探討PPP項目公司在實務中的涉稅風險管控

彭景江

摘要： ?PPP項目在我國公共基礎設施建設領域起到了相當大的作用，但在PPP項目的實際執行階段，如果沒有提前做好稅收策劃，將會給企業帶來極其嚴重的稅務風險，甚至影響企業的盈利水平以及經濟效益。文章指出了企業在實務中面臨的主要稅務風險，并提出相應的管控措施。

關鍵詞： PPP項目;稅務風險;管控措施

隨著我國社會經濟的高速發展，公共基礎設施建設增長的需求與地方財政承受能力不足產生了巨大矛盾，PPP項目作為一種能充分調動起社會各界資源的合作模式，在我國公共基礎設施建設領域起到了相當大的作用。

PPP項目本身有著建設運營周期長、交易結構復雜、資金需求巨大、牽涉群體廣泛等特點，且在我國的發展及運營還處于初級階段，稅務問題層出不窮。隨著近年來國家規范PPP項目核算、控制地方債務、收緊金融機構貸款等政策文件的出臺，PPP項目在實際的建設、運營及后續的移交階段面臨的稅務風險也在不斷變化，如果企業在實務中不能及時準確地掌握稅收政策，將直接影響企業的經濟效益、現金流通及項目生命周期。因此，PPP項目在實際執行階段的稅務策劃、風險管控就顯得尤為重要。

1 稅務風險的識別

稅務風險，是指企業在經營過程中沒有遵循稅收法律相關規定，存在不合理涉稅行為，最終導致繳納罰款、滯納金或者其他行政處罰的風險。筆者認為常見的稅務風險有以下幾類：

（1）企業不主動繳納稅款，或是少繳稅、逃稅等行為，將面臨稅務機關罰款、加收滯納金或行政處罰等懲處，這一風險直接導致經濟利益的流出、納稅信用等級的下降;

（2）企業對國家稅收優惠政策了解不夠，在納稅時多繳稅款、整體稅款中的大部分繳納在了項目前期，直接影響企業的經濟效益，加劇企業資金流通壓力;

（3）企業對各地方的招商引資政策、財政情況的了解和對比不夠，導致企業無法實際享受當地的稅收返還、進項留底退稅等政策;

（4）項目前期政府代墊的費用、收取的費用票據不規范，導致無法稅前抵扣。

此外部分稅務風險還具有階段性、周期性的特點，如土地使用費只在建設階段存在稅務風險，如進項稅抵扣在建設期稅務扣除風險較大，運營期間風險就會降低。因此，為了有效規避PPP項目稅務風險，筆者認為應該在項目可研階段進行稅務風險的管控策劃，提前制定科學的繳稅方案，才能助力企業實現利潤最大化，進一步提高企業核心競爭力。

2 稅務風險管控策劃的原則

2.1 合法合規性

在當前的社會環境中，企業開展的所有生產經營活動，都必須要遵守基本的法律法規。近年來，國務院、住建部以及財政部先后頒發了與PPP項目有關的法規政策，企業開展稅務策劃工作時，必須要積極學習相應的稅收法律規定，準確把握好基本的政策內容，充分結合PPP項目的實際情況，在法律允許的范圍內科學、合理開展稅務策劃。

2.2 前瞻性

整體的稅務策劃涉及到PPP項目公司組織結構、政府機關單位參股比例、利潤分配及管理模式等，因此此項工作要具有前瞻性，在PPP項目各項工作內容正式開展之前以及在稅收事項形成之前，積極展開與之對應的稅務策劃，在不同的工作環節中，找尋出符合實際情況的繳稅方式，同時提前考慮風險應對措施，提高籌劃效果以及策劃效率，以避免或減少風險造成的損失。

2.3 整體全面性

PPP項目在實施階段，涉及到的稅種具有多樣性，實施策劃要充分學習和研讀各種稅法規定，需要重點考慮到不同稅種與稅率所產生的變化情況，并深入探究這些因素對企業所產生的影響。策劃方案要以降低整體稅負為目標，結合考慮企業財務指標及經營現狀，避免出現部分稅種、部分稅負降低而整體稅負增加的情況。

2.4 風險與收益對等性

在實際操作中風險和收益通常是并存的，企業在進行PPP項目稅務策劃時要注重平衡風險和收益，只有在稅務策劃的具體收益高于付出成本時，才具有可行性。通過稅務策劃確保企業對涉稅事項展開科學合理的統籌安排，以實現企業價值最大化。

3 實務中的稅務風險管控措施

由于PPP項目的稅務風險具有復雜性和階段性，項目全周期不同階段涉及的稅種主要有增值稅、企業所得稅、城市維護建設稅、印花稅、土地增值稅、契稅等。因此，筆者提出PPP項目全過程即項目建設前期、項目建設期、項目運營期、項目退出期的稅務風險管控措施。

3.1 項目建設前期

（1）在投標階段，科學選擇PPP項目公司注冊地，充分調研了解項目所在區域稅收優惠政策，如西部大開發、民族自治地方政策等稅務優惠，以及財政扶持資金等招商引資政策，測算稅收壓力、當地政府財政承受能力、相關稅費退還可能性等，最大限度享受目標區域稅收優惠及稅收返還政策，進而為企業發展創造良好的稅收環境。

（2）在PPP項目前期由政府方墊付如研究費用、中介咨詢費用、征地拆遷費用等無法取得進項發票進行抵扣的費用，在前期與政府談判時，可采取政府稅費補償、退票重開、代收轉付等方案，并在合同中明確。

（3）前地方政府通常會以可行性缺口補助的形式，保障PPP項目公司的基本運轉能力，緩解項目運營壓力。但是在我國當前稅法體系內，尚未對PPP項目運營期間的政府補貼進行嚴格分類，針對目前一般按使用者付費所對應的稅率繳稅，可提前與稅務機關溝通能否適用更低稅率，或是盡可能將財政補貼收入劃入到不征稅范圍。

（4）PPP項目公司成立后，及時申請增值稅一般納稅人資格，避免項目公司前期處于小規模納稅人階段的時間過長，導致經營過程中取得的進項稅不能抵扣，影響企業經營效益。

3.2 項目建設期

PPP項目建設期涉及的稅種較少，企業的涉稅風險管控可從以下幾個主要稅種方面進行策劃。

3.2.1 增值稅方面：

①除用于福利費、招待性質費用等不能抵扣進項稅的之外，應當盡量取得增值稅專用發票進行抵扣，做到專用發票應取盡取、應抵盡抵;②企業達到增值稅增量留抵退稅條件時，與主管稅務機關溝通盡快辦理增量留抵退稅，享受國家稅務紅利的同時節約資金成本，減輕資金壓力;③接受貸款服務向貸款方支付的與該筆貸款直接相關的投融資顧問費、手續費、咨詢費等費用，進項稅額不得從銷項稅額中抵扣;④個稅手續費返還、代征手續費返還等未開票收入應按規定及時申報繳納增值稅及附加;⑤企業集團內單位之間的資金無償借貸行為，免征增值稅。

3.2.2 企業所得稅方面：

①稅法規定了稅前扣除比例且不能結轉以后年度扣除的，應該嚴格控制發生比例，避免超比例支出無法在企業所得稅前扣除，如福利費、工會經費、業務招待費等;②稅法規定超出了稅前扣除比例但可以結轉以后年度扣除的，在以后年度申報時需要注意納稅調整，如廣告宣傳費、職工教育經費、公益性捐贈支出等;③企業資金不足時可以向其關聯方借款，但需注意債資比的規定，非金融企業債資比為2：1，超出規定標準的利息無法在企業所得稅前扣除;④企業年度發生的成本費用在當年未取得發票的，應當在次年5月31日進行企業所得稅匯算清繳前取得，否則需要進行納稅調增，相關成本費用在年度匯算時不能扣除。

3.2.3 印花稅方面：

①對經營過程中簽訂的各類合同要區分是否屬于印花稅計征范圍，在合同簽訂時應注意價稅分離，將不含稅價及增值稅分別列示，避免以含稅價作為計征依據;②對同一合同中涉及不同稅目稅率的經濟事項應當分別列示金額，避免無法區分而從高適用稅率;③公司注冊資本金在實際到位時按萬分之五減半繳納。

3.2.4 其他稅種

PPP項目一般跨越地域廣闊，涉稅地區有市區、鄉鎮、農村，城建稅稅率差異較大。如高速路或公路等項目經過農村、山區等偏遠地區可爭取適用5%或1%低稅率的城市維護建設稅。

3.3 項目運營期

PPP項目進入運營期后，有著營運周期長、交易類型多樣化的特點，面臨的涉稅風險也更加多樣化、復雜化。本文著重從重點稅種入手，闡述企業在實務中能采取的風險管控措施。

3.3.1 增值稅方面：

①PPP項目公司要準確劃分主營業務收入、兼營業務收入、混合銷售業務收入所對應的不同稅率，避免從高適用稅率;②對于適用簡易計稅、免稅的收入，公司管理層面所形成的進項稅需要按收入比例進行轉出;③企業銷售自產的資源綜合利用產品和提供資源綜合利用勞務，可享受增值稅即征即退政策，如 PPP 項目公司從事符合條件的污水、垃圾處理等項目。

3.3.2 企業所得稅方面

應合理利用當前稅務優惠政策，盡可能將自身的發展與國家及地方政府的整體規劃融為一體，延長企業免稅期，并獲得更為優厚發展待遇。如公共基礎設施項目、環境保護、節能節水項目享受“三免三減半”政策;對設在西部地區的鼓勵類產業企業減按15%的稅率征收企業所得稅的政策;公共基礎設施項目“三免三減半”所得稅優惠和西部大開發15%稅率稅收優惠可同時享受，減半期間適用稅率為7.5%;PPP項目安全生產專用設備投資額按10%抵減應納稅額;研發費用加計扣除;享受“三免三減半”優惠政策的企業，提前與稅務機關協商溝通，盡量把試運營時間安排在上半年，爭取從盈利年度開始使用優惠政策，以延長企業享受減免稅優惠的期間。

3.3.3 其他稅種方面：

①PPP項目用地范圍中市政工程道路、廣場、綠化地帶的公共用地、港口碼頭用地、城市公交站場、道路客運站場、城市軌道交通系統運營用地、高速公路沿線的收費站和服務區部分用地可申請免征城鎮土地使用稅;②房屋大修停用半年以上的、高速公路沿線的收費站和服務區部分用地可申請免征房產稅;③納稅人排放應稅大氣污染物或者水污染物的濃度值低于國家和地方規定的污染物排放標準百分之三十的，減按百分之七十五征收環境保護稅;④納稅人排放應稅大氣污染物或者水污染物的濃度值低于國家和地方規定的污染物排放標準百分之五十的，減按百分之五十征收環境保護稅。

3.4 項目退出期

PPP項目公司擁有的特許經營權到期后，需依照PPP合同設立原則以及相關約定將項目資產移交政府，項目退出期涉及的稅務風險主要是增值稅及企業所得稅。

PPP項目資產移交按投資合同約定分無償移交和有償移交：①到期無償移交時，項目公司擁有的特許經營權將不具備任何增值，無須繳納增值稅;②有償移交給政府，視同政府提前收回，按缺口性補助適用稅率繳納;③將項目資產提前移交給第三方，適用轉讓無形資產執行;④項目公司將股權轉讓給政府、其他股東或是第三方，無須繳納增值稅，但是股權轉讓交易產生的收益或損失，可并入計算當年企業所得稅應納稅所得額，產生的損失在向主管稅務機關專項申報備案后，可減少當年企業所得稅應納稅所得額。此外，股權轉讓合同須按規定稅率完成印花稅的申報與繳納。

4 結束語

綜上所述，隨著我國社會經濟的迅猛發展，近年來采用PPP模式來開展各類大型項目的建設已經相對較為普遍，這也使得PPP項目的稅務風險管控工作，貫穿在項目實際執行的每一個階段當中。因此，這就需要在PPP項目前期階段來融入相應的稅務思維，并對PPP投資項目的全過程展開必要的稅務策劃，在降低稅收風險發生幾率的同時，防止因稅務策劃不當等問題而對企業帶來額外的經濟損失，更好的促進企業的可持續發展。

參考文獻

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