淺析跨國公司國際稅收安排的思路與策略

摘要 隨著經濟全球化的迅速發展和國際稅收征管能力的提高，跨國公司國際稅收安排的難度不斷提高。本文從國際稅收安排的概念界定出發，分析跨國公司進行國際稅收安排的必要性，淺析跨國公司投資過程的不同時點稅收安排的思路和策略，并著重分析稅收協定和反避稅規則這兩個在稅收安排全程里需要特殊關注的點。

關鍵詞 國際稅收安排;對外投資;跨國公司;稅收協定

一、國際稅收安排的概念與必要性

國際稅收安排是指跨國公司在不違反稅法和稅收協定的情況下采取的一系列措施，以降低在全球范圍內的稅收負擔。狹義的國際稅收安排僅指以節稅為目的的國際稅收安排，而廣義的概念還包括了國際避稅安排。在實際中，跨國公司的國際稅收安排往往是廣義的概念。由于國際稅收安排的主體是跨國公司，所以國際稅收安排除了具有一般稅收安排的特點之外，還具有國際性、復雜性的特征。

跨國公司在跨國經營時面臨著幾個方面的稅收挑戰。首先，跨國經營的直接稅收成本很高。隨著業務的開展，跨國公司要遵守多國不同的征稅規則，如不做任何稅收安排，則會面臨國際重復征稅。其次，納稅成本也會提高，如稅務機關審計成本、稅務機關審查材料的準備成本還有根據當局要求調整所得的相關成本等，這都會因不做稅收安排或稅收安排不當而提高。最后，跨國經營還面臨著更多的涉稅風險，比如未正確運用稅收法規和協定而出現不合理避稅甚至逃稅的行為，都會帶來行政執法風險、經濟風險以及信譽誠信風險等[1]。

綜上，跨國公司具有極大的動因進行國際稅收安排，而隨著國際稅收征管力度的加大，跨國公司為了實現收益最大化，也為了規避涉稅風險，進行謹慎有效的國際稅收安排更具必要性。

二、跨國公司國際稅收安排的思路

（一）確定投資國、納稅身份與組織形式

跨國公司在進行稅收安排時，首先應該考慮分支機構的選址問題。在確定利潤來源地時，要綜合考慮該國或地區的所得稅稅率、稅收優惠、稅收協定簽訂情況以及納稅義務的內容，選擇總體稅負最低的地區。要注意的是，當前世界各國為了吸引外資，都設置了一定的稅收優惠，例如印度對新建的外資企業有一定時間段的免稅優惠、巴西對投資本國旅游業、漁業等行業的外資企業有最高可達25%的稅收抵免[2]。跨國公司應參考稅收優惠政策，選擇適合的國家進行投資。

跨國公司應謹慎選擇成為投資國的何種納稅人。各國稅法對居民企業和非居民企業的判定標準以及納稅義務的設定是不同的。例如阿根廷、烏拉圭、巴拿馬、中國香港等，僅對納稅人來源于本地的所得征稅。顯然，僅行使地域管轄權的地區會更受跨國公司青睞，因為方便其在此地建立機構而不必繳納所得稅。要注意的是，隨著避稅手段的興起，一些本是第三國居民的納稅人借助稅收協定和避免雙重征稅的條款，故意獲得某簽訂協定的兩國的居民身份，從而獲得“雙重不征稅”的效果。近年來，OECD（經濟合作與發展組織）和聯合國修訂了稅收協定范本，加入反濫用條款，如“利益限制”條款、“主要目的檢驗”條款等內容，加大了對濫用稅收協定的檢測和懲罰力度。

在考察收入來源國時，確定組織形式也是跨國公司國際稅收安排的重要內容。選擇在擬投資國建立子公司、分公司或常設機構，都會有征稅方式和征稅數額的不同。東道國一般都需要對海外企業在本國設置的子公司產生的應稅所得征收企業所得稅，并對其匯回母公司的股息征收預提稅;而分公司不具有法人地位，各國往往核定征收其企業所得稅，并對利潤匯回征稅。由于一些國家允許海外分公司和本國母公司盈虧相抵，所以跨國公司可在海外投資初期在東道國建立一個分公司，以降低總利潤，并在發展穩定的中后期建立子公司，享受兩國稅收優惠。

（二）投資過程中的稅收安排思路

跨國公司在投資過程中，會面臨三道稅收，分別是東道國征收的企業所得稅、東道國征收的預提稅、利潤匯回時母國征收的所得稅，稅收安排的思路也應從這3個方面展開。

第一，對東道國征收的企業所得稅稅收安排的思路。要盡可能將企業所得稅應稅所得降到最低，有兩種途徑：其一是通過調節資本結構，即增加債務融資、減少貸款融資的方式，提高利息支出的扣除，來降低稅前利潤。其二是通過與關聯方進行交易的方式，降低東道國子公司的利潤。后者是更常見的手段，在集團公司內部盡可能把高稅率地區的利潤通過關聯交易轉移到集團公司內位于低稅率地區的子公司中。但該項行為的稅收籌劃風險較大，應避免被稅務機關認定為反避稅調查的對象。

第二，對東道國征收的預提稅的稅收安排思路。各個國家的預提稅稅率存在些許差異，此時應參考東道國簽訂的稅收協定，充分考察協定中是否存在預提稅的優惠和限制條款。

第三，對母國征收企業所得稅的稅收安排思路。跨國公司可以利用母國推遲課稅的相關規定，將海外利潤延緩匯回，獲得該筆資金的貨幣時間價值，從而間接減少稅負。跨國公司的海外子公司應避免被母國稅務機關認定為受控外國子公司，這樣利潤才可以被保留在海外，延緩納稅。

（三）撤回投資時的稅收安排思路

跨國公司在退出資金時應選擇轉讓股權的方式進行稅收安排。企業退出投資主要可以采用資產轉讓和股權轉讓的方式，而各國對于這兩種方式采用的征稅辦法和稅率是不同的。一般來講，企業采用資產轉讓方式退出資金，會面臨東道國兩道稅收，即企業所得稅和股息預提稅，而采用股權轉讓的方式，只需要承擔資本利得稅，兩種方式在母國的稅收抵免額都是一定的，因此跨國公司在退出投資時應考慮采用股權轉讓的方式獲得節稅的效果。

三、時刻關注稅收協定與反避稅規則

在當下的國際經濟環境中，各國都在推進稅法改革，加大國際稅收征管力度，這便導致公司稅收安排的不確定性增加。跨國公司在享受協定優惠時未按照協定要求提交相關證明材料，則易被稅務機關列為反避稅調查對象，從而陷入被調查的被動局面。跨國公司只有持續關注東道國的反避稅規則和稅收協定，才能做到及時應對，規避稅收風險。具體來說，跨國公司應著重關注以下內容：

第一，關注稅收協定的優惠條款和反避稅條款。跨國公司應當充分運用協定當中的稅收優惠條款，比如稅收繞讓條款，及時申請稅收抵免以及預提所得稅優惠稅率，降低企業稅負;深入把握投資國的反避稅規則，如轉移定價、資本弱化、受控子公司等規定，避免稅收安排不當導致經濟利益受損。

第二，及時了解有關投資國的投資稅收指南。從2015年至今，我國已經編制了約99本國別（地區）投資稅收指南，投資地包括“一帶一路”沿線國家和其他國家[3]，旨在助推我國對外投資企業充分了解投資地情況，提醒企業規避風險。跨國公司應及時了解投資國的政策變更、稅收爭議解決機制等問題，合理提高繳稅效率，規避潛在的稅收風險點，做到有備無患。

第三，與稅務機關合作，簽訂預約定價安排。成功的國際稅收安排是以節稅為目的，在利潤和風險中找到平衡。隨著國際反避稅調查的力度加大，預約定價安排作為一種新的反避稅辦法，不失為一種有效的稅收安排方式，逐漸被各國稅務機關和跨國公司接受。預約定價安排是由納稅人發起的，在事前與稅務機關就未來幾年關聯交易定價原則和計算方法等問題，以簽訂協議的方式達成一致。此種辦法的目的是通過事前協調一致的確定性，來消除事后的被調查和被調整的不確定性[4]。

（作者單位為吉林財經大學稅務學院）

[作者簡介：杜悅琳（1995—），女，遼寧鐵嶺人，本科，研究方向：國際稅收理論與政策。]

參考文獻

[1] 曲俊宇.“一帶一路”背景下企業涉稅風險及應對策略[J].國際稅收，2018（04）：76-79.

[2] 蔡昌.中國企業“走出去”的稅收戰略安排（二）[N].財會信報，2015-08-31（B04）.

[3] 國別（地區）投資稅收指南[DB/OL]. http：//www.chinatax.gov.cn/n810219/n810744/n1671176/n1671206/.

[4] 黃潔欽.“走出去”企業關聯交易境內稅收風險與應對[J].國際稅收，2019（03）：53-56.

[5] 曹明星，劉奇超.“走出去”企業三種跨境所得的國際稅收籌劃方式——基于“一帶一路”沿線國（地區）的觀察[J].經濟體制改革，2016（01）：104-111.

[6] 毛翠英，Nolan Sharkey.關于構建稅收安排信息披露制度的思考——以英國的稅收安排信息披露制度為借鑒[J].稅務研究，2015（07）：18-26.

[7] 談晨逸.國際稅收協定解釋規則研究[J].國際稅收，2019（03）：42-46.