淺談如何有效降低建設項目內部審計風險

于玲 楊國軍

中國雄安集團有限公司

一、建設項目審計風險

建設項目審計是指通過適當的方法程序，對建設項目的一系列管理活動進行監督和評價，查找建設單位管理中可能存在的漏洞，完善企業的內部控制制度，促進建設單位提升管理質量，提高投資效益，為企業經營者決策提供完整的信息和支持依據。

在內部審計工作實踐中，企業內部審計人員只有準確把握了建設項目審計風險的特性，研究應對措施，對審計實施質量嚴格把關，才能將審計風險降到最低。

二、建設工程項目內部審計風險形成原因

就建設項目審計而言，內部審計風險主要受四個方面的因素影響：

（一）審計內容具有較強的專業性

建設項目內部審計涵蓋范圍廣、程序多，涉及的審計學科一般可分為兩個方面：一是工程管理審計，主要包括項目的立項、概預算、設計、招標、施工、監理、材料采購、質量驗收、工程造價、項目竣工結算審計；二是財務審計，主要包括資金來源、支出、會計核算、項目竣工財務決算、項目后評價審計。這就要求內部審計人員必須具備扎實審計基礎知識和經驗，同時還應具備一定的工程管理專業知識。但實踐中往往側重于財務審計，輕視工程管理審計，造成審計結果與實際脫節，無法得出正確的審計結論。

（二）揭露可能存在的舞弊行為

因建設項目從立項、施工、竣工直到投入使用，整個過程涉及的利益主體不僅繁多而且關系錯綜復雜，諸多實踐已經證明，建設項目領域是舞弊發生的高風險領域。按照行為主體劃分，舞弊行為可以分為三種類型：一是內部舞弊，表現為建設項目內部機構的工作人員，利用工作職務的便利條件獲取不正當利益的行為；二是外部舞弊，表現為外部機構人員通過拉攏和收買建設項目工作人員，利用不正當渠道獲悉信息從而非法獲利的行為；三是內外勾結，表現為內外部機構人員相互串通，損害建設單位的利益的行為。因此，揭露舞弊行為也是建設項目內部審計中的審計任務，這也帶來了較高的審計風險。

（三）面對大量信息的收集、分析與判斷

只有充分的審計證據才能形成恰當的審計結論，在實施審計項目時，大量收集內外部的信息和資料，成為內部審計人員的一項重要工作。內部審計與外部審計的側重點不同，需要收集的信息和資料種類就更為寬泛和復雜，不僅包括制度和程序方面、管理和控制流程方面、操作和執行方面，甚至還要包括國家宏觀經濟形勢、市場信息和大眾輿情。

審計人員在資料收集過程中，采用的方式方法對收集質量也有重要影響。通過詢問、查閱、調查問卷等方式，全方位、立體式、多渠道地獲取審計證據。如果收集到的信息和資料不完整或不真實，即使審計人員保持了高度職業謹慎，以此為基礎做出的審計結論也會是不恰當的，必然帶來審計風險。

（四）內部審計人員本身審計能力欠缺

根據國際內部審計協會（IIA）2001年在《國際內部審計專業實務標準》中的規定，將內部審計的職能類型明確為確認服務與咨詢服務，中國內部審計協會在2014年1月1日正式實施的《中國內部審計準則》中，也高度契合了這一審計理念。這就要求內部審計人員須具備一定的專業能力，同時還須具備必要的分析、論證和判斷的綜合能力。就建設項目審計而言，需要從投資管理、資金管理、造價管理、質量管理等多角度全方位評價建設項目，但在大量的審計實踐中，內部審計人員已經表現出各種不足，例如：在審計評價時對存在問題的剖析不夠深入，對宏觀把握和分析駕馭能力把握不足，從而可能做出不恰當或不全面的審計結論，背離了審計目標。

三、降低內部審計風險的對策

（一）形成互相牽制的監督合力

隨著內部審計職能的不斷延展， 在建設項目的實施過程中，內部審計部門與外部有關部門必須相互配合、相互協調，設立互相牽制的監督合力，對建設項目進行全過程的監督，具體包括：

1.工程監理的監督。因工程監理的獨立性、公正性和專業性，可以充分行使其職責對整個工程從立項到完工的參與各方進行全過程的監督、檢查，為建設單位按時保質地完成項目建設提供了保障。

2.建設單位現場代表的監督。建設單位通常會委派一名到兩名熟悉施工專業知識和預（結）算技術的人員作為甲方代表，對建設項目施工過程進行監督和管理。甲方代表對建設單位主管部門領導負責并定期匯報工作，所作出的簽證經其簽字認可后生效。同時，也負責協調施工現場各方關系、監督施工合同的執行，監督監理單位的現場簽證，并且現場搜集資料，為日后的結算打下基礎。

3.內部審計部門的監督。內部審計部門在工程的不同節點行使審計職能，對建設項目實施全過程監督。從項目立項、決策程序階段就應介入，通過可行性測試進行風險評估，確定審計重點，檢查招投標是否陽光透明，對施工現場進行定期和不定期檢查，檢查各方是否嚴格按照合同的要求認真履約，參與項目驗收，對工程竣工結算進行驗證審核，開展工程竣工財務決算和后評價工作，及時發現問題并糾偏。

對存疑問題，內部審計人員要順藤摸瓜，追加審計程序進行驗證，例如：實地測量取證等。對于審計過程中發現的重大問題線索，內部審計人員在要保持獨立性，在進行專業判斷和分析時，不受外部因素的干擾，嚴格按程序逐級上報。內部審計人員還應加強與設計單位、施工單位、監理機構、造價咨詢機構、工程驗收部門的溝通，獲知重要信息和查閱相關資料，有助于審計的順利開展。

4. 建設單位主管部門對審核和會簽的過程確認。外部機構提供的各種資料應執行嚴格的審簽流程，建設單位要求設計單位、造價咨詢、監理單位利用其對工程較熟悉的有利條件先進行審核，并留有審核記錄，確保信息資料完整。建設單位主管部門內部應建立紀律監督、質量評估和責任追究機制，工作人員必須向部門領導負責并匯報工作，所作出的結算審核結論，必須經其簽字認可，確保數字真實準確。內部審計部門在此基礎上再進行審計核實，審計人員的工作量大大減輕，審計風險也大大降低。

5.紀檢監察人員對問題線索的處理。招標人在招標文件中就需設置廉潔承諾書，要求投標人將對此的響應作為投標文件的一部分。中標人在簽訂合同時，需要簽訂廉潔承諾書，承諾遵守各項廉潔規定，作為建設單位甲方代表也要簽訂相應的廉潔承諾書。建設單位紀檢監察人員設置舉報電話和舉報信箱，對工程建設過程中發現的各種問題線索，及時初核、立案和處理，確保公開、公正、陽光、廉潔貫穿整個工程項目全過程。

（二）執行嚴格的工程招標程序

通過招標程序（招標采購方式和非招標采購方式）及其他競爭性措施，都可以不同程度得規避建設項目的投資風險。建設單位主管部門必須經過可行性報告和造價咨詢機構的精密測算，給出最高投標限價（即招標控制價）。目前越來越多的建設項目開始采用綜合評標法，不再主張最低價中標，這不僅考驗承包人的綜合實力，更需要承包人給出合理的費用價格。承包人必然會根據自身實際情況，比價格、比技術、比質量，工程造價會保持在一個比較真實、合理的水平。同時，在評標結果確定前，實施必要的清標環節，將不合理報價控制在最低限，有效保護建設單位利益。

執行嚴格招標程序的建設項目，內部審計人員的審計重點是把好合同關，施工前對承包人的誠信度等進行評估和測試，施工中定期檢查和不定期抽查合同的履行情況，工程完工后重點對增減和更改的工程量進行審計，審計工作量相應減少了，審計風險相對降低了。對于用量較大、沒有當地信息指導價作為參考的主要材料、設備和沒有定額指導價的分項工程，在簽訂合同前建設單位主管部門必須進行充分市場調研和詢價，確定雙方都能認可的價格，才能避免日后由于價格等問題而扯皮不斷，遲遲無法結算。

（三）將風險管理審計納入建設項目審計

建設項目審計指以立項為起點，以工程項目的建設程序為主線，將財務審計和工程造價審計兩個分支緊密結合，以工程竣工決算審計為終點形成的閉合審計回路。建設項目的投資數額大，建設周期長，內部審計應把工程項目的風險管理作為一項重要的工作內容。內部審計人員應從內部審計的角度重視并有效地進行工程項目風險管理，使工程項目風險發生的可能性和影響都控制在風險容忍度之內。具體要做好以下幾項工作：

一是內部審計人員應通過必要手段，識別工程項目建設建設程序中可能存在的風險，加強工程項目審計的前期審計工作。二是強化內部審計的分析評估職能，對可能存在的風險按照風險等級進行重要性排序，并分析哪些是可控的風險，哪些是不可控的風險，并制定詳細的風險規避措施。三是強化內部審計的監督管控職能，在建設項目實施過程積極運用大數據等手段，開展持續監督，定期對風險和控制的有效性進行再測試分析，對風險進行預警和提示。四是強化內部審計的溝通職能，定期向管理層通報收到的風險成果，將工程項目在風險管理中存在的缺陷傳遞到管理層，充分發揮內部審計的評價和建設作用。還需對被審計的工程項目進行定期或不定期的檢查，做到有跟蹤有落實有反饋，不斷總結經驗，推廣經驗，使工程項目建設由粗放經營向精細化管理轉變，努力降低成本，防范風險，提高經濟效益，規范經營。

（四）建立完善的內部審計質量控制體系

內部審計人員在審計項目實施的各個階段都要保持獨立性，合理運用職業判斷，把握重要性原則和謹慎性原則，時刻保持職業審慎性。同時，內部審計部門應將PDCA理論應用到內部審計質量控制中，探索建立涵蓋規劃計劃、組織實施、監督復核、質量評估等審計項目質量全周期管理制度。完成以規范審計操作、加強實務指導為目標的《內部審計工作手冊》，不僅包括各種審計類型實務指南，也可逐步增加審計典型案例匯編。進一步規范跟蹤審計行為，及時有效監督建設管理各環節的真實性、合法性和效益性，促進重大工程建設項目管理水平提升，制定重大建設項目跟蹤審計實施辦法。

（五）社會中介機構是降低審計風險的必要補充

建設項目審計的專業性、技術性要求審計人員不僅要熟練掌握國家關于建設項目的相關法律法規，熟悉每種工序的施工特點、施工方法，掌握全套的工程施工管理、預（結）算、會計核算等技能，這對于崗位編制相對精簡的企業內部審計部門來說，僅憑現有人員要完成以上各類的審計任務，必然面臨較大的審計風險。對于，而目前的社會中介機構可以滿足以上需求，擁有建設項目所需的專業人才。因此，工程投資額較大，技術較復雜的工程項目，從前期階段開始，可聘請社會中介結構進行全過程造價咨詢及全過程跟蹤審計。但是建設單位內部審計部門同樣要進行監督檢查，對審計質量進行把關。

四、結束語

目前，建設項目審計可以分為全過程跟蹤審計、造價審計、分節點的專項審計以及舞弊審計幾個類型，建設項目全過程跟蹤審計是對過程中的洽商變更、索賠、工程質量、安全生產、隱蔽工程的意義重大，這一新模式還處在探索、規范和完善階段。同時，隨著全過程工程咨詢、造價咨詢等投資控制手段的普及并不斷被社會各方所接受，這對降低建設項目的內部審計風險是重大利好。