基于優化我國稅收營商環境的思考

孫 靜

（中國社會科學院大學研究生院 北京 102488）

引言

營商環境是指市場主體從進入、經營到退出的整個生命周期中所涉及的外部環境和情況的總和，包括但不限于政治、經濟、法治和市場的因素。營商環境在一定程度上影響著一個國家或地區的生產力和競爭力。

早在2013年，我國在國家戰略層面就提出了優化營商環境，稅收營商環境作為其中的重要組成部分，從2015年開始，在稅收領域開啟了自上而下的“放管服”改革。為了貫徹黨中央、國務院的決策部署，進一步深化“放管服”改革、優化我國的營商環境，認真落實《優化營商環境條例》《國務院辦公廳關于進一步優化營商環境更好服務市場主體的實施意見》要求，在2020年9月，稅務總局等十三部門聯合印發了《關于推進納稅繳費便利化改革優化稅收營商環境若干措施的通知》，旨在進一步推進稅費繳納的便捷化，不斷提升為市場主體服務的水平，加快打造市場化、便利化、法治化、國際化的稅收營商環境。

一、我國稅收營商環境狀況

世界銀行從2003年開始發布《營商環境報告》，報告對全球上百個經濟體的營商環境進行評估。如圖1所示，從2016年版到2020年版的《營商環境報告》中可以看出，我國的營商環境排名從84名躍升到31名，五年中上升53個名次。我國也是連續兩年即在2019年版和2020年版《營商環境報告》中被評為世界上營商環境改善程度最高的十大經濟體之一。同時，“納稅”作為衡量稅收營商環境的重要指標，其排名從2016年的132名上升到2020年的105名，上升了27個名次。

圖1 我國“營商環境”和“納稅”指標排名情況

稅收營商環境的“納稅”指標包括納稅次數、納稅時間、總稅收和繳費率以及報稅后流程指數四項指標。其中，納稅次數指的是公司支付稅費的次數，即使納稅次數和納稅申報極其頻繁，只要該經濟體提供了全面的電子稅務申報和稅款繳納便利，并被大多數企業所采用，也將該稅種全年納稅的次數算為一次；納稅時間是指企業準備、申報和繳納3種主要稅費所耗用的時間（包含企業所得稅、增值稅、個人所得稅和社保公積金）；總稅收和繳費率指的是企業經營第二年負擔的全部稅費占商業利潤的份額（其中的稅費包含企業所得稅、由企業承擔的社保公積金部分、土地增值稅和房產稅等，并不包含個人所得稅和增值稅）；報稅后流程指的是企業申報納稅后發生的特定事項所耗用的時間，包括增值稅留抵退稅以及取得退稅的時間、企業所得稅申報截止后因錯誤糾錯補繳稅款的時間，包含因此引發的稅務稽查的時間①。

如圖2所示，就我國“納稅”指標自身縱向對比來看，納稅次數從2016年版的9次/年下降到2020年版的7次/年；納稅時間從261小時/年減少至138小時/年，五年中納稅時間下降幅度達到47%；總稅收和繳費率從2016年版的67.9%下降到2020年版的59.2%，下降幅度不明顯；報稅后流程指數由49分到50分，幾乎可以說是沒有變化。

圖2 我國“納稅”指標得分情況分析

如表1所示，我國就《2020年營商報告》中的“納稅”指標與國際數據橫向對比來看，納稅次數和納稅時間雖然是優于國際平均水平，但是與國際一流水平3次/年和23小時/年尚存在差距，仍有進步空間；總稅收和繳費率以及報稅后流程指數都明顯低于國際平均水準，與表現較好的經濟體的差距更大。我國報稅后流程指數分值處在中下游水平。

表1 2020年版國際“納稅”指標得分情況分析

二、當前稅收營商環境存在的問題

（一）企業直接稅負負擔重

隨著人口老齡化的程度不斷加深，我國企業仍然承受著較高的社保繳費率，“納稅”指標中總稅收和繳費率高于世界平均水平。從2016-2020年版《營商環境報告》來看，我國的總稅收和繳費率呈下降趨勢主要得益于利得稅，但是企業承擔的社保公積金比例變化一直居高不下，占比達到商業利潤的47%左右，如圖3所示。根據《社會保險法》和《住房公積金管理條例》規定，企業必須為員工繳納“五險一金”。在現階段，全世界平均社保繳費率為15%，而我國則高達26%左右（陳繼宏，2020）。社保費過重無疑是眾多中小企業的痛點和難點，這一定程度上增加了企業的運營成本，占用了現金流，制約了其經營能力和支付能力。

圖3 我國“總稅收和繳費率”占比分析

增值稅退稅政策有待進一步完善，享受退稅政策的門檻高。主要原因是根據財稅[2018]70號《財政部 稅務總局關于2018年退還部分行業增值稅留抵稅額有關稅收政策的通知》規定，增值稅留抵稅額退還企業有嚴格的行業要求、納稅信用等級要求和退還稅額的上限要求，如行業要求必須是裝備制造等先進制造業、研發等現代服務業和電網企業，對納稅人信用等級要求為A級或者B級，因此符合退稅相關條件的企業少之又少。2019年相繼出臺了《財政部 稅務總局 海關總署關于深化增值稅改革有關政策的公告》（以下簡稱39號公告）、《關于辦理增值稅期末留抵稅額退稅有關事項的公告》和《財政部 稅務總局關于明確部分先進制造業增值稅期末留抵退稅政策的公告》，我國增值稅留抵退稅政策在全國試行開來，全行業覆蓋，而且進一步增加了部分先進制造業的退稅金額。但是，增值稅留抵退稅的5個條件依舊偏高，其中39號公告中有一條規定“自2019年4月稅款所屬期起，連續六個月（按季納稅的，連續兩個季度）增量留抵稅額均大于零，且第六個月增量留抵稅額不低于50萬元”，僅此一條就把滿足退稅優惠的企業砍去了一大半，想要享受增值稅留抵退稅依舊很困難。

（二）企業辦稅流程繁瑣

雖然電子稅務局系統不斷升級，網上涉稅事項也越來越多，但是辦稅流程依舊復雜，過于繁瑣。很多稅種如增值稅、附加稅以及印花稅是要求按月（次或者季度）申報，重點稅源的企業所得稅也是要求按月預繳，年度匯算清繳，同時還要求上傳當月或者季度的財務報表，需要提供的資料仍然較多，納稅申報不夠便捷。另外，集團公司一般在各地方省市會有較多的分公司或者子公司，財務共享機制下是由集團財務中心統一辦理納稅申報結算，電子稅務局沒有做到統一界面，不利于財會人員快捷處理申報，同時加大了企業轉換成本和時間成本。

對此，筆者親自體驗了某市新辦企業的稅務登記過程，在電子稅務局“新辦納稅人套餐”中，需要填寫以及上傳的資料較多，遇到無法操作的界面時，致電詢問納稅服務熱線12366，卻被要求詢問電子稅務局客服，前后致電詢問不下于5次，最后因為電子稅務局系統的原因去稅務大廳的現場辦理，仍然需要提交很多紙質復印件的資料。納稅電子操作服務體驗不佳，稅務電子化程度有待進一步提高。

（三）我國稅制結構不合理

直接稅是可以直接向企業或者個人征收的不可以將稅負轉嫁的稅種，而間接稅則是可以轉嫁的，納稅義務人并不是最終稅負的承受人。如我國實行的企業所得稅和個人所得稅就是直接稅，而增值稅、消費稅是間接稅。2019年，我國個人所得稅和企業所得稅分別為10388.53億元、37303.77億元②，直接稅占稅收收入的30.18%；國內增值稅、消費稅和關稅的間接稅占到稅收收入的49.24%。2020年，我國個人所得稅和企業所得稅分別為 11568億元、36424億元③，直接稅占稅收收入的31.01%，增值稅等間接稅占到稅收收入的44.6%。由此可見，我國稅制結構仍然是以稅源充足且易于征管的增值稅等間接稅為主導。

對標國際，世界很多國家的主要稅源卻是所得稅，而且在大幅度下調企業所得稅的稅率（李麗萍等，2020），大國減稅也引發了新一輪的稅改進程。2018年經濟合作與發展組織中有8個成員國降低了企業所得稅率，平均下降4.8%，美國聯邦企業所得稅率由35%下降至21%，瑞典2021年企業所得稅計劃降至20.6%（何楊等，2018）。不合理的稅制結構加重企業負擔，從長遠來看不利于我國打造良好的稅收營商環境，更不利于經濟的可持續健康發展。

（四）稅收制度穩定性弱

近年來，我國稅收相關條例不斷變化。據統計，“十三五”期間一共制定了8部新稅法，6次修正5部稅法，先后 11 次修改 9 項稅收行政法規，廢止了6 項稅收行政法規，制定了 2 項新的稅收行政法規（劉佐，2021），有關稅收優惠的條款與政策也較為復雜。

政策從制定、出臺到實際執行難免存在時滯性，這就需要稅務部門和涉及的企業財務人員不斷保持業務學習的狀態，若是對相關政策理解貫徹不到位，可能會影響企業享受相關的稅收優惠，情況嚴重時會導致稅收懲戒，這一定程度上會加大企業的交易成本和時間成本，更是會弱化納稅遵從的實際效用，不利于形成穩定的稅收制度。

三、優化稅收營商環境的建議

（一）持續推進減稅降費

首先，要加大力度完善我國養老保險制度，降低企業負擔的社保費率。李克強總理在2019年政府工作報告中指出，從2019年5月1日起，各地可將城鎮職工基本養老保險單位繳費比例從20%降至16%；另外，因為新冠疫情的影響，對中小微企業免征企業養老、失業和工傷保險單位繳費的政策延長至2020年12月31日。雖然眼前有一系列的降費舉措，我們仍然需要及時籌劃、循序漸進地改革和完善養老保險制度，以此降低企業社保負擔。目前我國正在上海、福建等地試點執行個人養老保險稅收優惠政策，但仍然存在試點人群范圍狹窄，稅收減免力度不夠的問題。我們可以積極借鑒中國香港的商業養老保險的創新做法，從繳費、投資環節免稅，領取環節征稅轉換為直接免稅（汪演元，2021）。通過鼓勵個人購買商業養老保險保障老年生活來適度降低企業負擔的養老保險，為企業減負，提升企業的切實獲得感。

其次，要進一步完善增值稅留抵退稅制度。增值稅負擔是企業的主要稅負之一，初步預計，我國的存量留抵稅額超過1萬億元（蔣楠，2020），增值稅的留抵稅額確實占用了企業部分流動資金，影響了企業的發展活力。對此，可以借鑒國際經驗，適當放寬對增值稅留抵稅額的退還申請條件，取消第六個月增量留抵稅額超過50萬元的限制，只要對留抵稅額超過一定金額的就可以辦理退稅結算（丁東生等，2019），這樣不僅可以降低退稅門檻，還可以消化掉2019年4月以前的存量留抵稅額；或者也可以變“且”為“或”，將“自2019年4月稅款所屬期起，連續六個月（按季納稅的，連續兩個季度）增量留抵稅額均大于零，且第六個月增量留抵稅額不低于50萬元”改為“自2019年4月稅款所屬期起，連續六個月（按季納稅的，連續兩個季度）增量留抵稅額均大于零，或者第六個月增量留抵稅額不低于50萬元”。另外，我國從2019年開始全面試行增值稅留抵退稅政策，政策制定與實務操作都在磨合階段，從政策出臺到實操執行必然會存在時差，需要稅務部門大力宣傳，加強風險管理，確實解決企業的痛點難點，盤活企業資金，增加流動資產，激活并促進企業發展。

（二）精簡辦稅流程，提升智能化服務水平

堅持以納稅人為中心，簡化辦稅流程，進一步縮短納稅時間。對納稅信用等級較高的納稅人給予減少納稅次數的優惠，減少蓋章紙質化的留存文件，試行稅務證明事項的告知承諾制度，加快推進資料留存備查的管理方式。爭取做到在2022年年底以前，納稅繳費時間縮減至100小時以內，進一步壓減納稅次數④。另外，堅決貫徹“互聯網+ 稅務”的政策，以信息化推動辦稅簡便化。不斷優化12366納稅服務熱線的智能咨詢機器人的語意理解能力，提升智能機器人回答問題的精準度。通過完善移動納稅終端，實現與電子稅務局、智慧稅務的鏈接，提前迎接5G時代的到來（吳萍，2021）。

同時，要轉變稅務部門的工作觀念，加強稅務服務理念，保障納稅人的合法權益，以服務滿足納稅人的合理需求；完善稅收征管體制，以問題為導向構建稅收質量評價體系。

（三）優化我國稅制結構

黨的十九大戰略性地提出“深化稅收制度改革”。從總體上看，提高直接稅比重更有利于促進經濟高質量發展，但直接稅中的企業所得稅比重上升又會阻礙經濟高質量發展（曹潤林等，2021）。

因此，在優化我國稅制結構的過程中，要進一步降低增值稅等間接稅的比重，提高直接稅的比重，同時也要以提高個人所得稅、降低企業所得稅為手段優化直接稅的內部結構。構建少稅種、寬稅基、低稅率、少優惠的現代稅制結構（馮杰，2018）。以此切實降低企業的負擔，激發企業活力。

（四）加強稅收立法并貫徹執行

優化我國稅收營商環境當然離不開法律的保障。要貫徹執行我國依法治國、依法執政、依法行政的大方針，落實稅收法定原則，實行不同稅種立法、稅收優惠立法。2021年1月4日，國務院總理李克強主持召開國務院常務會議，通過了《中華人民共和國印花稅法（草案）》，未來增值稅、消費稅、關稅等應列為“十四五”期間的立法規劃。同時，也要健全完善獎勵懲罰制度，與銀行合作，對納稅信用極高的企業給予貸款優惠政策，提高企業納稅的積極性與主動性，對有不良納稅記錄的加大稅收檢查力度。

當然，面對稅收制度的不穩定性，稅務部門除了定期組織內部學習，還要加強與企業的溝通交流，尤其是重點稅源以及新稅源，宣傳解讀新政策，推廣以案例講稅收。稅務專管員也可以通過微信發送相關政策文件給企業，以供企業人員學習。另外，稅務部門要利用好公眾號、微博或者短視頻，持續推送新政策。針對稅收變化多維度編寫稅收制度指引，利用大數據精準推送，加強政策精準服務，更好發揮稅收在國家治理中的基礎性、支柱性、保障性作用。

四、結論

當稅收負擔小于21.04%時，提高稅收則會促進經濟發展；而當稅收負擔大于21.04%時，提高稅收就會妨礙經濟發展。2019 年我國稅收負擔為 16.92%，低于21.04% 的拐點值水平（曹潤林等，2021），這得利于國家一系列減稅降費的舉措；根據國家稅務總局通報，2020年我國全年新增減稅降費額達到2.5萬億元。我們要持續推進減稅降費措施的執行，嚴格按照相關政策征收稅費，加大違規收費的整治力度，確保政策精準實施，防止弱化政策紅利。

同時，我們要客觀看待營商環境報告的“納稅”指標。世界銀行確定的“納稅”指標是針對全球上百個經濟體指定的，所以它具有普適性而對我國并不具備針對性。比如，其中的總稅收和繳費率中沒有包含增值稅，但是2019年我國國內增值稅收入為62，347.36億元，各項稅收總收入為158，000.46億元⑤，占比為39.46%；2020年，我國國內增值稅收入為56791億元，各項稅收收入為154310 億元⑥，占比為36.8%。另外，其中的稅費計算采用的是名義稅率而非實際稅率（胡立升等，2019），但是我國在不同行業均有不同程度的稅收優惠，比如企業所得稅，名義稅率是25%，但是高新技術企業的企業所得稅的實際稅負為15%，小微企業的企業所得稅的實際稅負為5%、10%，企業最終的實際稅負其實遠低于規定的稅負的。于此來說，此指標是不完全符合我國實際情況的。

客觀看待全球營商環境報告中的排名與分數，了解其他國家先進的稅收實踐，在汲取各國先進經濟體的經驗下，立足本國的經濟發展制度和稅收背景，進一步確立并完善屬于我國自身的稅收營商環境的指標體系，除了在衡量企業納稅遵從成本和實際稅負，還可以增加稅收滿意度等評價指標，并予以規范化。通過進一步降稅降費、完善稅收征管機制、規范納稅行為、轉變征管理念等一系列措施來建設稅收治理現代化，釋放制度紅利，優化我國稅收營商環境，全力推進我國經濟的繁榮與發展。

注釋：

① https://www.pwccn.com/zh/tax/paying-taxes-2020.pdf 《世界納稅報告》方法論

② 數據來源：《中國統計年鑒》（2020）

③ 數據來源：http://gks.mof.gov.cn/tongjishuju/202101/t20210128_3650522.htm 2020年財政收支情況

④13部門聯合發布推進納稅繳費便利化改革優化稅收營商環境若干措施[J]. 中國輪胎資源綜合利用, 2020(11): 6-8

⑤數據來源：《中國統計年鑒》（2020）

⑥ 數據來源：http://gks.mof.gov.cn/tongjishuju/202101/t20210128_3650522.htm 2020年財政收支情況