基于自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的環(huán)境審計(jì)探索

韓磊

摘 要：現(xiàn)在世界各國(guó)都對(duì)環(huán)境進(jìn)行關(guān)注和保護(hù)，其復(fù)雜性和廣泛性在工作實(shí)施中會(huì)產(chǎn)生不同程度的阻礙。本文以自然資源資產(chǎn)負(fù)債表為研究對(duì)象，對(duì)其進(jìn)行深入研究，并以礦產(chǎn)資源為例，對(duì)負(fù)債表和環(huán)境審計(jì)方面深入研究。

關(guān)鍵詞：環(huán)境審計(jì);自然資源資產(chǎn);自然資源資產(chǎn)負(fù)債表

0 引言

環(huán)境保護(hù)在我國(guó)是一項(xiàng)長(zhǎng)期的基本國(guó)策，黨的十八屆三中全會(huì)中提出：“探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)行自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)”。自然資源資產(chǎn)負(fù)債表也就是以自然資源資產(chǎn)為核算對(duì)象，對(duì)其進(jìn)行量化分析，從客觀角度對(duì)其進(jìn)行資源環(huán)境變化分析。以此為根據(jù)發(fā)展自然資源資產(chǎn)審計(jì)，也就是環(huán)境審計(jì)。在環(huán)境保護(hù)工作中，其復(fù)雜性和廣泛性，通過(guò)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表可以直觀地表現(xiàn)出自然環(huán)境變化，但是自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的制作是一個(gè)復(fù)雜且漫長(zhǎng)的過(guò)程，需要對(duì)范圍內(nèi)所有環(huán)境變化進(jìn)行研究，因此統(tǒng)計(jì)完成之后負(fù)債表的制作對(duì)我國(guó)自然資源保護(hù)具有重大意義。

1 探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的重要意義

目前環(huán)境問(wèn)題已經(jīng)影響到我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展，對(duì)于自然資源的保護(hù)也成為我國(guó)現(xiàn)階段重要問(wèn)題。黨的十八屆三中全會(huì)中通過(guò)的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》，明確指出要加大對(duì)自然資源資產(chǎn)的保護(hù)工作，加大對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)行自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)。

從現(xiàn)階段自然資源資產(chǎn)保護(hù)中取得的成果來(lái)看，雖然組織人員對(duì)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行科學(xué)研究分析，但是對(duì)負(fù)債表的實(shí)際內(nèi)容了解得還不透，很大部分都是對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的籠統(tǒng)探索，對(duì)于其中比較重要的資產(chǎn)、負(fù)債、凈剩值還沒(méi)有得到精確的信息，還沒(méi)有對(duì)其進(jìn)行科學(xué)的劃分。現(xiàn)在我國(guó)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表只是對(duì)林業(yè)資源、土地資源和水資源進(jìn)行探究，還沒(méi)有涉及到其他資源，所以在對(duì)今后自然資源資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行探究的過(guò)程中還需要不斷深入。

在領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)方面，對(duì)其工作的審計(jì)主體、審計(jì)對(duì)象和審計(jì)目標(biāo)做好詳細(xì)工作研究，使領(lǐng)導(dǎo)干部在工作中做到盡職盡責(zé)，對(duì)環(huán)境保護(hù)工作實(shí)現(xiàn)高效、合規(guī)、高效率。

2 我國(guó)環(huán)境審計(jì)發(fā)展歷程

環(huán)境審計(jì)最開始提出是在西方國(guó)家的企業(yè)中，我國(guó)則是從上世紀(jì)后期才提出環(huán)境審計(jì)觀點(diǎn)，對(duì)環(huán)保工作，環(huán)境審計(jì)起步比較晚。我國(guó)國(guó)土面積大、國(guó)土資源充足，對(duì)于環(huán)境審計(jì)實(shí)行起來(lái)工作量很大。環(huán)境審計(jì)主要是從起步、探索、發(fā)展三個(gè)過(guò)程中逐步完成。第一階段最早從太原、蘭州進(jìn)行試點(diǎn)工作，對(duì)其進(jìn)行區(qū)域環(huán)境審計(jì)。第二階段，對(duì)大部分城市都進(jìn)行了環(huán)境審計(jì)探索。一方面在政府成立環(huán)境審計(jì)機(jī)構(gòu)，另一方面環(huán)境審計(jì)內(nèi)容主要集中在環(huán)境污染治理上，以這兩方面為抓手，對(duì)環(huán)境保護(hù)工作進(jìn)行系統(tǒng)的開展。第三階段，現(xiàn)在各個(gè)城市區(qū)域?qū)τ诃h(huán)境保護(hù)機(jī)構(gòu)的工作發(fā)展已經(jīng)步入正規(guī)，對(duì)區(qū)域內(nèi)的環(huán)境水平也有足夠的了解，對(duì)其進(jìn)行分析研究，進(jìn)行科學(xué)的環(huán)境審計(jì)，以此達(dá)到在工作中發(fā)現(xiàn)問(wèn)題并且解決問(wèn)題。

3 我國(guó)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制——礦產(chǎn)資源為例

3.1 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)、負(fù)債、凈值的定義

近年來(lái)，我國(guó)工業(yè)發(fā)展迅速，礦產(chǎn)資源和能源成為工業(yè)發(fā)展的根本，所以要有足夠的能量支持，才能保證工業(yè)經(jīng)濟(jì)等持續(xù)發(fā)展。因此對(duì)于自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的制作，對(duì)于礦產(chǎn)的研究要有嚴(yán)肅態(tài)度。現(xiàn)在礦產(chǎn)資源的定義最多的說(shuō)法是具有有用性、稀缺性、產(chǎn)權(quán)明確等，可以為人們生產(chǎn)生活提供經(jīng)濟(jì)價(jià)值和生存福利的自然資源生存環(huán)境。《中華人民共和國(guó)礦產(chǎn)資源法實(shí)施細(xì)則》中指出的礦產(chǎn)資源包括：能源礦產(chǎn)、水氣礦產(chǎn)、金屬礦產(chǎn)和非金屬礦產(chǎn)四個(gè)大類。

關(guān)于資源資產(chǎn)負(fù)債的定義，就是其主體為治理污染或者恢復(fù)自然環(huán)境的功能，這也就要進(jìn)行支付費(fèi)用和經(jīng)濟(jì)投入等方面的義務(wù)。簡(jiǎn)單來(lái)說(shuō)礦產(chǎn)資源負(fù)債表可以定義為：在一定的地區(qū)中，在一個(gè)時(shí)間期限之內(nèi)，勘探、采礦、恢復(fù)生產(chǎn)環(huán)境義務(wù)所產(chǎn)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)開銷。

自然資源凈值也就是自然資源資產(chǎn)在去掉負(fù)債之后，所有資源凈值。

3.2 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制辦法

對(duì)于礦產(chǎn)資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制，要堅(jiān)持“四柱清冊(cè)”原則。其基本公式為“期初存量+本期增加量-本期減少量=期末存量”，根據(jù)這個(gè)公式的結(jié)果進(jìn)行核算，對(duì)礦產(chǎn)資源資產(chǎn)的儲(chǔ)存量進(jìn)行估算。礦產(chǎn)資源負(fù)債情況要確定區(qū)域、時(shí)間等變動(dòng)因素，使其能在統(tǒng)計(jì)過(guò)程中達(dá)到實(shí)際效果。

4 自然資源資產(chǎn)審計(jì)的現(xiàn)存障礙

自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的表達(dá)觀念中要求環(huán)境審計(jì)不斷提高。在理想狀態(tài)下，環(huán)境資源審計(jì)要以自然資源資產(chǎn)負(fù)債表作為客觀條件依據(jù)。對(duì)于審計(jì)過(guò)程，要對(duì)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制上的核算、分析和會(huì)計(jì)方面的問(wèn)題進(jìn)行綜合分析，并且監(jiān)理審核制度標(biāo)準(zhǔn)。

4.1 核算對(duì)象

自然資源的范圍很廣，涉及領(lǐng)域的資源多，其分散性、數(shù)量和流動(dòng)性都會(huì)對(duì)自然環(huán)境核算產(chǎn)生影響。同時(shí)，并不是所有自然資源都能作為資產(chǎn)來(lái)進(jìn)行核算。現(xiàn)在環(huán)境審計(jì)中，只有稀缺的、能夠?qū)θ祟惏l(fā)展產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)價(jià)值的自然資源才能作為核算對(duì)象。以礦產(chǎn)資源為例，大部分礦產(chǎn)資源都存在地下或者山體中，對(duì)其審計(jì)不能有直觀的測(cè)算。只能通過(guò)設(shè)備儀器進(jìn)行估算。所以在環(huán)境審計(jì)工作中對(duì)自然資源資產(chǎn)的核算并不能帶來(lái)精確數(shù)據(jù)。此外，現(xiàn)在的審計(jì)程序并不能對(duì)所有自然資源進(jìn)行核算，在環(huán)境審計(jì)工作上，有許多原因會(huì)導(dǎo)致審計(jì)核算結(jié)果不精確。

4.2 初始確認(rèn)

對(duì)于我國(guó)現(xiàn)在所能核算的自然資源中，部分所有權(quán)和控制權(quán)的劃分還不清，這也就涉及到了資產(chǎn)的定義。當(dāng)前應(yīng)對(duì)部分企業(yè)中礦產(chǎn)資源和自然資源的所屬權(quán)劃分管理，進(jìn)行準(zhǔn)確分辨。

4.3 評(píng)價(jià)指標(biāo)體系

在我國(guó)環(huán)境資源審核中，還需要確立科學(xué)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)體系，使其在評(píng)價(jià)過(guò)程中可以作為工作依據(jù)。評(píng)價(jià)指標(biāo)體系分為內(nèi)部使用者評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和外部使用者評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，根據(jù)不同的資源情況對(duì)其進(jìn)行科學(xué)劃分，整合各種信息才能得到真實(shí)的審計(jì)結(jié)果。

4.3.1 內(nèi)部使用者評(píng)價(jià)指標(biāo)主要是在內(nèi)部評(píng)論工作

對(duì)其管理者實(shí)現(xiàn)審計(jì)審核工作時(shí)，為內(nèi)部審計(jì)提供參考。這就要求內(nèi)部審計(jì)部門要有一定的監(jiān)管力度，對(duì)各個(gè)企業(yè)或者機(jī)構(gòu)不同的活動(dòng)狀態(tài)進(jìn)行區(qū)別評(píng)價(jià)。要符合當(dāng)?shù)氐淖匀画h(huán)境，要在內(nèi)部審定上實(shí)行科學(xué)的發(fā)展規(guī)劃。我國(guó)現(xiàn)在還沒(méi)有制定出科學(xué)的環(huán)境審計(jì)評(píng)價(jià)體系，這就造成沒(méi)有一個(gè)系統(tǒng)科學(xué)作為工作基礎(chǔ)，在工作時(shí)缺少客觀性，是一大缺陷。

4.3.2 外部使用者評(píng)價(jià)指標(biāo)是對(duì)于外部使用者

包括債權(quán)人、政府公眾等人員在企業(yè)披露的報(bào)告信息對(duì)企業(yè)進(jìn)行決定，因此外部審計(jì)者的審計(jì)工作具有一定程度上的功能性。外部使用者要根據(jù)被審計(jì)單位的實(shí)際情況來(lái)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)、決策、管理上的有效指定建議。此外，還要根據(jù)相關(guān)管理制度和審計(jì)規(guī)程來(lái)進(jìn)行審計(jì)工作。從目前來(lái)說(shuō)，各個(gè)部門企業(yè)之間的執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)和審計(jì)制度偏差較大，容易造成實(shí)際結(jié)果失準(zhǔn)的情況。

5 對(duì)我國(guó)自然資源資產(chǎn)審計(jì)的建議

對(duì)于自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的制定和討論，對(duì)環(huán)境審計(jì)工作進(jìn)行討論，這是環(huán)境審計(jì)工作上存在的問(wèn)題，所以對(duì)此要進(jìn)行合理研究，對(duì)其進(jìn)行改善。

目前自然資源資產(chǎn)審計(jì)主要問(wèn)題在于：審計(jì)程序、法律法規(guī)、審計(jì)范圍、所屬權(quán)、審計(jì)證據(jù)以及審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)等方面，而這些問(wèn)題在自然資源資產(chǎn)負(fù)債情況中都是重要信息，所以要結(jié)合實(shí)際對(duì)其進(jìn)行改善。

5.1 利用技術(shù)和法律進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)

在境外的礦產(chǎn)資源審計(jì)中有一項(xiàng)值得學(xué)習(xí)的內(nèi)容，就是在審計(jì)工作中，充分利用現(xiàn)代科技技術(shù)。我國(guó)現(xiàn)在科技實(shí)力發(fā)達(dá)，在自然資源資產(chǎn)審計(jì)方面可以借鑒這一內(nèi)容，使用衛(wèi)星定位、地理信息系統(tǒng)等科技手段對(duì)區(qū)域內(nèi)的自然資源進(jìn)行統(tǒng)計(jì)和劃分。在利用現(xiàn)代科技對(duì)其準(zhǔn)確定位后進(jìn)行取樣等數(shù)據(jù)收集，這樣會(huì)大大提高審計(jì)工作速率，對(duì)審計(jì)工作帶來(lái)進(jìn)步。

5.2 加強(qiáng)立法

對(duì)環(huán)境審計(jì)工作進(jìn)行法律法規(guī)的推廣普及，讓各個(gè)部門與企業(yè)有足夠的認(rèn)識(shí)，政府也通過(guò)對(duì)環(huán)境審計(jì)政策的完善使其能產(chǎn)生一定的管制效果。我國(guó)在2006年12月25日第十二屆全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)通過(guò)了《中華人民共和國(guó)環(huán)境保護(hù)稅法》，這是我國(guó)環(huán)境審計(jì)工作的巨大進(jìn)步，使得環(huán)境審計(jì)工作繼續(xù)向前發(fā)展。一方面，在立法方面的不斷完善工程也體現(xiàn)出自然資源資產(chǎn)現(xiàn)在面臨的形勢(shì)，在審計(jì)工作中更要嚴(yán)格進(jìn)行。另一方面，通過(guò)國(guó)家立法和地方政府出臺(tái)相關(guān)政策，保護(hù)自然資源，對(duì)于環(huán)境審計(jì)工作要落實(shí)到位。要合理地制定自然資源資產(chǎn)開發(fā)使用費(fèi)、補(bǔ)償費(fèi)、管理保護(hù)費(fèi)等獎(jiǎng)懲制度，要強(qiáng)化對(duì)自然資源的保護(hù)，防止資源所有權(quán)的流失。

5.3 建立科學(xué)、系統(tǒng)、操作性強(qiáng)的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系

關(guān)于評(píng)價(jià)指標(biāo)的建立，不止在于政府部門，各個(gè)企業(yè)也要制定相應(yīng)的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。在一些發(fā)達(dá)國(guó)家，各個(gè)組織企業(yè)都有科學(xué)的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，由此可見國(guó)外部分企業(yè)對(duì)于內(nèi)部評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的重視。所以在我國(guó)未來(lái)環(huán)境審計(jì)工作發(fā)展過(guò)程中，也要推行各個(gè)單位內(nèi)部評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的建設(shè)工作，以此為標(biāo)準(zhǔn)嚴(yán)格執(zhí)行，各地方環(huán)境保護(hù)部門也要起到監(jiān)管作用。企業(yè)可以根據(jù)自身?xiàng)l件和所使用自然資源種類來(lái)制定自己的內(nèi)部評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。對(duì)于礦產(chǎn)來(lái)說(shuō)，一是在礦產(chǎn)資源開采權(quán)上讓企業(yè)負(fù)責(zé)人建立明確的任期內(nèi)資源變化情況的合理性文件，二是在礦產(chǎn)資源存儲(chǔ)量的問(wèn)題要有內(nèi)部審計(jì)部門嚴(yán)格管理。

對(duì)于外部使用者評(píng)價(jià)體系也要以嚴(yán)肅嚴(yán)格的態(tài)度進(jìn)行指定，以防止審計(jì)人員進(jìn)行工作時(shí)出現(xiàn)被干擾等情況發(fā)生。

6 結(jié)束語(yǔ)

綜上所述，環(huán)境問(wèn)題是現(xiàn)在全世界各個(gè)國(guó)家共同關(guān)注的問(wèn)題，關(guān)系到所有人的生活。環(huán)境審計(jì)作為審計(jì)領(lǐng)域的新課題，盡管在理論方面已經(jīng)取得成績(jī)，但是在探索和實(shí)際操作上還存在許多不確定因素。所以在對(duì)自然資源的使用、環(huán)境管理、保護(hù)資源等方面還是要將環(huán)境審計(jì)重視起來(lái)。對(duì)其所進(jìn)行的科學(xué)研究要不斷深入。本文以礦產(chǎn)資源為例，對(duì)我國(guó)現(xiàn)在的環(huán)境審計(jì)、自然資源資產(chǎn)負(fù)債表、審計(jì)工作的未來(lái)發(fā)展等方面進(jìn)行研究討論，希望對(duì)我國(guó)未來(lái)環(huán)境審計(jì)工作能帶來(lái)參考依據(jù)，并且給環(huán)境審計(jì)的實(shí)際工作帶來(lái)幫助。

參考文獻(xiàn)：

[1]鄧碧華，高亞楠.自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制及報(bào)表構(gòu)架探討[J/OL].中國(guó)國(guó)土資源經(jīng)濟(jì)：1-7[2020-03-20].https：//doi.org/10.19676/j.cnki.1672-6995.000434.

[2]喬永波.我國(guó)實(shí)物量自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制問(wèn)題研究[J].環(huán)境保護(hù)，2020，48（05）：56-59.

[3]陶嵐，張維民.基于自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算[J/OL].中國(guó)國(guó)土資源經(jīng)濟(jì)：1-14[2020-03-20].https：//doi.org/10.19676/j.cnki.1672-6995.000402.