國有企業做好稅務籌劃工作的研究

文| 常建海

國有企業稅務籌劃的重要性

稅務籌劃自引入中國以來的十多年中發生了重大變化，稅務籌劃在企業中的使用頻率也在不斷增加。對稅務籌劃理論進行系統的研究并在始末建立一致的理論體系，不僅有助于理清理論要素的內在聯系，而且有助于增進對稅務籌劃理論的理解，并指導稅務籌劃實踐，然后幫助發展稅務的規劃實踐和完善稅務籌劃的學科體系。

稅務籌劃基礎理論研究

稅務籌劃的功能非常明確，即通過合理安排財務管理中與稅務有關的事項（例如籌款，投資，運營和利潤分配）來有效地運作資金。

因此，稅務籌劃的基本功能固定在資金管理或稅務管理上。但是，稅務籌劃的資金管理功能如何具體體現？本人認為，稅務籌劃具體功能的實現是通過稅務籌劃對資金（或稅務）的預測，決策，計劃和控制等功能來實現的。

1.預測。作為稅務管理系統，稅務籌劃可以通過合理安排財務管理中與稅務有關的事項，如籌款，投資，經營，利潤分配等，合理地預測企業未來的稅務資金流入和流出，因此具有預測功能。

2.決策。決策是根據陳述的目標，通過分析、比較和判斷從兩個或多個替代方案中選擇最佳解決方案的過程。

3.計劃。計劃是根據給定的決策制定具體的實施計劃，并事先決定要做什么，何時做，如何做以及由誰來做。這是決策的特定執行過程。

在稅務籌劃過程中，需要準備稅務計劃以便執行已制定的決策，在企業的未來財務活動中，預測出與稅務有關的事項，并制定預算。此過程通常以數字，文字，圖表等形式展示預計實現的稅務籌劃目標。

4.控制。控制是對企業經濟活動是否符合計劃要求的監督和調整。在稅務籌劃過程中，既定計劃方案的實施不能脫離實際控制。稅務籌劃控制功能的有效發揮是稅務籌劃順利實施的可靠保證。

國有企業SW公司稅務籌劃的實證分析

SW公司的簡介

SW公司作為數字文化產業領先的國有企業，主要業務是開發和建立數字文化遺產管理的整體解決方案。該公司擁有大量的自主知識產權，主要基于專利和軟件版權，主要包括數字展廳，AR/VR技術的文化遺產等。同時，SW公司還提供細致的售后服務為公司客戶服務，并與許多國家和省級博物館建立了長期的合作關系。

SW公司稅務籌劃的方案

1.SW公司的納稅現狀。該公司2017年銷售收入（不含稅）為4000萬元，其中硬件設備的銷售收入為2100萬元，占總收入的52.5%。軟件開發和設計收入為1700萬元，安裝和調試收入為200萬元，與銷售合同對應的當年銷售成本為1100萬元（不含稅），管理費用800萬元（全部是研發費用）。公司目前的納稅狀況：

增值稅：4000*17%-1100*17%=493（萬元）；稅金及附加：493*（7%+3%+2%）=59.16（萬元）；

所得稅：[4000-1100-800*150%-59.16]*25%=410.21（萬元）；稅金總額：493+59.16+410.21=962.37（萬元）；

綜合稅負率：962.37/4000*100%=24.06%

通過SW公司當前的綜合稅負率和其他指標，我們可以看到，SW公司稅負率較高的主要原因是產品成本低和附加值高。從2017年的銷售數據可以得出結論，SW公司的主要收入來源是軟件設計和技術開發，但是由于這部分主要是自主研發，因此無法獲得相應的投入成本費用。

其次，2017年SW公司混合銷售收入占總收入的比例為47.5%（1900/4000*100%），這是一個相對較高的比例，也可能給企業帶來沉重的稅收負擔。

2.SW公司的稅務籌劃。根據SW公司當前的稅務狀況，基于SW公司可獲得的高新技術公司資格和稅收優惠，并結合公司的財務狀況，我們將從增值稅和企業所得稅兩個方面對SW公司進行稅務籌劃。

（1）增值稅的稅務籌劃。從對SW公司的上述了解可以看出，在其主要收入中，硬件銷售額高達52.5%。對于如此大量的硬件產品銷售，肯定會涉及包裝是以租金還是押金的形式收取。從內部數據來看，2017年公司硬件設備銷售收入（不含稅）為2100萬元（其中含包裝材料收入為117萬元），對應的銷售合同成本為1100萬元。如果以租金的形式收取包裝材料的成本，則硬件設備的銷售收入應納稅額為：170+20.4=190.4萬元。增值稅：2100*17%-1100*17%=357-187=170萬元；城市建設稅及其附加：170*（7%+3%+2%）=20.4萬元。

如果以押金的形式收取包裝費用并在一年內退還，則硬件設備的銷售收入應納稅額為：153+18.36=171.36萬元。增值稅：（2100-117/1.17）*17%-1100*17%=153萬元；城建稅及其附加費：153*（7%+3%+2%）=18.36萬元。

從比較中可以看出，對包裝材料的收入進行稅收籌劃后，包裝材料的成本可以以押金的形式收取，可以減少19.04萬元的增值稅及附加。

（2）所得稅籌劃。①加快固定資產折舊。在獲得軟件企業和高新技術企業兩個資質的前提下，SW公司不理會財務人員，對于本可以采用加速折舊法的固定資產，則始終使用最長的年度平均固定資產折舊期限。下面我們將根據加速折舊方法（即雙重遞減余額方法或總年數方法）進行計算。（假設無風險收益率為10%）。

表1為采用年限平均法下加速固定資產折舊為企業帶來的經濟效益。于免稅期內，繳納所得稅為0；從2019年至2021年，應納稅所得額為500萬元（500-0*150%），企業處于減半征稅期，年繳納所得稅為62.5萬元（500*25%*50%）；從2022年至2026年，應稅所得額為500萬元（500-0*150%），年繳納所得稅為125萬元（500*25%）。

表1 年限平均法

如果將研發費用資本化：2017年，應交所得稅為應納稅所得額2375萬元（4000-1100-（300+50）*150%），企業處于免稅期，繳納所得稅為0；2018年應納稅所得額為425萬元（500-50*150%），企業處于免稅期內，繳納所得稅為0；從2019年至2021年，應納稅所得額為425萬元（500-50*150%），因為企業處于減半征稅期，則上繳年所得稅53.13萬元（425*25%*50%）；從2022年至2026年，應稅所得額為425萬元（500-50*150%），繳納所得稅106.25萬元（425*25%）。

如表3.2，對研發支出費用化和資本化處理進行比較：

表3.2 費用化和資本化下的研發支出處理結果

從上表可以看出，固定資產折舊年限為10年的，可抵扣稅額的現值為30.7萬元。固定資產折舊年限采用6年折舊的，其折舊額可以抵扣的現值為36.27萬元。稅收抵免的現值之間的差額為5.57萬元。因此，如果企業統一采用平均壽命折舊法對固定資產進行折舊，則在條件允許的情況下，加快固定資產的折舊可以為企業帶來更多的所得稅收益。

研發費用的相關處理。在計算研發費用的時候，“費用”和“資本化”研發費用的計算選擇，直接影響了企業計算企業所得稅時的額外抵扣，并對企業的最終利潤產生重大影響。

假設公司2017年實現營業收入4000萬元，營業成本1100萬元，管理費800萬元（其中300萬元用于研究，500萬元用于開發）。該項目于2017年12月成功開發，已成為無形資產。無形資產平均攤銷10年。 假定該企業在2017年只有一個研發項目。在2017年至2026年的10年中，除了資本化條件外，除無形資產攤銷外，沒有發生進一步的研發費用。 年末無形資產攤銷前的稅前利潤500萬元。企業沒有其他稅收調整項目，所得稅稅率為25%，無風險收益率為10%。

費用化或資本化研發支出的不同稅收影響分析：

由于SW公司于2016年獲得軟件企業資格，2017年是該公司獲利的第一年，因此可享受企業所得稅“兩免三減半”的優惠政策。

如果將研發支出計入支出：2017年應納稅所得額為1700萬元（4000-1100-800*150%），企業處于免稅期，繳納所得稅為0元；2018年應納稅所得額為500萬元（500-0*150%），企業處

從上表可以看出：當企業享受所得稅優惠時，盡管研發費用的資本化和費用化時，10年的應納稅所得額都相等，但由于稅收減免政策的影響，資本化研發費用，企業所得稅可以少交126.85萬元（812.5-685.65），據此計算的凈現值為65.77萬元（422.64-356.87）。

SW公司的稅收籌劃效果

通過比較上述稅收籌劃方案，我們可以得出以下結論：

（1）對增值稅的籌劃，如果包裝材料的成本通過押金形式收取，則可以比按租金形式少支付19.04萬元的增值稅及附加；

（2）對企業所得稅的籌劃，如果對固定資產的加速折舊，則可以獲得稅收抵免的現值收入5.57萬元。如果公司研發費用的額外扣除按資本化方案，則企業可少繳企業所得稅金126.85萬元，企業可從中獲得的凈現值收入為65.77萬元。

由此可見，企業采用正確的稅務籌劃方法，可以讓企業能從中獲利。因此，這就要求企業管理者一定要注意稅務籌劃，增強財務人員的稅務知識和財務管理能力，從而減輕企業的稅收負擔，增加企業利潤，增強企業競爭力。