淺談成本性態(tài)分析與短期營運決策的關(guān)聯(lián)性

摘 要：成本性態(tài)分析是從管理會計角度出發(fā)對成本與業(yè)務(wù)量之間的依存關(guān)系進行的分析，旨在用一定的技術(shù)方法將業(yè)務(wù)范圍內(nèi)發(fā)生的成本分解為固定成本和變動成本。而短期營運決策是在企業(yè)現(xiàn)有生產(chǎn)經(jīng)營能力下，如何使企業(yè)的資源得到最合理、最充分的利用，以提高企業(yè)經(jīng)濟效益的決策。但企業(yè)要作出正確的決策，就必須考慮成本的相關(guān)性。在實務(wù)中由于固定成本是沉沒成本，管理者無論作出怎樣的決策，都無法改變其現(xiàn)狀，所以是決策的無關(guān)成本，而變動成本會則會作為決策的相關(guān)成本。因此，成本性態(tài)分析為短期營運作出正確的決策奠定了基礎(chǔ)。

關(guān)鍵詞：成本性態(tài); 固定成本; 變動成本 ;短期決策; 關(guān)聯(lián)性

一、成本性態(tài)分析的概述

{一}）成本性態(tài)及分類

1.成本性態(tài)的涵義

成本性態(tài)又稱成本習性，它是指在一定條件下成本總額與業(yè)務(wù)量之間的依存關(guān)系。這種依存關(guān)系是客觀存在的，所以稱為“性態(tài)”或“習性”。成本性態(tài)是管理會計學中最基本和最重要的成本分類標志之一。這里的“成本”是指一定時期內(nèi)為取得營業(yè)收入而發(fā)生的各種營業(yè)成本費用，包括全部的生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本。這里的“業(yè)務(wù)量”是指企業(yè)在一定時期營運活動的作業(yè)數(shù)量。它既可以是投入量，也可以是產(chǎn)出量。業(yè)務(wù)量包括絕對量和相對量兩大類。絕對量可用實物量、價值量和時間量三種形式表示，如產(chǎn)品產(chǎn)量、銷售量和銷售額、人工小時、機器工作小時等;相對量可以用百分比和比率等形式來反映。為了簡化管理會計的定量分析過程，通常假定業(yè)務(wù)量是唯一的，一般是指生產(chǎn)量或銷售量。在研究成本性態(tài)時，應(yīng)選擇與所考察的成本存在著最直接聯(lián)系的業(yè)務(wù)量。業(yè)務(wù)量是企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動水平的標志量。這里的“一定條件”是指一定時間范圍內(nèi)和業(yè)務(wù)量的一定變動范圍，即相關(guān)范圍。所謂相關(guān)范圍是指不會改變或破壞特定成本項目固有特征的時間和業(yè)務(wù)量的變動范圍。

2.成本性態(tài)的分類

成本按其性態(tài)可以分為固定成本、變動成本和混合成本三大類。固定成本是指在一定期間和一定業(yè)務(wù)量范圍內(nèi)，不受業(yè)務(wù)量變動的影響而保持不變的成本。在西方會計實務(wù)中，固定成本的內(nèi)容一般包括：房屋設(shè)備租賃費、保險費、廣告費、不動產(chǎn)稅、管理人員薪酬和按直線法計提的固定資產(chǎn)折舊費等。在我國工業(yè)企業(yè)中，固定成本一般包括：生產(chǎn)成本中列入制造費用中的不隨產(chǎn)量變動的辦公費、差旅費、折舊費、勞保費、管理人員的薪酬和租賃費;銷售費用中不受銷量影響的銷售人員薪酬、廣告費和折舊費;管理費用中不受產(chǎn)量或銷量影響的企業(yè)管理人員薪酬、折舊費、租賃費、保險費和土地使用稅等。變動成本是指在一定期間和一定業(yè)務(wù)量范圍內(nèi)，成本總額隨業(yè)務(wù)量的變動而成正比例變動的成本。變動成本的內(nèi)容一般包括：直接材料、直接人工和制造費用中隨業(yè)務(wù)量成正比例變動的物料用品費、動力費，以及按銷售量支付的銷售傭金、裝運費、包裝費等。混合成本是指其總額中的一部分隨業(yè)務(wù)量的增減變動而變動，而另一部分則不受業(yè)務(wù)量的影響，相對固定。混合成本同時兼有變動成本和固定成本的雙重屬性。

（二）成本性態(tài)分析

1.成本性態(tài)分析涵義

成本性態(tài)分析是研究成本與業(yè)務(wù)量之間的依存關(guān)系，考察不同類別的成本和業(yè)務(wù)量之間的數(shù)量關(guān)系，了解成本與業(yè)務(wù)量之間的規(guī)律性，把握業(yè)務(wù)量的變動對于各類成本變動的影響，在明確各種成本性態(tài)的基礎(chǔ)上，按照一定的程序和方法，最終將全部成本分為固定成本和變動成本兩大類，并建立相應(yīng)的成本函數(shù)模型的過程。通過成本性態(tài)分析可以從定性和定量兩個方面把握成本的各組成部分與業(yè)務(wù)量之間的依存關(guān)系和變化規(guī)律。從而為應(yīng)用變動成本法、開展本量利分析，進行短期經(jīng)營決策、預測分析、全面預算、標準成本法的操作和落實責任會計奠定基礎(chǔ)。

2.成本性態(tài)分析的程序

主要包括兩種程序：一是同步分析程序，在該程序下，不需要按成本性態(tài)分類和進行混合成本的分解，而是將全部成本直接一次性地區(qū)分為變動成本總額和固定成本總額兩部分，并建立有關(guān)成本模型。該程序?qū)儆诙ㄐ苑治雠c定量分析同步進行的程序。二是分步分析程序，在該程序下，首先對總成本按其性態(tài)進行分類，分為固定成本、變動成本和混合成本三個部分;然后再對混合成本進行分解，即按照一定的技術(shù)方法將混合成本分解為固定部分和變動部分，并分別將它們與前面的固定成本和變動成本合并，最后建立有關(guān)的成本模型。該程序?qū)儆谙榷ㄐ苑治龊蠖糠治龅某绦颉?/p>

二、短期營運決策概述

1.短期營運決策的涵義

短期經(jīng)營決策，是指對企業(yè)經(jīng)濟效益的影響在一年以內(nèi)的各種專門業(yè)務(wù)的決策。如，是否開發(fā)新產(chǎn)品的決策，虧損產(chǎn)品是否停產(chǎn)的決策，零部件是自制還是外購的決策，是否接受追加訂貨的決策等。這種決策一般是在企業(yè)現(xiàn)有生產(chǎn)經(jīng)營能力下，如何使企業(yè)的資源得到最合理、最充分利用，以提高企業(yè)經(jīng)濟效益的決策。由于這種決策只涉及一年以內(nèi)的有關(guān)經(jīng)濟活動，投資金額較少，時間短，故一般不考慮貨幣的時間價值。

2.短期營運決策成本和方法

短期經(jīng)營決策分析的最終目的是確定最優(yōu)方案，擇優(yōu)的標準主要是看經(jīng)濟效益的高低，而影響經(jīng)濟效益高低的決定性因素則是成本指標。管理會計中用于決策分析的成本概念與企業(yè)傳統(tǒng)的成本概念既有聯(lián)系又有區(qū)別。這些成本主要包括：機會成本、差量成本、重置成本、邊際成本、付現(xiàn)成本與沉沒成本、可避免成本和不可避免成本，可延緩成本和不可延緩成本、專屬成本和共同成本，相關(guān)成本與無關(guān)成本。短期營運決策方法包括：邊際貢獻分析法、差量分析法和成本無差別點分析法。

三、成本性態(tài)與短期決策的關(guān)聯(lián)性分析

在實務(wù)中，企業(yè)要做出決策時主要是考慮與決策相關(guān)的成本。相關(guān)成本，是指與特定方案相關(guān)，在決策時必須充分考慮的成本。如，當決定是否接受一批訂貨，生產(chǎn)該批訂貨所需發(fā)生的各種成本即為相關(guān)成本。相關(guān)成本通常隨決策的產(chǎn)生而產(chǎn)生，它影響著決策方案的取舍。企業(yè)在決策時應(yīng)將精力集中在收集與決策相關(guān)的信息和資料上。前述的差量成本、機會成本、付現(xiàn)成本、邊際成本、重置成本、專屬成本、可避免成本等均屬于相關(guān)成本。非相關(guān)成本是指與特定決策無關(guān)的成本，決策時可以不考慮。前述的沉沒成本、共同成本和不可避免的成本等均屬于非相關(guān)成本。非相關(guān)成本不隨決策的產(chǎn)生而產(chǎn)生，對決策不具影響力。

在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中，往往會遇到：是否接受低價格的訂貨？生產(chǎn)何種產(chǎn)品？是否開發(fā)新產(chǎn)品？所需要的零部件是自制還是外購？虧損產(chǎn)品是停產(chǎn)還是轉(zhuǎn)產(chǎn)或繼續(xù)生產(chǎn)？半成品是直接出售還是進一步加工后出售？生產(chǎn)工藝如何選擇？等決策問題，要解決這些問題，管理者除了能夠利用邊際貢獻分析法、差量分析法和成本無差別點分析法外，更重要的是能夠正確的甄別相關(guān)成本問題，但決策者如果以傳統(tǒng)的完全成本作為決策成本加以考慮，則會作出錯誤的決策。筆者認為：決策者應(yīng)從管理會計的視角出發(fā)，利用成本性態(tài)分析方法將企業(yè)全部的成本進行分解。成本性態(tài)分析方法是指管理會計人員在完成成本性態(tài)分析任務(wù)時必須采取的技術(shù)手段。在管理會計中，要進行成本性態(tài)分析，首先就是要確定固定成本和變動成本，而實際作業(yè)中，大多作業(yè)成本往往表現(xiàn)為混合成本性態(tài)，所以分解混合成本是關(guān)鍵。將混合成本分解為固定成本和變動成本的方法主要有四種方法：技術(shù)測定法、賬戶分析法、合同確定分析法和歷史資料法。其中利用較多的歷史資料分析法是指：高低點法、回歸直線分析法、散布圖法。因此短期營運決策必須以成本性態(tài)分析為前提。才能使企業(yè)管理者作出正確決策。

綜上所述，企業(yè)要對一年以內(nèi)的生產(chǎn)決策作出正確的判斷，必須以成本性態(tài)分析為前提，將全部的成本分解為固定成本和變動成本，正確區(qū)別相關(guān)成本和無關(guān)成本，才能對短期生產(chǎn)經(jīng)營作出正確的決策。

參考文獻：

[1]姜琴.管理會計實務(wù)[M].北京：現(xiàn)代教育出版社，2012.

[2]高翠蓮，管理會計基礎(chǔ)[M]，北京：高等教育出版社，2018.

[3]陳興述，李勇，陳祥碧，管理會計[M]，北京：高等教育出版社，2019.

作者簡介：

姜琴 ，女，1965.12，重慶墊江，大學本科，重慶工貿(mào)職業(yè)技術(shù)學院。主要研究方向：財務(wù)與會計的教學與研究。