基于組織變革理論的財務共享服務發展路徑研究

雷 若 曦

(蘭州財經大學長青學院 會計學系，蘭州 720020)

一、引言

20世紀80年代初，“共享服務”作為一種提供更高效和更標準的“支持性”服務模式產生并在企業得到推廣。當這種服務模式集中于財務職能時，就產生了財務共享服務中心。財務共享概念于20世紀80年代起源于美國，中國最早出現財務共享服務的時間是2005年，中興通訊建立了中國企業的第一個財務共享服務中心。隨后，在國家政策與信息技術的推動下，越來越多的中國企業根據自身業務特點建立起財務共享服務中心，企業希望借助共享服務模式來達到降本增效、提升財務管理水平、促進財務轉型和價值創造的目的。因此，在智能技術驅動下財務共享模式的發展與創新是當前亟須深入研究和探討的課題。

二、文獻綜述

(一)財務共享的概念與內涵研究

概念方面的探討集中在財務共享服務研究的早期階段，該類研究已經比較成熟，普遍認為財務共享服務實質是流程的再造和組織的變革，財務共享服務將重復分散的流程集中化、標準化，達到降本增效；同時將集中后的財務流程與業務流程相融合，實現數據驅動下的業財融合，達到價值創造。[1]財務共享服務存在于集團內部，是獨立運行的自治組織，該組織為業務單位提供統一服務，企業集團內部的其他業務單元沒有必要設立財務部門，他們可以從財務共享中心獲得統一的服務支持，因此企業構建財務共享服務中心的本質是組織的變革。[2]

(二)財務共享服務發展的影響因素研究

通過梳理相關文獻可以發現，影響財務共享發展的因素主要集中在戰略規劃、流程再造、組織結構、績效管理、信息技術、員工能力幾個方面。周訪提出了集團實施財務共享服務的六個關鍵因素并通過結構方程模型研究了六個關鍵因素間的相對關系，其重要性排序依次為：戰略規劃、信息系統、流程管理、組織結構設計、績效管理、人員管理。[3]楊寅等人完善了財務共享服務中心的構建理論，提出信息系統、戰略規劃、組織結構、管理制度和流程設計是影響財務共享服務中心構建的關鍵因素,并研究了這五個關鍵因素之間的關系。[4]劉睿通過對規模經濟、流程再造等理論進行梳理，結合跨國集團企業的財務管理特點，設計了關于影響因素的調查問卷，最終通過回收49家跨國集團企業的數據確立了戰略規劃、組織結構、信息技術、流程管理、人員管理和法律文化六個關鍵影響因素。[5]

(三)財務共享服務的發展路徑研究

國內外學者研究一致認為在信息技術驅動下，傳統的財務共享服務模式已無法完全滿足企業發展的需要，因此財務共享發展經歷著由初級到高級的演進，其發展路徑特征為：標準化—自動化—數據化—智能化。調查發現，共享服務呈現數字化、智能化的趨勢。企業積極利用大數據、人工智能等新興技術，將共享服務中心打造成企業的數據中心。[6]劉濤認為“大智移云”技術條件會促進財務共享服務不同方面的發展。大數據技術條件下的財務共享服務中心，不再是功能單一的結算中心、費用中心以及報賬中心，而是能為企業提供決策支持的數據中心。企業借助人工智能發展，可以搭建基于業財融合以及人工智能的財務共享平臺。[7]

綜上所述，學者對財務共享服務的研究已經積累了豐碩的成果。但理論的研究始終滯后于企業的實踐，多數是孤立零散的，如對財務共享的轉型路徑和影響變量研究，鮮有模型和理論的解釋，因此無法很好地為實踐財務共享的企業集團提供前瞻性的經驗借鑒。本文旨在立足財務共享服務本質，將財務共享發展的影響因素和發展路徑相融合，應用理論推導和實踐證明的方式構建財務共享發展路徑模型，以及驗證模型的有效性，一方面豐富和完善財務共享理論，另一方面為企業財務共享發展提供路徑參考。

二、財務共享服務發展的理論框架

(一)財務共享服務的發展路徑——基于KPMG的五階段成熟度模型

基于財務共享服務的發展歷程和研究現狀，學者提出了各種成熟度模型來衡量共享服務的發展水平。結合我國的財務共享發展水平與財務共享模式，本文選擇畢馬威公司(KPMG)的五階段成熟度模型來研究問題。第一階段：次優化階段。通過物理式初步集中和整合重復性財務核算流程(賬務處理)，形成財務共享實體，其目的是提高效率、降低成本。第二階段：合理化。公司進一步對高度重復性交易性業務實施共享服務，例如將費用報銷、資金管理等職能通過財務共享服務中心實現平臺化支持，其目的是通過規模經濟，分散固定成本，實現勞動套利。第三階段：繼續優化流程。該階段企業利用信息技術將財務流程及營運流程繼續進行整合和優化，更徹底地通過財務共享中心整合企業內部能力。但不同性質與規模企業的財務流程、技術水平本身表現出較大差異，因此通過財務共享中心標準化與優化的內容及水準自然也會存在較大差異。第四階段：數據化。財務共享服務平臺由信息化轉為數據化，作為企業的數字中臺內聯企業業務系統，實現業務與財務的深度融合，外聯商旅平臺和稅務平臺，實現業財稅一體化的財務共享模式，其目的是實現內外部價值創造能力綜合優化平衡。第五階段：智能化。財務共享利用機器學習、流程挖掘、智能決策支持系統、財務機器人(RPA)、區塊鏈等技術與各個應用場景深度融合，徹底實現財務共享的自動化與智能化，搭建企業數據生態系統。其中第一到第三階段的財務共享服務關注的是降本增效、規模經濟和勞動套利。通過標準化、集中化、規模化、透明和控制來實現對重復性分散財務流程的整合。而此時的財務共享服務由于無法發揮管理會計的價值，僅僅體現財務的單一職能，因此會面臨停滯不前甚至倒退的風險，而越過這一障礙，財務共享服務就打破了財務與業務間的壁壘，實現深度融合，繼而進入到綜合服務和全球共享服務階段，第四和第五階段的財務共享服務關注的是價值創造。

(二)組織變革理論

組織的變革，是組織為適應內外部環境的變化而對其目標、架構、技術、流程以及人員所做出的各種改變和創新。美國管理學家Harold Leavitt最早提出了人員、流程和技術的變革框架，之后又進一步提出：組織是包含結構、任務(流程)、技術和人員四個重要變量的系統。四個變量具有很強的相關性，并相互依賴，任何一個變量的改變都可能對其他變量產生影響。因此，組織變革可以歸納為三種路徑：以組織結構為重點的變革、以流程和技術為重點的變革及以人為重點的變革。財務共享服務的產生源于企業內外部環境的壓力，其發展也是基于內外部環境同時考慮的，財務共享服務的發展經歷了兩次重大演進，最初建立財務共享實現了管控模式從分散到集中的轉變，雖然一定程度上達到了降本增效的目的，但也暴露了很多財務管理問題，主要原因包括組織架構改革滯后、流程重組不徹底、數字技術落后、財務人員能力受限等；財務共享的第二次迭代實現了業財一體化的財務管理模式，組織結構已經超越了單一職能的財務共享范疇，流程自動化程度提高，業務流程與財務流程的邊界被打破，實現了信息共享，技術的進步和財務人員的轉型，給共享中心又做了重新定義。考察財務共享的兩次迭代經歷，每一次發展都是組織的變革，都可以從架構、流程、技術和人員這四個變量去分析。再結合已有對財務共享概念和本質的研究，財務共享服務是企業實施組織管理轉型和創新變革的產物，財務共享服務的構建是輔助企業實現業務流程再造的創造性突破。[8]財務共享服務是企業信息化的一種新表現形式，其發展的實質就是組織變革。由信息技術引起的組織變革主要涉及企業的組織架構、組織戰略、組織流程和組織文化與人員。[9]可以基于組織變革理論探討財務共享服務發展。組織變革具體從以下四個因素展開分析：

第一，組織結構。組織結構變革，一般包括企業內部組織結構的改變、組織邊界模糊化造成的結構形式的改變和組織設計的改變，如企業由縱向組織架構變為扁平化結構。財務共享服務的發展會造成組織部門結構的精簡與新增，以及架構的改變。[10]第二，內部流程。企業流程再造是對組織的作業流程進行根本的再思考和徹底的再設計，以求在成本、效率、質量等各項關鍵績效標準上取得顯著改善。財務共享的發展包含企業利用先進的信息技術對其內部流程進行再造與重塑，財務共享服務的不斷發展就是對組織業務流程進行變革的過程。第三，信息技術。組織變革的技術決定論觀點認為，信息技術是組織變革的根本動因，它將改變組織形態和管理工作本質。[11]不斷發展的信息技術是財務共享服務發展的主要支撐與驅動力。第四，財務人員。員工是組織變革中一個非常重要的因素。研究和實踐表明，組織變革經常受制于員工的意識和能力，也會導致員工產生一些消極的心理反應，這些反應是員工評價變革的一種標準，是對企業財務和績效指標的有力補充。財務共享的發展需要員工具備財務轉型的意識能力，然而在提高員工工作價值的同時，也可能會帶來人員調整等問題，觸發員工對財務共享模式的抵觸心理，因此員工是財務共享發展的重要考量因素。

三、財務共享服務發展路徑模型的設計

本文基于前述理論框架構建財務共享發展路徑模型。首先以KPMG五階段成熟度模型作為財務共享的演進方向，企業財務共享服務發展始于核算型財務共享模式，終于智能型財務共享模式。其次以組織變革理論為框架，財務共享發展所帶來的組織變革涉及四個維度的變量：技術、流程、人員和組織架構。財務共享服務發展的每個階段都推動著四個維度的變革，同時四個維度也動態地影響著財務共享服務的發展。

同時本文基于《2018年中國共享服務領域調研報告》，選擇了我國12家目前實踐財務共享服務較為成熟的企業〔國家電網(2013年)、中興訊通(2005年)、中國石化(2012年)、華潤集團(2012年)、鞍鋼集團(2009年)、北汽集團(2012年)、海爾集團(2008年)、永輝超市(2013年)、南粵交通(2012年)、興港投資(2014年)、蒙牛乳業(2014年)、碧桂園集團(2016年)〕作為研究樣本。12家樣本公司所涉及的財務共享服務相關信息主要來源于以下渠道：(1)公司官方網站；(2)國際財務共享服務管理協會案例庫；(3)案例研究文獻和權威研究報告(1)具體參考《2017中國共享服務領域調研報告》《2018中國共享服務領域調研報告》《2019年中國共享服務領域調研報告——基于中央公司財務共享服務建設情況》。；(4)相關資源網站和搜索引擎：百度和Google。文章主要分析12家企業搭建財務共享服務中心的目的，所選擇的財務共享發展路徑模式、影響財務共享發展的因素、各個階段財務共享發展的特征及財務共享的實施效果。分析中發現12家企業財務共享服務發展路徑既存在一致性(財務共享服務都經歷了由初級到高級的演進)，又各具特色(發展中對四個維度的考量和影響程度不同)，因此本文在理論框架的支撐下，結合所分析的12家樣本企業的財務共享服務發展共性，提出具有本土特色的財務共享發展路徑模型(如圖1所示)。

圖1 財務共享服務發展路徑模型

由圖1可以看出：財務共享服務發展將經歷三個階段，1.0財務共享——核算型財務共享階段，2.0財務共享——管控型財務共享階段，3.0財務共享——智能型財務共享階段，其中每個階段都涉及四個變量(技術、流程、人員和組織結構)的推進與變革，四個變量既相互影響，又各自獨立，其中上半部分的技術與流程作為企業財務共享服務發展的硬資產，下半部分的組織結構與人員作為企業財務共享發展的軟資產。四個變量的動態發展，在某個階段既可能成為財務共享發展的動力，也可以成為阻力。

(一)信息技術的變革與驅動

財務共享服務發展的最根本驅動因素是技術，技術的發展會影響其他因素的變革。傳統PC技術、ERP、OCR識別技術幫助企業實現了核算型財務共享服務的普及，使企業重復性、分散性的財務流程得以集中化、標準化、自動化，使得財務工作效率提高，核算成本降低。

新型ERP、機器人流程自動化(RPA)技術的應用使財務共享服務自動化程度提高，逐漸實現無人化共享中心，人力資源可以被完全解脫，從事企業的管理會計工作，通過大數據相關技術(數據采集、數據存儲、數據建模、數據挖掘、數據可視化分析以及分布式數據庫等)的應用使財務共享服務中心轉變為企業的數據中臺，再和企業的業務系統相連接，為管理會計發展提供數據基礎，在流程的事前、事中和事后直接參與大流程分工協同，從用戶端、業務管理端直接植入邏輯，實時抽取業財稅數據進行整合，為企業決策提供有力的數據支持，從而實現業財稅一體化的管控型財務共享中心。

目前區塊鏈技術備受實務界與理論界的關注，利用區塊鏈技術的特征與架構優化財務共享服務模式已在實踐中，海爾基于區塊鏈技術創新性地構建了鏈式結算體系，該體系是對海爾財務共享服務的深度優化，使海爾形成了自驅性的內外部協同的生態業務結算流程。姚祎基于業財融合視角，通過把區塊鏈技術嵌入財務共享服務中心，對目前財務共享在會計核算的流程、數據處理的有效性和財務分析決策利用程度等方面的功能進行了優化設計。[12]總之，人工智能、機器學習、區塊鏈等技術的開發和應用使財務共享服務中心成為打通內部各職能、聯通內外部環境、以數據為基礎的自驅性的全球智能模式。

(二)流程的優化與再造

從上文財務共享概念的研究綜述中可知，部分學者剖析財務共享的實質并非僅將技術嵌入原流程發揮作用，而是借助技術對企業的流程再造，從而賦能財務共享模式的升級。核算型財務共享階段：該階段是流程的集中階段，財務共享服務中心集中處理會計核算等基礎性工作，對重復和分散的財務工作進行集中、整合和優化。管控型財務共享階段：信息技術提升財務流程自動化水平，促進財務流程與業務流程的融合，使財務共享服務在數據分析的基礎上能夠迅速整合資源，快速提供業務決策支持。智能型財務共享階段：區塊鏈技術將串聯式流程升級迭代為并聯式的生態圈流程。

(三)人員的轉型與升級

財務人員作為變革的觀測者、執行者和引領者，他們的參與將助推組織變革和財務共享服務發展和轉型。[13]財務人員隨著財務共享中心的發展，以漸進的方式形成四個層次的財務人員類型：核算型財務、共享型財務、業務型財務以及戰略型財務，如表1所示。

表1 財務共享模式下的財務人員類型

四種財務人員的職能定位在財務共享的發展中不斷完善，人員結構也逐步得到優化。核算型財務共享階段：由于基礎核算工作被財務共享中心集中，因此分支機構的大量核算型財務人員被解聘或經過培訓轉變為共享型財務人員以及業務型財務人員。管控型財務共享階段：隨著財務共享中心的共享業務范圍的拓展、自動化水平的提高，以及財務共享中心更趨近于數據中臺與業務系統深度融合，此時核算型財務人員向其他類型財務人員轉變的壁壘較高，所以會面臨被辭退的風險，共享型財務人員需要具備更加精進的數字化能力(數據挖掘、數據建模、數據分析與可視化等)，利用共享中心的數據資源為業務型和戰略型財務人員提供決策支持，部分共享型財務人員也會轉型為業務型財務人員，幫助企業進行成本控制、預算分析、經營決策以及績效評價。可以看出，第二階段共享型財務與業務型財務所占比重較大且兩者的轉換壁壘較低。智能型財務共享階段：該階段主要以業務型財務人員為主，該類型人員通過學習成為復合型財務專家，戰略型財務人員的比重在該階段也將達到最大。財務人員的轉型與升級賦能財務共享服務的發展，使財務組織由記錄價值型向守護價值型，最后向創造價值型轉變。

(四)組織結構的變革

組織結構決定了財務共享中心的運營模式，其發展也和每個階段的財務共享中心的理念與目標相匹配。核算型財務共享階段的目標為優化組織結構，大多數財務共享中心所采用的運營模式是構建物理集中的財務共享中心，即將原有企業集團內分布在不同地點、不同財務組織中的財務人員集中到一個或多個特定地點，共享中心應該是一個相對獨立的單元，公司對集團總部財務、各分支財務及財務共享中心三者重新進行分工，總部的財務職能將轉向戰略型財務，各分支單位的財務部門轉向業務型財務，共享中心擔任共享型財務，可以看出財務共享1.0階段的組織結構被整合、精簡與優化，但依然保持縱向架構的特征。管控型財務共享階段的目標是資源的整合共享以及業財融合，基于資源管理該階段隨著技術的驅動可以構建虛擬財務共享中心，在云端形成財務共享平臺(例如資金共享平臺、核算共享平臺、資產共享平臺、稅務共享平臺等)，使財務共享服務中心由實體化中心過渡為平臺化或者模塊化，這樣可以打破組織的邊界，實現資源在不同平臺的整合和共享，總部財務部作為戰略財務，而各分支財務單元部分或者全部被撤銷，財務共享2.0階段的組織結構趨近于扁平化、去邊界化、去中心化。智能型財務共享階段的目標是自驅性創造價值和增值共贏，因此該階段的組織架構完全被顛覆，形成網狀節點平臺組織結構，即形成生態組織結構。

四、財務共享服務的發展路徑分析

以吉林省電力有限公司(JE公司)為例，通過分析該企業財務共享服務模式及發展，以證明所設計模型的有效性與實用性。

(一)JE公司財務共享服務的發展

JE公司從2018年開始構建財務共享服務中心。2018年4月利用財務共享進行資金管控系統的變革，搭建完成資金集中化管理模塊；2019年，財務共享服務致力于向智慧共享的轉變，并逐步搭建完成賬務核算共享平臺和稅務共享平臺；到2020年，JE公司建成以資金共享平臺為基礎，以財務核算共享平臺為支撐，以稅務共享平臺為驅動的集團智慧財務共享服務模式，推動企業財務的數字化、平臺化、共享化、智慧化轉型。該模式解決了內部信息融合、外部信息協同問題，實現全業務信息智能采集、全業務場景智能化處理，最終實現業務流、信息流、資金流三流合一管理，達到財務智慧共享的目的。JE公司充分發揮已建立的財務共享平臺優勢，在已有的共享模式的基礎上，利用信息技術重塑預算管理、績效管理體系，探索預算管理與績效管理的共享與智慧轉型，全面推進業財融合。[14]可以看出，JE公司雖然財務共享服務引入較晚，但財務共享的發展已較為成熟。

(二)基于財務共享服務發展路徑模型的分析

JE公司財務共享服務發展路徑模型如圖2所示。JE公司的財務共享服務發展可以概括為三個階段，核算型財務共享階段、管控型財務共享階段和智能型財務共享階段。每個階段都涉及技術、流程、組織和人員四個維度，表2是對每個階段四因素變革的具體分析。

表2 JE公司財務共享發展路徑分析

(三)JE公司財務共享服務發展的特點

1.采用漸進式財務共享發展路徑模式

如圖2所示，JE公司的財務共享發展路徑是漸進式的，這是由JE公司的國有企業性質所決定的。JE公司在財務共享中心建設中始終從技術和流程兩個硬因素入手推動財務共享發展，巧妙地降低了組織結構和人員兩個軟因素的大幅變化，循序漸進地影響組織結構和人員的調整，并驅使兩個因素主動轉型。因此JE公司財務共享建設始于資金的集中管理，并沒有急于對各業務單元的財務核算流程進行物理集中，這樣就不會對原有的財務組織結構和人員產生重大變革，避免使這兩個因素成為財務共享發展的阻力。以資金共享平臺為切入點，JE公司逐漸利用信息技術進行財務流程優化，實現財務核算集中共享，因為財務共享是以虛擬的平臺形式表現，各業務單元可以繼續保留財務部門，虛擬平臺化的財務共享模式對于JE公司的組織架構和人員依然不會產生重大調整。但JE公司進入管控型財務共享階段后逐漸對原業務單元的財務人員進行轉型，讓其更多地從事管理會計工作，強化前臺能力，提升顧客價值，并繼續利用技術實現資金、財務、稅務與業務流程的融合，形成業財稅一體化共享平臺，形成共享數據平臺，此時JE公司的變革一定程度上影響到了組織與人員。因此，JE公司的財務共享發展對四個因素的變革是循序漸進的，這也就避免了四個因素在變革時對財務共享發展的阻礙。

圖2 JE公司財務共享服務發展路徑模型

2.技術加速財務共享發展

技術既是JE公司財務共享服務發展的起點，也是公司財務共享發展的根本推動力量，技術因素可以加速財務共享的發展。JE公司財務共享建設起步于2018年，2020年完成智能財務共享平臺的構建，從啟動到建成智能財務共享平臺，僅歷時2年。可以說JE公司起步晚但呈現飛躍發展，主要原因在于技術的進步。2018年到2020年，正是我國信息技術急速發展之時，大數據、人工智能、云計算等技術普遍應用的時期，大數據技術有效匯總了海量財務、業務信息以及企業內外信息，促進JE公司這樣一個根枝龐大、與地方其他部門合作較多的企業內外實現數據共享，是財務共享服務進行數據建模、準確分析，從而成為企業進行智能決策的技術基礎。此外，云平臺也為JE公司的虛擬財務共享服務提供了可能性，JE公司的財務共享服務采用虛擬集中模式，形成三大共享平臺，可以說，信息技術使得JE公司的財務共享服務繞過了物理集中共享的階段，使得JE公司不用面臨對原有財務組織和人員進行物理集中的難題，并跨越式進入智能階段。

對JE公司的財務共享發展路徑進行分析，不僅驗證了模型的有效性，也可為所屬行業企業的財務共享發展提供借鑒，提升了模型的實用性。首先，從核算型財務共享模式向智能型財務共享模式發展是目前財務共享服務發展的大方向。其次，企業在設計財務共享發展路徑時因結合企業性質和財務管理模式，巧妙地變革和設計四個因素。正如JE公司的財務共享發展以技術和流程為起點和重點，通過虛擬化的財務共享平臺和漸進化的發展路徑盡量避免人員變革和組織變革可能產生的阻礙，盡量保證每個因素的主動變革，使財務共享發展由被動式發展向自驅性發展轉變。

五、結語

本文通過對財務共享服務相關文獻的梳理，并基于KPMG的五階段成熟度模型和組織變革理論，結合我國構建和發展財務共享服務的典型企業，設計了基于組織變革理論的財務共享發展路徑模型，即財務共享發展路徑可分為核算型財務共享階段、管控型財務共享階段、智能型財務共享階段，每個階段均涉及技術、流程、組織和人員四個維度。并選取JE公司的財務共享發展展開分析，從而驗證了所設計模型的有效性和實用性。財務共享發展路徑模型的價值體現在以下幾方面：第一：理論價值。模型的構建基于組織變革理論框架，因此豐富了財務共享研究的理論基礎。第二，實用價值。所設計模型具有本土特色，為我國企業的財務共享服務發展提供路徑參考。第三，財務共享中心建立以后，如何對財務共享中心進行績效考核，也是當前財務共享理論研究與實踐的熱點。因此，結合模型，企業可以從四個維度(技術、流程、人員和組織)進行評價，通過為每個維度設計關鍵績效指標(KPI)來評估財務共享發展的成熟度和財務共享服務的質量。基于四個維度的績效指標設計既使財務共享服務中心績效評價趨于標準化，也提升了不同企業財務共享服務質量的可比性。