東盟稅收營商環(huán)境研究

何曉敏

(廣西大學(xué) 廣西 南寧 530004)

一、引言

隨著我國“一帶一路”的建設(shè)，加強(qiáng)我國與沿線國家的投資和貿(mào)易合作對區(qū)域經(jīng)濟(jì)的發(fā)展具有重要的意義。廣西——東盟是我國構(gòu)建海上絲綢之路的關(guān)鍵，東盟與我國領(lǐng)土接壤，文化背景也比較接近，其所包含的十個(gè)國家的國土總面積約448萬平方千米，總?cè)丝诩s6.5億人，同時(shí)其經(jīng)濟(jì)發(fā)展穩(wěn)定，人均GDP超過4000美元，所以無論是從整體經(jīng)濟(jì)狀況還是人口規(guī)模來看，東盟都具有非常大的發(fā)展?jié)摿Α榱舜龠M(jìn)我國與東盟的貿(mào)易投資合作，我國建立了一系列合作平臺來進(jìn)行交流，例如在2002年建立中國——東盟自貿(mào)區(qū)；2004年開始在南寧舉辦中國——東盟博覽會(huì)，同時(shí)召開中國——東盟投資峰會(huì)等。盡管這些平臺的建立一定程度上促進(jìn)了雙方的貿(mào)易往來和投資規(guī)模，但是中國向東盟的整體投資規(guī)模還是處于較低水平。截至2017年底，中國對東盟各國的總投資額僅占中國對外直接投資總額的約6.2%，黃綏彪(2007)等對中國——東盟直接投資研究發(fā)現(xiàn)1995-2004年中國僅占東盟各國FDI(對外直接投資)來源總額的1.1%，相比于歐盟的29.3%，中國對東盟的投資處于較低規(guī)模[1]。

在市場經(jīng)濟(jì)制度下會(huì)存在市場失靈，經(jīng)濟(jì)資源無法實(shí)現(xiàn)最優(yōu)配置的情況，所以需要政府通過一定的工具來配置資源，其中稅收制度就是最有效的方法之一。稅收制度是國家通過一定的政治權(quán)利向納稅人按照法律規(guī)定的稅率收取稅收的一種制度，它是財(cái)政收入的重要來源之一，同時(shí)也是政府配置資源的一種有效方式。不同的稅收制度會(huì)對企業(yè)利潤產(chǎn)生不同的影響。企業(yè)在投資不同的國家時(shí)，面對各國不同的稅收制度，其在投資前需要了解各國稅收政策，在經(jīng)營過程中需要計(jì)算稅收、按時(shí)向當(dāng)?shù)卣U納稅費(fèi)，這些都會(huì)直接影響企業(yè)的投資成本和經(jīng)營利潤，因此研究各國的稅收營商環(huán)境有利于找出影響企業(yè)投資的關(guān)鍵因素，擴(kuò)大我國對東盟國家的投資規(guī)模。

關(guān)于營商環(huán)境，世界銀行認(rèn)為其是指企業(yè)從創(chuàng)辦、經(jīng)營到退出所需要涉及的各種環(huán)境，而本文所研究的稅收營商環(huán)境指的是企業(yè)在整個(gè)創(chuàng)辦、經(jīng)營到退出期間所涉及到的稅收環(huán)境。世界銀行每年會(huì)發(fā)布各國稅收營商環(huán)境的評價(jià)報(bào)告，該評價(jià)體系包括10個(gè)指標(biāo)，分別是開辦企業(yè)、辦公施工許可、獲得電力供應(yīng)、登記財(cái)產(chǎn)、納稅、跨境貿(mào)易、獲得信貸、保護(hù)少數(shù)投資者、執(zhí)行合同和辦理破產(chǎn)。雖然該評價(jià)指標(biāo)體系有含納稅這一指標(biāo)，但是世界銀行對于該指標(biāo)數(shù)據(jù)是通過調(diào)查該國微觀企業(yè)來獲得的，包含有企業(yè)的繳稅次數(shù)、繳稅時(shí)間和總稅率三個(gè)二級指標(biāo)。而企業(yè)在向外投資時(shí)不僅會(huì)面對這些微觀納稅環(huán)境，還會(huì)面對宏觀的稅收環(huán)境，例如稅收政策的復(fù)雜性、稅制結(jié)構(gòu)、稅負(fù)水平、稅收優(yōu)惠政策等，現(xiàn)有文獻(xiàn)都是分開來研究稅收環(huán)境，沒有將宏觀和微觀稅收環(huán)境結(jié)合起來深入探析東盟國家的稅收營商環(huán)境，這為本文的研究方向提供了思路。因此，本文將會(huì)通過研究東盟國家的稅收營商環(huán)境，包括宏觀稅收環(huán)境和微觀稅收環(huán)境兩個(gè)方面，評價(jià)東盟各國的稅收營商環(huán)境，從而為擴(kuò)大我國向東盟各國的投資規(guī)模提供合理的建議。

二、東盟各國稅收營商環(huán)境分析

東盟十個(gè)國家的經(jīng)濟(jì)水平存在較大的差距，所以導(dǎo)致各國實(shí)施的稅收營商環(huán)境也存在較大的差異。凌榮安、古炳瑋(2017)根據(jù)東盟各國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平，將十個(gè)國家分為三個(gè)層次：第一層次是人均GDP超過1000美元的工業(yè)化國家，包括新加坡和文萊；第二層次是人均GDP在100～1000美元的新興工業(yè)化國家，包括馬來西亞、泰國、印度尼西亞、菲律賓；第三層此是人均GDP在100美元以下的后發(fā)展國家，包括越南、柬埔寨、緬甸、老撾[2]。本文對東盟十個(gè)國家從宏觀稅收環(huán)境和微觀稅收環(huán)境兩個(gè)方面來整體分析各國的稅收營山環(huán)境，宏觀稅收環(huán)境主要從東盟各國的稅制比較和中國東盟稅收協(xié)調(diào)兩個(gè)角度進(jìn)行分析，微觀稅收環(huán)境主要是通過世界銀行稅收環(huán)境報(bào)告中的納稅指標(biāo)進(jìn)行分析。

(一)東盟各國稅制比較研究

目前國內(nèi)關(guān)于東盟稅制比較的文獻(xiàn)研究主要是從整體稅制結(jié)構(gòu)、稅種、稅率等方面來進(jìn)行分析。不同的稅制會(huì)直接影響投資企業(yè)的利潤，因此，分析各國稅制可以直接比較企業(yè)投資東盟所面臨的宏觀稅收環(huán)境。

從整體稅制結(jié)構(gòu)來看，通過比較直接稅和間接稅的比重，可以發(fā)現(xiàn)新加坡、文萊、馬來西亞是以直接稅為主，直接稅占總稅收比重達(dá)60%以上；柬埔寨、老撾、緬甸、越南則以間接稅為主，間接稅占總稅收比重達(dá)65%以上；印度尼西亞、泰國、菲律賓是直接稅和間接稅并重的雙稅制國家，稅收比重幾乎各占一半。我國實(shí)施的雖然是雙稅制國家，但是我國的直接稅比重很低，間接稅比重較高。因此，在不同稅制結(jié)構(gòu)下，我國企業(yè)向東盟國家投資所面臨的稅收營商環(huán)境將會(huì)有很大的不同。

從主要稅種來看，現(xiàn)有文獻(xiàn)是通過分稅種進(jìn)行比較研究。本文主要分析個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅和增值稅三大稅種。

1.個(gè)人所得稅

東盟十國中只有文萊沒有開征個(gè)人所得稅。趙書傅、張雪(2020)總結(jié)得出老撾、越南、柬埔寨三個(gè)國家實(shí)施分類所得稅制，其他六個(gè)國家實(shí)施綜合與分類相結(jié)合的所得稅制[3]。各國稅制的相同點(diǎn)是關(guān)于雇傭所得均是實(shí)施累進(jìn)稅率或者超額累進(jìn)稅率，不同點(diǎn)在于經(jīng)營所得、專業(yè)所得、資本利得等項(xiàng)目會(huì)有不同的計(jì)稅方法。

2.企業(yè)所得稅

張杰云(2017)指出東盟國家對于企業(yè)所得稅的實(shí)施有兩種方式，一是對內(nèi)、外資企業(yè)實(shí)行不同的稅率，包括越南、老撾、緬甸、菲律賓；二是對企業(yè)所得實(shí)行單一的稅率，包括泰國、新加坡、馬來西亞、文萊，其中印度尼西亞實(shí)施超額累進(jìn)稅率[4]。

3.增值稅

東盟國家中除了文萊以外，各國都開通了貨物勞務(wù)稅性質(zhì)的稅種。其中緬甸征收的是產(chǎn)品稅性質(zhì)的商務(wù)稅，因此難以避免重復(fù)征稅的問題。同時(shí)，與我國不同的是東盟國家中開征增值稅的國家實(shí)施的是單一稅率，所以在稅收管理方面較為簡單，而我國實(shí)施的是多檔稅率，稅制較為復(fù)雜，稅收管理難度也比較高。

(二)中國——東盟稅收協(xié)調(diào)研究

由于各國稅制的不同，為了避免發(fā)生重復(fù)征稅、不當(dāng)?shù)亩愂崭偁幍葐栴}，我國與東盟國家必須要進(jìn)行稅收協(xié)調(diào)。我國與東盟的稅收協(xié)調(diào)已經(jīng)很長時(shí)間，2002年我國與東盟簽訂第一個(gè)稅收協(xié)議《中國——東盟全面經(jīng)濟(jì)合作框架協(xié)議》，2015年又將該協(xié)議進(jìn)行修訂升級，涵蓋范圍包括貿(mào)易、服務(wù)、投資等多個(gè)方面的稅收協(xié)調(diào)。此外，中國與東盟還簽訂了一系列稅收協(xié)議，包括《貨物貿(mào)易協(xié)議》、《服務(wù)貿(mào)易協(xié)議》、《投資協(xié)議》等。然而雖然我國目前已經(jīng)與東盟國家簽訂了一定數(shù)量的稅收協(xié)議，但是龔輝文(2016)指出我國與東盟各國的稅收協(xié)定覆蓋率遠(yuǎn)遠(yuǎn)不及歐盟，稅收協(xié)定數(shù)量明顯偏低[5]，這極大的阻礙了我國與東盟國家的經(jīng)濟(jì)合作，同時(shí)我國企業(yè)向東盟投資時(shí)所面臨的稅收環(huán)境也會(huì)更復(fù)雜。

(三)稅收遵從成本

除了稅收制度的不同，企業(yè)在東道國進(jìn)行投資時(shí)，東道國的稅收征管體系也對企業(yè)存在很大的影響。雷根強(qiáng)、沈峰(2002)指出稅收遵從成本指的是納稅人在辦理納稅業(yè)務(wù)時(shí)所發(fā)生的除稅收款項(xiàng)和稅收經(jīng)濟(jì)扭曲成本以外的費(fèi)用支出[6]。本文用世界銀行營商環(huán)境評價(jià)指標(biāo)體系中的納稅指標(biāo)來表示東盟各國的稅收遵從成本，主要分析企業(yè)的納稅次數(shù)和花費(fèi)的納稅時(shí)間，東盟各國的數(shù)據(jù)①如下表1：

表1 2020年東盟各國的納稅指標(biāo)

從納稅次數(shù)來看，越南、文萊、新加坡、越南、馬來西亞的納稅次數(shù)較少，而緬甸、老撾、柬埔寨的納稅次數(shù)較多。從納稅時(shí)間來看，文萊、新加坡所花費(fèi)的納稅時(shí)間較短，而越南、老撾花費(fèi)的納稅時(shí)間較長。從中可以得出：(1)由于文萊的稅種較少，所以稅制結(jié)構(gòu)也比較簡單，因此稅收遵從成本也比較低。(2)越南雖然稅收征收次數(shù)較少，但是總的納稅時(shí)間太長，說明征稅效率偏低。(3)老撾與其他東盟國家相比，納稅次數(shù)較多，納稅時(shí)間偏長，說明老撾的稅收征管體系較為落后，這對企業(yè)的投資成本和利潤都會(huì)造成很大的影響，從而阻礙企業(yè)投資。(4)對于柬埔寨來說應(yīng)該減少納稅次數(shù)。

三、結(jié)論與建議

在“一帶一路”的發(fā)展背景下，我國與東盟將會(huì)產(chǎn)生更多的貿(mào)易投資往來，因此優(yōu)化我國與東盟國家的稅收營商環(huán)境對擴(kuò)大雙方的經(jīng)濟(jì)合作具有重要的意義。通過對東盟各國稅收營商環(huán)境的分析，可以看出一方面各國之間稅收與我國存在較大差異，另一方面東盟各國之間稅收也存在很大的不同，所以我國企業(yè)向東盟國家進(jìn)行投資時(shí)將會(huì)面對很復(fù)雜的稅收營商環(huán)境，增加了投資難度。因此，本文進(jìn)一步從宏觀和微觀兩個(gè)角度深入研究了東盟十個(gè)國家的稅收營商環(huán)境，可以得出以下結(jié)論：(1)新加坡作為工業(yè)化國家的代表，其無論是稅收制度還是稅收征管方面都比較完善，因此，我國在與新加坡進(jìn)行經(jīng)濟(jì)合作時(shí)應(yīng)該更注重稅收協(xié)調(diào)，不斷完善雙邊稅收協(xié)定，從而減少投資活動(dòng)的稅收阻礙。同時(shí)，由于文萊稅制的特殊性，其稅制結(jié)構(gòu)簡單，因此也應(yīng)該更注重稅收協(xié)調(diào)方面的問題。(2)作為后發(fā)展國家，越南、緬甸、老撾、柬埔寨是以間接稅為主，其中增值稅是主要的稅種，且都實(shí)行單一稅率，而且這四個(gè)國家的納稅次數(shù)(除越南)和納稅時(shí)間在東盟國家中屬于較低水平，因此，我國與這四個(gè)國家開展經(jīng)濟(jì)合作時(shí)應(yīng)該加強(qiáng)稅制建設(shè)工作，完善稅收征管體系，從而降低企業(yè)的納稅成本。

為了進(jìn)一步優(yōu)化我國與東盟國家的稅收營商環(huán)境，本文提出以下建議：

(一)完善稅收協(xié)調(diào)

稅收協(xié)調(diào)不僅可以降低國家之間的稅收競爭，同時(shí)也可以規(guī)避重復(fù)征稅的問題，這對于企業(yè)投資具有重要的意義。因此，我國應(yīng)該加快完善與東盟國家的稅收協(xié)定，提高稅收協(xié)定覆蓋率。與此同時(shí)，對于一些落后的稅收協(xié)定要及時(shí)修訂，從而為企業(yè)投資提供便利的稅收環(huán)境。

(二)稅收征管體系的協(xié)調(diào)

稅收征管體系直接影響企業(yè)的經(jīng)營便利度，對企業(yè)的利潤也具有重要影響。因此，我國可以嘗試與稅收征管體系較落后的國家，例如越南、緬甸、柬埔寨、老撾，一起建立外資企業(yè)稅收征管專用平臺，從而降低我國企業(yè)在東道國投資的納稅次數(shù)和納稅時(shí)間。尤其對從事進(jìn)出口的企業(yè)，可以簡化出口退稅等手續(xù)，節(jié)約了企業(yè)的經(jīng)營成本。

(三)對電商企業(yè)的稅收管理

隨著網(wǎng)絡(luò)平臺的興起，無論是個(gè)人還是企業(yè)，電商模式下的經(jīng)營活動(dòng)越來越多，而之前的稅收協(xié)定已經(jīng)不能完全適用于現(xiàn)在的電商企業(yè)，因此，為了推動(dòng)電商的發(fā)展，我國需要與東盟國家重新簽訂新的稅收協(xié)定規(guī)則，對于征稅對象、稅率標(biāo)準(zhǔn)的確定都有待進(jìn)一步規(guī)范。

(四)加強(qiáng)對東盟各國的稅收政策宣傳

對于許多規(guī)模中等的企業(yè)，其稅收管理能力較低，對外進(jìn)行投資將會(huì)面臨很高的稅收遵從成本。因此，我國政府可以對中等規(guī)模企業(yè)提供相應(yīng)的幫助，一方面可以宣傳我國向東盟國家投資時(shí)的稅收優(yōu)惠政策，另一方面可以對從事對外投資的企業(yè)提供稅收協(xié)助，降低其稅收遵從成本。

【注釋】

①2020年世界銀行發(fā)布的《全球營商環(huán)境報(bào)告》。