新政府會計制度下文化事業單位會計核算難點初探

關喆

摘 要： 2019年1月1日起施行的新政府會計制度重構了財務會計和預算會計適度分離并相互銜接的會計核算模式，文化事業單位在執行新政府會計制度過程中 ，核算難度加大。本文針對文化事業單位在執行新政府會計制度中遇到的問題進行了分析，提出了相應的對策，以保證新政府會計制度的順利貫徹實施。

關鍵詞：政府會計制度;文化事業單位;會計核算

一、新政府會計制度的特點

1.新政府會計制度體現了“雙功能”的核算模式

新政府會計制度要求在同一會計核算體系中實現預算會計和財務會計的雙重功能。文化事業單位的會計核算要素由原來的資產、負債、凈資產、收入、支出或者費用五要素，轉變為資產、負債、凈資產、收入、費用、預算收入、預算支出、預算結余八個會計要素，同時進行財務會計核算和預算會計核算。

2.新政府會計制度體現了“雙基礎”的核算模式

2012年財政部發布的《事業單位會計準則》第九條規定，事業單位會計核算一般采用收付實現制，部分經濟業務或者事項采用權責發生制核算。在新政府會計制度下，財務會計采用權責發生制，預算會計采用收付實現制。

3.新政府會計制度體現了“雙分錄”的核算模式

新政府會計制度下規定行政事業單位對經濟業務采用“雙分錄”的會計核算方法，如果一筆業務同時存在收入、支出、非貨幣資產或負債變化的，則采用“雙分錄”同時進行收入、支出、非貨幣資產或負債的核算。“雙分錄”的會計核算方法擴大了行政事業單位的會計核算范圍，既能反映單位的財務狀況，又能反映單位的預算執行情況。

4.新政府會計制度體現了“雙報告”的核算模式

按照新政府會計制度，行政事業單位既要按照財務會計核算形成財務報告，又要按照預算會計核算形成決算報告。編制的會計報表數量大大增加，由原來的資產負債表、收入支出表、財政補助收入支出表3個報表變為資產負債表、收入費用表、凈資產變動表、現金流量表、預算收入支出表、預算結轉結余變動表、財政撥款預算收入支出表7個報表。新政府會計制度要求通過編制“本期預算結余與本期盈余差異調節表”并在附注中進行披露，體現財務報表與預算會計報表之間的鉤稽關系，反映單位財務會計和預算會計因核算基礎和核算范圍不同所產生的本年盈余數（即本期收入與費用之間的差額）與本年預算結余數（本年預算收入與預算支出的差額）之間的差異。

二、文化事業單位實施新政府會計制度的難點

1.新舊會計制度銜接階段的工作任務繁重

（1）固定資產及無形資產的清理盤點。按照新政府會計制度的要求，需要對固定資產計提折舊、對無形資產進行攤銷，因此需要對單位的固定資產、無形資產進行清查盤點，計算已經折舊攤銷的金額，計算剩余折舊年限及金額。由于歷史的原因，文化事業單位長期以來人員老化，資產管理及維護不到位，一些報廢損毀的固定資產沒有及時清理，給資產清查帶來很大的難度。

（2）往來款項的清理認定。對于文化事業單位來說，由于長期以來人員負擔較重，各種往來款項較多，一些長期無法收回壞賬得不到及時處理，因此需要清理往來款項。對于長期無法收回的應收款項需要按照新政府會計制度處理，按照新政府會計制度的要求，文化事業單位應在首次執行新政府會計制度的第一個會計年度年末開始計提壞賬準備，因此壞賬準備的計提方法，長期無法收回的應收賬款，其他應收款的處理方法都需要提前確定做好準備。

（3）需要升級財務軟件系統，設置新的會計科目。文化事業單位，特別是一些差額撥款的文化事業單位，有大量政府及其他部門撥款資助的文化活動，由于項目活動資金來源既有預算撥款收入又有自籌資金，因此如何通過科目設置同時反映多種渠道資金的使用情況，同時又符合項目資金管理及審計的要求，也是新舊會計制度銜接階段的工作難點。除了財務軟件的升級，還需要將資產管理、合同管理、項目管理通過信息系統有機結合，達到新政府會計制度的科學管理要求。

2.支出核算時間不一致，核算范圍不一致

按照新政府會計制度，預算會計賬套和財務會計賬套對事業單位資金的核算時間和核算范圍都有差別，因此財務人員需要確定預算會計和財務會計的核算范圍、核算時間，編制“本期預算結余與本期盈余差異調節表”，并對損益差異進行分析，才能達到新政府會計制度下預算會計和財務會計的協調統一。

3.新政府會計制度下企業所得稅的核算

按照2012年《事業單位會計制度》的規定，企業所得稅是通過“應交稅費――應交企業所得稅”來核算的，即先登記事業單位應納企業所得稅的納稅義務，然后再通過該科目反映事業單位納稅義務的履行情況。從會計核算基礎的角度來說，老制度中對企業所得稅的處理采用的是權責發生制。但是按照新政府會計制度的要求，企業所得稅需要在財務會計與預算會計中同時登記，并通過“所得稅費用”科目來反應，如何把握兩個賬套中企業所得稅的核算范圍和核算方法，把握相關會計科目的對應關系是核算的難點和重點。

三、文化事業單位實施新政府會計制度的對策

1.加強組織領導及財務人員培訓，加快信息系統升級

政府會計制度是一項重大變革，需要各單位領導的高度重視，組織協調財務、資產、業務、信息等各部門的溝通與合作，成立專門的領導小組，進行分工及新制度下工作流程的重新梳理。文化事業單位應加強財務人員的培訓，盡快制定執行新政府會計制度的工作計劃，設定時間節點，有步驟地進行工作安排。

2.全面清查盤點單位的固定資產、無形資產，清理確認往來款項

文化事業單位資產部門要全面核查單位的固定資產、無形資產。對已達到使用年限沒有報廢處置的固定資產，應及時進行處置。文化事業單位的固定資產如專用設備、大批量的服裝道具等，應進行實地盤點，登記入賬價值、使用時間、使用年限、使用部門等基礎信息，并建立與財務部門的信息互聯，以便及時將資產的相關數據傳遞給財務部門，為財務部門計提折舊提供數據來源。對沒有計提攤銷的無形資產，也要全面核查無形資產的入賬價值及使用年限，為無形資產攤銷提供數據。對于按照原制度未登記入賬的資產也要及時登記，對于無法確認入賬價值的資產，應按照名義金額入賬，便于對文化事業單位資產全面掌握。在新舊會計制度銜接階段，文化事業單位可將“應收賬款”“其他應收款”賬戶的科目余額直接轉入新賬。同時應明確文化事業單位計提壞賬準備的范圍及文化事業單位收回后不須上繳財政的“應收賬款”和“其他應收款”。文化事業單位計提壞賬準備的方法有應收款項余額百分比法、賬齡分析法、個別認定法等方法。新政府會計制度規定，壞賬準備計提方法一經確定不得變更，如需變更，應當按照規定程序報經批準，并在財務報表附注中予以說明。按照文化事業單位的工作特點來看，余額百分比法因簡單易行，可以成為文化事業單位計提壞賬準備的首選方法。

3.明確財務會計與預算會計的核算范圍及內在聯系

新政府會計制度加強了事業單位的財務核算，按照新制度，文化事業單位財務會計核算的范圍是全部經濟業務和事項，并且擴大了資產的核算范圍，增加了“公共基礎設施”“政府儲備物資”“文物文化資產”“保障性住房”等內容。預算會計的核算范圍是文化事業單位納入部門預算管理的現金收支業務，這里的“現金”應是廣義現金的概念，對文化事業單位來說，包括“庫存現金”“銀行存款”“其他貨幣資金”“零余額賬戶用款額度”“財政應返還額度”。新政府會計制度還增加了債務預算收入、債務還本支出、投資支出等科目，更全面深入反映文化事業單位預算收支狀況。

4.文化事業單位在財務會計和預算會計賬套中所得稅的處理

按照新政府會計制度，文化事業單位發生企業所得稅納稅義務，應按照應納企業所得稅金額，財務會計賬套下會計分錄為，借：所得稅費用;貸：其他應交稅費――單位應交所得稅。預算會計賬套不做財務處理。實際繳納稅款時，財務會計賬套下會計分錄為，借：其他應交稅費――單位應交所得稅;貸：銀行存款。預算會計賬套下會計分錄為，借：非財政撥款結余――累計結余;貸：資金結存――貨幣資金。年末，將所得稅費用科目本年發生額轉入本期盈余，借記“本期盈余”，貸記“所得稅費用”。因此，在新政府會計制度中，“所得稅費用”是作為費用科目進行核算的，與《企業會計準則第18號――所得稅》不同的是，新政府會計制度中未設置“當期所得稅費用”和“遞延所得稅費用”科目，由此可見，對于文化事業單位來說資產類會計科目的賬面價值和計稅基礎不存在差異。

新政府會計制度的實施對文化事業單位來說是一項重要的變革，也是全面提升文化事業單位財務管理水平的機遇。各單位應結合自身的工作特點，整合財務管理制度、資產管理制度、業務績效考核制度、內部控制制度等，提高信息化水平，不斷摸索創新適合自身發展的管理辦法，以財務管理水平的提高帶動單位整體管理水平的提高。

參考文獻

1.馬永義.事業單位執行政府會計制度相關銜接規定解析.財務與會計，2018（12）.

2.馬永義.縱論政府會計主體.商業會計，2018（8）.

3.李桂榮，宋茹.事業單位壞賬準備核算要點解析.商業會計，2018（12）.

4.陸涵燕.新會計制度下政府單位會計核算應用范例.商業經濟，2018（8）.（責任編輯：劉海琳）