率結構情況

歐洲國家是世界上開征增值稅最早的國家，有著悠久的歷史和豐富的經驗，其增值稅稅率模式值得我們借鑒學習。從下表3-1可知，歐盟國家基本上都實行的是多檔稅率，以一檔標準稅率+一或兩檔低稅率為主要模式。在27個歐盟國家中，采用2-3檔稅率的有22個國家、占比達到81%，法國、盧森堡和馬耳他設置了4檔稅率，稅率檔次最多的國家是愛爾蘭，有5檔稅率，歐盟國家中只有丹麥實行的是單一稅率結構?？梢钥闯觯瑲W盟國家中，設置兩至三檔稅率是認可度最高的模式。從稅率高低來看，歐盟國家基本稅率大多在20%以上，基本稅率平均值達到了22.35%。低稅率為基本稅率一半左右居多。

2.亞太經濟合作組織（APEC）國家（地區）增值稅稅率結構情況

亞太經濟合作組織作為亞太地區最高級別的政府間經濟合作機制，在全球經濟活動中有著舉足輕重的地位，所以亞太經合組織成員的增值稅稅率結構也值得我們研究和借鑒。從下表3-2可知，亞太經濟合作組織成員實行單一稅率居多，有14個國家都采用了單一稅率，占比達到了67%，也說明單一稅率是現行增值稅的趨勢所在。實行兩檔稅率的國家有3個，分別是菲律賓、俄羅斯和越南。只有中國實行的是3檔稅率，稅率檔次稍顯繁多。另外，文萊、香港和美國未設置增值稅。從稅率高低來看，亞太經濟合作組織成員中，基本稅率都設置在20%以下，平均值為11.3%?；径惵试?0%及以下的有11個，10%-20%的有7個。與亞太經合組織其他成員國相比，我國稅率檔次偏多，基本稅率也偏高，增值稅稅率結構還有改革空間。

四、完善我國增值稅稅率結構政策建議

通過梳理我國增值稅歷史變革，分析我國現行增值稅稅率結構形成原因及其優劣所在，借鑒國外相關經驗，本文對完善我國增值稅改革提出相關建議。

1.減少稅率檔次

理論上，單一稅率能充分發揮稅收中性特點，但考慮到我國現實環境。下一步增值稅改革宜采用“一檔基本稅率+一檔優惠稅率”模式（除零稅率外）。這樣在最大范圍保持增值稅鏈條完整情況下，又能使得國家一些扶持、鼓勵某些行業的目標得以實現。

2.降低現有稅率

目前我國16%的基本稅率在國際市場上仍然處于偏高，還有進一步降低的空間。降低現有稅率，可以減輕納稅人負擔，激發市場主體經濟活力，增加出口企業國際市場競爭力，在一定程度上也能“讓利于民”，提高社會福利。

注釋：

[1]陳凌云.關于現行增值稅稅率改革的思考[J].新西部（下半月），2008（11）：44+36

[2]龔輝文 國家稅務總局稅收科學研究所外國室研究員. 2011年全球增值稅稅率的特點[N]. 中國稅務報，2012-05-23（005）.

參考文獻：

[1]梁俊嬌，李想，王怡璞.增值稅稅率簡并方案的設想、測算與分析——基于投入產出表分析法[J].稅務研究，2018（10）：45-52.

[2]劉燕明.增值稅歷史沿革及中國與歐盟比較——兼論中國與歐盟增值稅差異[J].稅收經濟研究，2017，22（05）：65-73.

[3]寇恩惠，劉柏惠.增值稅稅率設計的國際借鑒與實現路徑[J].稅務研究，2016（11）：23-28.

[4]梁季.我國增值稅稅率簡并：與市場資源配置機制的對接、改革設想與路徑分析[J].財政研究，2014（09）：8-14.

[5]陳凌云.關于現行增值稅稅率改革的思考[J].新西部（下半月），2008（11）：44+36.

[6] 龔輝文.國家稅務總局稅收科學研究所外國室研究員. 2011年全球增值稅稅率的特點[N]. 中國稅務報，2012-05-23（005）.

作者簡介：

鄭莎莎（1995-），女，漢族，籍貫：四川廣安，學歷：碩士，單位：四川大學經濟學院，研究方向：財政理論與政策研究。