建筑施工企業(yè)新收入準則實施指引

馬杰

【摘要】一說收入，一定是以合同為前提，如果合同有法律約束力，約束了權利約束了義務，才談收入。有權利的一方出現(xiàn)一個新的科目：合同資產，有義務的一方出現(xiàn)一個新的科目：合同負債。合同資產與合同負債對于我們來說只是資產負債表的里科目的列示，體現(xiàn)我們與業(yè)主與分包方、供應商之間的互相提供勞務商品并收取對價或支付對價的這種權利和義務的關系。

【關鍵詞】建筑施工? 收入? 實施指引

一、合同負債

本科目核算企業(yè)已收或應收客戶對價而應向客戶轉讓商品的義務;本科目應按合同進行明細核算;合同負債的主要賬務處理。

企業(yè)在向客戶轉讓商品之前，客戶已經支付了合同對價或企業(yè)已經取得了無條件收取合同對價權利的，企業(yè)應當在客戶實際支付款項與到期應支付款項孰早時點，按照該已收或應收的金額，借記“銀行存款”“應收賬款”“應收票據(jù)”等科目，貸記本科目;企業(yè)向客戶轉讓相關商品時，借記本科目，貸記“主營業(yè)務收入”“其他業(yè)務收入”等科目。涉及增值稅的，還應進行相應的處理。

借：應收賬款? ?貸：合同負債? ? 借：合同負債? 貸：主營業(yè)務收入

對于一次性的買賣雙方而言，代表了賣方先收錢，后提供勞務確認收入。強調了面對此合同賣方的義務。企業(yè)因轉讓商品收到的預收款適用本準則進行會計處理時，不再使用“預收賬款”科目及“遞延收益”科目。

（4）本科目期末貸方余額，反映企業(yè)在向客戶轉讓商品之前，已經收到的合同對價或已經取得的無條件收取合同對價權利的金額。

二、合同資產

本科目核算企業(yè)已向客戶轉讓商品而有權收取對價的權利。僅取決于時間流逝因素的權利不在本科目核算。

什么是合同資產呢？等于原應收賬款中剝離的一部分內容為什么這么說呢，因為他是和時間流逝以外的原因有關的新科目。并不是一項無條件收取的權利，該權利除了時間流逝外，取決于其他因素。舉例說明1賣冰箱實例1：賣冰箱，客戶說一月以后付款，就是為了拖一下時間再付，一個月的期限到了以后就付款，這個應收賬款是只和時間有關，此時會計分錄為：

借：應收賬款 貸：主營業(yè)務收入 應交稅金-應交增值稅（銷項）

賣冰箱實例2：客戶猶豫說我這個小區(qū)暫時還沒有供電呢，商家說，下個月你們這就通電了，所以客戶同意買冰箱，但要等到下個雨通電了再付款，這種情況，假如會計師事物所向消費者函證，消費者會說他不欠商家錢，只欠一臺冰箱，如果下個月沒有通電，就把冰箱退回，這種情況，這筆款項當成應收賬款就不合適。應該列為合同資產。分錄如下：

借：合同資產 貸：主營業(yè)務收入 下個月通電了 借：應收賬款 貸：合同資產

應收和合同資產二者的相同點：二者都是一種收款權;區(qū)別：應收賬款是一種無條件的收款權，“欠債還錢，天經地義”，不是今天給就是明天給;而合同資產是有條件的收款權，我給你做了某件事兒之后才有權收你的錢。

企業(yè)在客戶實際支付合同對價或在該對價到期應付之前，已經向客戶轉讓了商品的，應當按因已轉讓商品而有權收取的對價金額，借記本科目或“應收賬款”科目，貸記“主營業(yè)務收入”“其他業(yè)務收入”等科目;企業(yè)取得無條件收款權時，借記“應收賬款”等科目，貸記本科目。涉及增值稅的，還應進行相應的處理。

三、主要科目變化

（1）保留“工程施工—合同成本”、“勞務成本”等科目代替《企業(yè)會計準則第14號——收入》（以下簡稱新收入準則）中的“合同履約成本”，用于歸集為履行當前或預期取得的合同所發(fā)生的、不屬于新收入準則以外準則規(guī)范范圍且按照新收入準則應當確認為一項資產的成本，企業(yè)因履行合同而產生的毛利不在本科目核算。新增“工程施工—結轉”科目，用于核算結轉至主營業(yè)務成本的合同履約成本。停用“工程施工—合同毛利”科目。

合同履約成本的主要賬務處理。

企業(yè)發(fā)生上述合同履約成本時，借記本科目，貸記“銀行存款”“應付職工薪酬”“原材料”等科目;對合同履約成本進行攤銷時，借記“主營業(yè)務成本”“其他業(yè)務成本”等科目，貸記本科目。涉及增值稅的，還應進行相應的處理。

借：工程施工/勞務成本 貸：應付賬款/銀行存款 攤銷時也就是我們常說的分攤成本時，借：主營業(yè)務成本 貸：工程施工/勞務成本

本科目期末借方余額，反映企業(yè)尚未結轉的合同履約成本。

因為一樣是連續(xù)性的多次的施工合同，這里反應的就是到達一定的時點，為該項目發(fā)生的成本多于已經與業(yè)主履行的即確認的成本已履行部分一般要轉到主營業(yè)務成本，計入工程施工-結轉科目。原來的存貨是勞務成本+工程施工-工程結算。工程施工此科目對應項目的借方余額合計加上勞務成本數(shù)就是現(xiàn)在的存貨

工程施工按照項目聯(lián)查，余額在借方的重分類為存貨，代表了我們尚未結轉的合同履約成本大于已經結轉的，即已經與業(yè)主確認的主營業(yè)務成本。可以理解為我們有權利，余額在貸方的重分類為合同負債代表了我們已經與業(yè)主確認的主營業(yè)務成本大于我們尚未結轉的合同履約成本。

（2） 新增“合同結算”科目，用于核算同一合同項下屬于在某一時段內履行履約義務涉及與業(yè)主結算對價的合同資產或合同負債。該科目下設置“收入結轉”、“價款結算”、“預收價款”三個二級明細科目，輔助核算掛接單位往來、自定義輔助核算6，并啟用賬齡，實現(xiàn)按單個合同進行明細核算。其中，“合同結算—價款結算”科目下新增“結算款”和“質保金”兩個三級明細科目，分別用于核算工程項目結算過程中形成的結算款和質保金。

此科目下設置合同結算-價款結算反應定期與客戶進行結算的金額，設置合同結算-收入結轉科目反映按照履約進度結轉的收入金額。

施工企業(yè)應先作借：合同結算-收入結轉 貸：主營業(yè)務收入 等到業(yè)主期末驗工計價確認完成工作量后才能借：應收賬款 貸：合同結算-價款結算.。相對業(yè)主而言，我方在與業(yè)主結算之前已經向業(yè)主提供了勞務，我們按照有權利收取對價金額，即我們按照形象進度百分比確認了收入。經過業(yè)主確認以后，我們與業(yè)主結算了。做接下來的分錄：

那么我們面對施工合同的一個時點來說，如果合同結算-收入結轉的即借方發(fā)生額大于合同結算-價款結算，那我們將之稱為合同資產，即我們結算的少，確認的多，有權利去與業(yè)主結算，所以很好理解我們將合同結算對于某個項目站在當前時點如果該科目余額在借方，我們將之重分類為合同資產。也就是兩金指標里的結算項目。