關鍵審計事項信息披露問題分析

何潤靈

摘要：為順應審計準則國際趨同化，我國審計準則委員會于2016年12月23日修訂頒布了新的審計準則，《中國注冊會計師審計準則第1504號—在審計報告中溝通關鍵審計事項》最為核心。該準則要求注冊會計師在審計報告中要溝通關鍵審計事項，這打破了原先標準化的報告模式，緩解了管理者和投資者之間的信息不對稱問題、增強了審計報告的信息含量與決策相關性。雖然該準則較好地披露了準則要求的風險信息、提高了審計透明度，但是也存在披露內容樣板化、隱含的重要信息較少等問題。文章針對目前實務中關鍵審計事項的問題進行總結，分析了問題存在的可能原因，為審計行為準則的完善提供了一些方向。

關鍵詞：審計準則;關鍵審計事項;信息質量;會計事務所

一、關鍵審計事項披露的合理性分析

關鍵審計事項是指，注冊會計師根據職業判斷認為對當期財務報表審計最重要的事項。在審計報告中溝通關鍵審計事項、增加審計報告信息含量、告知報告使用者注冊會計師是如何處理重要事項的，使其能正確理解審計工作，也可督促注冊會計師提高專業服務意識。重大或有事項，金融工具與復雜衍生品，非經常性損益等。

關鍵審計事項是注冊會計師在當期審計過程中根據自身職業判斷認為本期財務報表審計最為重要的事項，即關鍵審計事項確定至少需要考慮以下三個因素：

（1）評估的重大錯報風險較高的領域或識別出的特別風險;

（2）財務報表中所涉及的重大管理層判斷;

（3）對審計產生影響的當期重大交易或事項。

已有的關于關鍵審計事項的文獻中得知，關鍵審計事項能加強增加審計報告的信息含量和審計透明度，可以減少管理層的盈余操作行為。審計師和客戶特征在審計事項的數量上起著決定性作用，并且決定著關鍵審計事項類型。

二、關鍵審計事項問題分析

（一）關鍵審計事項過度標準化

在審計報告中對關鍵審計事項披露的部分出現了過度標準化的情況，有些行業就出現了關鍵審計事項披露相似程度很高的情況，部分關鍵審計事項是準則要求注冊會計師重點關注的領域，缺乏包含更多企業自身情況和事務所特征層面的個性化描述，達不到提高審計報告信息含量要求。標準化的語言描述會使信息含量受限，能夠降低事務所的相關風險也能降低審計成本因此，到底是用標準化語言還是個性化語言是事務所需要考慮的問題，作為監管方也需要把注意力放在這里，避免出現事務所為了降低成本或是為了躲避風險而采用標準化語言的情況。

（二）關鍵審計事項列式數量較少

從2016年審計報告披露關鍵審計事項的數據與其他實施披露關鍵審計事項國家的統計數據中，我們可以發現，我國關鍵審計事項列示的數量還是偏少。關鍵審計事項描述和應對的詳細程度也是一個衡量指標，也不是說描述的越詳細就一定能夠帶來更多的信息量，可能事項描述的很詳細，但并沒有提供真正有價值的信息。但是通俗來講，對一個事項描述的越詳細也是意味著字數越多，則信息量也就越大，越能帶來更多有價值的信息，這三者成正相關關系。關鍵審計事項描述和審計應對的詳細程度是另一個可以衡量信息量的指標。披露信息越詳細越能達到我國審計報告改革的目標，滿足投資者的信息需求，提高審計報告使用者對審計報告意見的信心。關鍵審計事項一方面要根據公司的外部行業特點、業務特征決定，也要根據企業內部經營管理模式等決定;另一方面也要根據重大的非常規交易而導致的重大錯報風險來確定。

（三）關鍵審計事項不同年度簡單重復

在現代市場環境下，大多數公司的經營活動不會有太大的波動，較多保持一個穩定的發展狀態，所以公司的風險分布也不會有太大的變化，由此可能導致審計報告在后續的年度出現重復和雷同等問題。例如，中國聯通（600050）2016和2017年度審計報告中，關鍵審計事項收入確認和固定資產及在建工程的賬面價值的描述和審計應對方式一模一樣，存在與后續年度審計報告重復的問題。在新審計準則實施的第一年，不管是審計師還是報表使用者對關鍵審計事項都會有一種新鮮感，第一年對關鍵審計事項的披露會有煥然全新的感覺。但在后續經營期間的關鍵審計事項與前一年比可能會有一些新的變化，但是行業特征的變化會很小，具有持續性。否則個性化的信息披露效果只有在第一年體現，而后續年度體現不出效果這也不符合審計準則改革的最初想法和目的。這就對注冊會計師提出了一個挑戰：如何在不同年度的審計報告中對相同關鍵審計事項進行描述，也能讓報表使用者持續獲得有用的增量信息。

三、問題產生的原因

（一）注冊會計師個人專業水平不高

新審計準則的提出，對我國審計從業人員行業專長要求進一步提高，關鍵審計事項的個性化選擇和確定，要求審計從業人員擁有更強的專業素質和更對行業更加準確的認識。所謂會計師個人專長，就是對某一個細分領域擁有專業技能，能夠保持自我約束的職業操守，對被審計單位的會計估計和財務報表的合理性能夠準確評價，提高審計質量。注冊會計師行業專長需要具備以下幾個特征：一是，專長是針對某個或者某些細分領域相關的審計技能;其次，是通過注冊會計師多年的實踐累計的經驗，從注冊會計師個人角度來看，培養注冊會計師的行業專長的作用是在會注冊會計師在執業期間做出判斷時能夠發揮行業專長的作用。

（二）會計師事務所競爭壓力大

本次中國注冊會計師協會擬定的新準則，是在借鑒國際審計準則改革的成果的基礎上，結合了我國實際情況，與國際改革保持持續趨同。擬定的新準則增大了審計內容覆蓋面，對個性化的要求更強，對審計細節也做了詳細規定。短時間內熟悉并掌握在實務中運用這些新的準則要求確實是一項挑戰，同時也為會計師事務所借此機會梳理技術標準體系、提升職業質量提供一個契機，也給審計實務帶來了新的機遇和挑戰。我國大型會計師事務所與國際大型事務所相比擁有更多的客戶且分布在很多行業，總結來說范圍廣、數量多。根據審計報告的新標準，注冊會計師披露的信息與信息錯誤的風險呈正相關關系，并且受到行政和民事訴訟的可能性也越高。審計難度的加大和審計責任的加重，就會審計費用的提高，審計人員可能通過標準化的語言和重復的關鍵審計事項減少自己的法律責任和審計成本。

（三）審計報告質量控制監管不成熟

新審計報告準則實施以來，已經有部分公司試點先行實行新準則出具審計報告，但是這一批的審計報告的質量怎樣是監管部門應當進行監督管理的。幾個方面值得關注：關鍵審計事項披露有沒有按照準則文件規定披露，出具報告的事務所的措辭表述是否合理，審計應對描述是否考慮充分，結論是否合理，在出具審計報告時注冊會計師與治理層的溝通情況，審計報告內容有沒有對關鍵審計事項進行一些暗示等。中國注冊會計師協會應運用好能夠起到預防性和防范性的作用的審計約談機制，應該針對被審計單位存在的潛在風險，給注冊會計師相應的提示，重點關注新審計報告，把問題消滅在萌芽階段。監管部門有條件可以組織一批專家指導小組，增加約談的次數，分批次地對審計報告準則在審計實務中遇到的難點進行指導，對實務中重點進行監督。

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（作者單位：重慶理工大學）