區(qū)塊鏈技術(shù)在上市公司財(cái)務(wù)審計(jì)中的應(yīng)用

季婭婕

【摘? 要】區(qū)塊鏈為各行各業(yè)帶來新氣象，在會(huì)計(jì)審計(jì)領(lǐng)域更是如此，分布式記賬已經(jīng)成為會(huì)計(jì)領(lǐng)域的新趨勢(shì)。論文通過探究上市公司的財(cái)務(wù)審計(jì)中現(xiàn)存的諸多問題，同時(shí)從內(nèi)外部2個(gè)方面論證引入?yún)^(qū)塊鏈技術(shù)對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)的有效性，期望借助區(qū)塊鏈技術(shù)優(yōu)化并解決上市公司審計(jì)中所存在的問題。

【Abstract】Blockchain has brought a new situation to all walks of life， especially in the field of accounting and auditing. Distributed bookkeeping has become a new trend in the field of accounting. By exploring the existing problems in the financial audit of listed companies， this paper demonstrates the effectiveness of introducing blockchain technology to the financial audit from the internal and external aspects， hoping to optimize and solve the problems existing in the audit of listed companies with the help of blockchain technology.

【關(guān)鍵詞】區(qū)塊鏈技術(shù);分布式賬簿;審計(jì);上市公司

【Keywords】blockchain technology; distributed ledger; audit; listed company

【中圖分類號(hào)】F275? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文獻(xiàn)標(biāo)志碼】A? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文章編號(hào)】1673-1069（2021）09-0075-03

1 引言

隨著技術(shù)的發(fā)展及市場(chǎng)的不斷成熟，區(qū)塊鏈這種新概念技術(shù)也逐漸被大家所熟悉。區(qū)塊鏈?zhǔn)且环N由多方共同維護(hù)的分布式記賬技術(shù)，在這項(xiàng)技術(shù)中，資料以檔的形式記錄下來，這些記錄便是區(qū)塊，而將不同數(shù)據(jù)區(qū)塊按時(shí)間排列組合形成一條數(shù)據(jù)長(zhǎng)鏈，每一個(gè)區(qū)塊都包含著前一個(gè)區(qū)塊的雜湊值，使得一整條長(zhǎng)鏈形成不可更改的整體。區(qū)塊鏈的這種獨(dú)特運(yùn)行方式使其與傳統(tǒng)記賬方式相比，多了許多獨(dú)特之處。

2 區(qū)塊鏈技術(shù)的優(yōu)勢(shì)

區(qū)塊鏈具有去中心化、無需信任機(jī)制、隱私性、可追溯性、公開透明、不可篡改、加密安全性等特點(diǎn)，這使其擁有了不同于傳統(tǒng)電子記賬的優(yōu)勢(shì)。

首先是安全性更高，去中心化的運(yùn)作方式使區(qū)塊鏈中的每一節(jié)點(diǎn)的權(quán)利義務(wù)相同，任意節(jié)點(diǎn)的數(shù)據(jù)修改都需要所有節(jié)點(diǎn)的同意。已經(jīng)生成的區(qū)塊鏈上的數(shù)據(jù)資料由系統(tǒng)中的所有節(jié)點(diǎn)共同持有，共同維護(hù)有效性，所有單位都無法輕易對(duì)已記錄的數(shù)據(jù)資料進(jìn)行篡改。

其次是具有高隱私性的同時(shí)保證數(shù)據(jù)的真實(shí)性，區(qū)塊鏈技術(shù)巧妙運(yùn)用了雜湊函數(shù)這一密碼學(xué)技術(shù)，使數(shù)據(jù)鏈的任意節(jié)點(diǎn)之間都能直接進(jìn)行不需要信任機(jī)制的信息傳輸，同時(shí)所有數(shù)據(jù)傳遞都可以在匿名狀態(tài)下進(jìn)行，保護(hù)了數(shù)據(jù)的安全。雖然傳遞可以在匿名狀態(tài)下進(jìn)行，但是所有區(qū)塊鏈上傳遞的數(shù)據(jù)資料都向該區(qū)塊鏈的所有節(jié)點(diǎn)的所有者公開，所有者可以自由地查閱所有公開的記錄，不需要任何權(quán)威機(jī)構(gòu)來提供信用擔(dān)保或者信用背書。

最后是數(shù)據(jù)可回溯性強(qiáng)隨時(shí)可查，區(qū)塊鏈利用時(shí)間戳使每一次數(shù)據(jù)的新增都被完整地記錄在所有系統(tǒng)中，每一次數(shù)據(jù)的傳遞修改都經(jīng)過其他節(jié)點(diǎn)驗(yàn)證，并且體現(xiàn)在所在的區(qū)塊鏈上，每個(gè)區(qū)塊按照時(shí)間順序?qū)訉忧短祝榭凑呖梢院?jiǎn)單通過上層區(qū)塊進(jìn)行回溯審查。

區(qū)塊鏈技術(shù)的廣泛使用，對(duì)上市公司的財(cái)務(wù)審計(jì)有著極大的影響，以上所提及的所有優(yōu)勢(shì)都為上市公司財(cái)務(wù)審計(jì)改革提供了良好的思路。

3 現(xiàn)存的上市公司審計(jì)中的問題

上市公司的運(yùn)行狀況需通過定期的財(cái)務(wù)報(bào)告披露來接受大眾的監(jiān)督，而由于牽涉各方因素，上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告向來是大眾目光的聚集之處，因此，其財(cái)務(wù)的審計(jì)向來也受到各方的關(guān)注。在過去，財(cái)務(wù)審計(jì)中存在的各種不規(guī)范問題嚴(yán)重?cái)_亂了我國(guó)資本市場(chǎng)的正常秩序，而隨著近年來諸多上市公司審計(jì)失敗案例的披露，社會(huì)各方更是意識(shí)到在上市公司的財(cái)務(wù)審計(jì)中存在諸多問題亟待解決。

3.1 公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)及控制不完善

現(xiàn)存上市公司審計(jì)中最為重要也是最主要的問題便是公司內(nèi)部控制與結(jié)構(gòu)的不完善。雖然法律規(guī)定上市公司必須形成由股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理4個(gè)部分組成的相互監(jiān)督權(quán)營(yíng)分離的公司結(jié)構(gòu)，但在許多上市公司中存在董事會(huì)結(jié)構(gòu)單一或者內(nèi)部人員控制嚴(yán)重的情形。內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)不合理的情況下，無法做到相互制衡，為高層侵占上市公司的利益提供了機(jī)會(huì)。

與此同時(shí)，許多上市公司也存在股權(quán)不合理的情況，大股東一股獨(dú)大使其他小股東失去參與公司管理與監(jiān)督的熱情和積極性，這為公司財(cái)務(wù)管理埋下隱患，不利于外部審計(jì)。董事會(huì)成員管理水平也是內(nèi)部控制的重要評(píng)估因素之一，上市公司的管理規(guī)范與否與董事會(huì)成員的企業(yè)管理素質(zhì)水平息息相關(guān)，而現(xiàn)存的上市公司董事會(huì)成員管理素質(zhì)往往良莠不齊，致使諸多內(nèi)部控制混亂。

在以上情況下，縱使公司擁有良好的內(nèi)部控制系統(tǒng)，混亂的組織也使內(nèi)控系統(tǒng)形同虛設(shè)，企業(yè)管理者可以輕易操控財(cái)務(wù)系統(tǒng)中的種種數(shù)據(jù)，為自己牟利。更甚者，有些企業(yè)內(nèi)部根本就沒有設(shè)計(jì)內(nèi)部控制系統(tǒng)，這更使得外部審計(jì)困難重重。

3.2 審計(jì)師與公司存在信息不對(duì)稱

會(huì)計(jì)信息是審計(jì)的前提和基礎(chǔ)，會(huì)計(jì)信息具有客觀性，且通過政策法規(guī)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等共同保障。但無論如何提升會(huì)計(jì)信息質(zhì)量或程序，信息不對(duì)稱依然存在且影響巨大。究其根本，是因?yàn)閭鹘y(tǒng)會(huì)計(jì)的信任機(jī)制是建立在某個(gè)“中心”的背書之上，而這個(gè)中心便是由人組成的機(jī)構(gòu)，需要以人為媒介，人為的影響總是不可避免，所以不論是上市企業(yè)的內(nèi)部控制或是外部審計(jì)中，信息不對(duì)稱這種情況總是存在。

特別在上市公司財(cái)務(wù)審計(jì)中，信息不對(duì)稱主要體現(xiàn)在審計(jì)師與公司內(nèi)部的信息不對(duì)稱。審計(jì)師作為外部審計(jì)方是信息使用者，但其接收到的信息只是由上市公司所提供的數(shù)據(jù)。上市公司作為信息提供方所擁有的信息質(zhì)量和數(shù)量遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于審計(jì)師，自然能夠有選擇性地給予審計(jì)師有限的信息。而由于財(cái)務(wù)信息的特殊性，財(cái)務(wù)信息不對(duì)稱會(huì)比一般的信息不對(duì)稱造成更嚴(yán)重的后果，審計(jì)師雖然極力避免，但也無法擺脫其干擾。而上市公司若是有意隱瞞重要信息意圖牟利，可能出現(xiàn)操縱市場(chǎng)、內(nèi)幕交易等惡劣情況。由此，信息提供方可能會(huì)施行的隱瞞行為，又更進(jìn)一步地加深了審計(jì)中可能存在的信息不對(duì)稱。這種信息不對(duì)稱嚴(yán)重影響了外部審計(jì)的有效性，損害多方利益。

3.3 審計(jì)效率低下

傳統(tǒng)審計(jì)往往需要執(zhí)行一系列的審計(jì)程序來保證審計(jì)的有效性，主要分為內(nèi)控測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序，包括穿行測(cè)試、重新計(jì)算、抽查憑證、核對(duì)賬證等人工核對(duì)的程序，這些程序要求外部審計(jì)通過大量的工作來核驗(yàn)上市公司所提供數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性和一致性，以此來驗(yàn)證財(cái)務(wù)報(bào)告中數(shù)據(jù)的真實(shí)與可靠，保證審計(jì)的公允與公正。隨著信息社會(huì)的發(fā)展，交易所涉的信息更加繁雜，會(huì)計(jì)信息資料更是成倍增長(zhǎng)，原始資料的增長(zhǎng)使得審計(jì)工作中的原始資料核對(duì)工作更加繁重，這些最初步的工作占據(jù)了大量的審計(jì)時(shí)間，使得審計(jì)效率低下，而審計(jì)工作量同時(shí)加大，使得傳統(tǒng)審計(jì)面臨更大的挑戰(zhàn)，亟待變革。

4 區(qū)塊鏈技術(shù)在財(cái)務(wù)審計(jì)中的有效性

將分布式賬簿引入審計(jì)工作已成為會(huì)計(jì)行業(yè)的大趨勢(shì)，區(qū)塊鏈技術(shù)極有可能為行業(yè)帶來跨時(shí)代意義的改變，不僅體現(xiàn)在區(qū)塊鏈技術(shù)對(duì)審計(jì)模式的改變，更體現(xiàn)在其對(duì)內(nèi)外部審計(jì)的有效性上。

4.1 對(duì)內(nèi)部審計(jì)的有效性

4.1.1 彌補(bǔ)企業(yè)內(nèi)部控制的不足

正如上文所述，傳統(tǒng)上市企業(yè)的內(nèi)部控制受到嚴(yán)重的信息不對(duì)稱的影響，即使公司投入大量的資金于內(nèi)部監(jiān)督與審計(jì)，力圖獲得更高質(zhì)量的決策信息，減少財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，或是致力于提升內(nèi)部監(jiān)管，往往都會(huì)事倍功半。公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)及控制不完善所導(dǎo)致的種種不利因素都影響企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的有效性。

當(dāng)區(qū)塊鏈技術(shù)引入上市公司的內(nèi)部審計(jì)時(shí)，區(qū)塊鏈的優(yōu)勢(shì)便體現(xiàn)了出來。每一個(gè)區(qū)塊都與上一個(gè)區(qū)塊相緊扣，且所有數(shù)據(jù)都是經(jīng)過全體節(jié)點(diǎn)認(rèn)證的相對(duì)真實(shí)的數(shù)據(jù)，想要單純地篡改數(shù)據(jù)將變得十分不現(xiàn)實(shí)，儲(chǔ)存于系統(tǒng)內(nèi)的每一項(xiàng)交易產(chǎn)生的數(shù)據(jù)都有跡可循，使得系統(tǒng)中的所有數(shù)據(jù)記錄都以完美的軌跡呈現(xiàn)在數(shù)據(jù)查看者面前，這種電子記賬技術(shù)使得內(nèi)部的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)變得公開透明并且不可篡改。

企業(yè)的財(cái)務(wù)活動(dòng)將清晰地暴露在利益相關(guān)方的監(jiān)視之下，任何一筆財(cái)務(wù)變動(dòng)都被清晰地記錄，于是無論是為謀求自身利益的資產(chǎn)操縱或是受到脅迫的財(cái)務(wù)篡改行為都會(huì)公示于區(qū)塊鏈系統(tǒng)中，這些不端行為將受到遏制。同時(shí)不論是大股東或是小股東都能通過分布式賬本進(jìn)行監(jiān)督，使小股東同樣有公司治理的參與感，提升公司內(nèi)部控制的共同參與度。

4.1.2 提高內(nèi)部財(cái)務(wù)信息質(zhì)量

區(qū)塊鏈技術(shù)同樣能提高上市公司內(nèi)部財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量，在區(qū)塊鏈基于去中心化的技術(shù)架構(gòu)下的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理不再相對(duì)集中化。每個(gè)財(cái)務(wù)人員及相關(guān)方都相當(dāng)于數(shù)據(jù)長(zhǎng)鏈上的一個(gè)節(jié)點(diǎn)，可以獨(dú)立自主地進(jìn)行數(shù)據(jù)的記錄，而數(shù)據(jù)只有在獲得所有節(jié)點(diǎn)的承認(rèn)與同意之后才能進(jìn)行修改。相當(dāng)于區(qū)塊鏈架構(gòu)下，企業(yè)財(cái)務(wù)部門不再圍繞“中心”而建立責(zé)任與信任機(jī)制，每一個(gè)節(jié)點(diǎn)都承擔(dān)了相應(yīng)的會(huì)計(jì)責(zé)任。在這種情況下，系統(tǒng)中的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量必然能得到一定的提升。

相應(yīng)的，區(qū)塊鏈技術(shù)的應(yīng)用對(duì)企業(yè)內(nèi)部的財(cái)務(wù)人員的素質(zhì)也有了一定的要求，財(cái)務(wù)人員需要具備操作區(qū)塊鏈系統(tǒng)的技術(shù)，也更加需要具備危機(jī)意識(shí)、創(chuàng)新意識(shí)，提高自身能力，做到精準(zhǔn)、精確、如實(shí)記賬。各方共同參與，使財(cái)務(wù)信息更加完整、謹(jǐn)慎和真實(shí)，使內(nèi)部審計(jì)的有效性更加得到保證。

4.1.3 提高會(huì)計(jì)信息傳遞效率

對(duì)上市公司來說，區(qū)塊鏈的共識(shí)機(jī)制更是提高了會(huì)計(jì)信息的傳遞效率，能夠有效降低交易成本。在以往的會(huì)計(jì)理論中，中心化程度低的系統(tǒng)往往共識(shí)度較差，但是區(qū)塊鏈的共識(shí)機(jī)制使這個(gè)問題不再出現(xiàn)。區(qū)塊鏈架構(gòu)下的共識(shí)機(jī)制保障了財(cái)務(wù)信息與交易信息的生成效率，一旦某個(gè)節(jié)點(diǎn)產(chǎn)生新的數(shù)據(jù)，系統(tǒng)能馬上公告至所有節(jié)點(diǎn)進(jìn)行驗(yàn)證，各個(gè)節(jié)點(diǎn)能相互地、快捷迅速地達(dá)成共識(shí)，以此保證系統(tǒng)內(nèi)的傳遞效率。一個(gè)節(jié)點(diǎn)生成的信息能夠迅速同步至整個(gè)系統(tǒng)內(nèi)的所有節(jié)點(diǎn)并自動(dòng)備份儲(chǔ)存，使內(nèi)部審計(jì)的時(shí)效性大大提升，直接減少在傳統(tǒng)上市企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的層級(jí)，減少交易成本。

4.2 對(duì)外部審計(jì)的有效性

4.2.1 提高外部審計(jì)真實(shí)有效性

區(qū)塊鏈數(shù)據(jù)的加密方式及傳遞機(jī)制使外部審計(jì)的有效性得到保證。傳統(tǒng)外部審計(jì)針對(duì)上市公司的交易事項(xiàng)及財(cái)務(wù)信息的審計(jì)往往施行抽樣審計(jì)，查閱上市公司提供的原始材料及各種財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，通過各種工具模型進(jìn)行分析并判斷，這種簡(jiǎn)單直接的方式不僅容易誘發(fā)數(shù)據(jù)造假，也可能在處理資料的過程中出現(xiàn)紕漏導(dǎo)致數(shù)據(jù)失真。

在區(qū)塊鏈技術(shù)下，不論哪一節(jié)點(diǎn)生成的數(shù)據(jù)都會(huì)通過協(xié)議實(shí)時(shí)地完整傳輸至整個(gè)系統(tǒng)的所有節(jié)點(diǎn)進(jìn)行驗(yàn)證，外部審計(jì)作為其中的一個(gè)節(jié)點(diǎn)，同樣可以通過密匙接收到相應(yīng)的數(shù)據(jù)資料，外部審計(jì)機(jī)構(gòu)可以調(diào)取所檢查數(shù)據(jù)相應(yīng)的真實(shí)交易往來信息，查看其會(huì)計(jì)憑證、賬簿及其他信息進(jìn)行審查，直接扼殺數(shù)據(jù)造假的可能性。

同時(shí)區(qū)塊鏈這種分布式賬簿突破了傳統(tǒng)囿于單一賬簿的記錄方式，在系統(tǒng)內(nèi)每個(gè)節(jié)點(diǎn)形成完整的賬簿，所有信息儲(chǔ)存于數(shù)據(jù)鏈之中，外部審計(jì)所查看的資料不可輕易地被更改，杜絕了輕易修改數(shù)據(jù)的可能性，也減少了數(shù)據(jù)傳輸?shù)膶蛹?jí)。通過引入?yún)^(qū)塊鏈技術(shù)，提高了數(shù)據(jù)的客觀性與真實(shí)性，避免數(shù)據(jù)失真，使外部審計(jì)更全面有效。

4.2.2 實(shí)現(xiàn)實(shí)時(shí)審計(jì)，提高審計(jì)效率

區(qū)塊鏈技術(shù)降低上市公司在外部審計(jì)中采取不正當(dāng)手段的可能性。區(qū)塊鏈所形成的電子賬簿是通過時(shí)間戳及密碼學(xué)加密雙重手段保障的，平臺(tái)建立統(tǒng)一的數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)保證數(shù)據(jù)的完整與透明。外部審計(jì)在進(jìn)行審計(jì)時(shí)只需要將數(shù)據(jù)鏈生成的哈希值與財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)中的哈希值進(jìn)行比對(duì)，根據(jù)其哈希值是否一致，可以簡(jiǎn)單直接地判斷出數(shù)據(jù)是否被人操作及修改。在交易源頭和財(cái)務(wù)信息處理過程固化交易信息，使得信息不可篡改，從而可以很好地解決操縱、造假或篡改會(huì)計(jì)記錄或支持性文件和虛假信息披露這類財(cái)務(wù)舞弊。通過這種技術(shù)，外部審計(jì)方可以實(shí)現(xiàn)實(shí)時(shí)審計(jì)，透明監(jiān)管。

效率的提升同時(shí)體現(xiàn)在區(qū)塊鏈架構(gòu)下的上市公司外部審計(jì)上。所有的數(shù)據(jù)資料都保存于區(qū)塊鏈的各個(gè)節(jié)點(diǎn)之中，可以隨時(shí)調(diào)取，省去了翻閱紙質(zhì)資料、抽查憑證和函證的時(shí)間，外部審計(jì)不用再大費(fèi)周章進(jìn)行大量實(shí)質(zhì)性測(cè)試，正如上文所述，只需比對(duì)數(shù)據(jù)的哈希值是否一致，就可以大致判斷數(shù)據(jù)的真實(shí)性，極大提升了會(huì)計(jì)、審計(jì)業(yè)務(wù)中對(duì)于交易數(shù)據(jù)的提取效率，審計(jì)效率大幅提升。

4.2.3 降低外部審計(jì)中的主觀差異

區(qū)塊鏈技術(shù)同時(shí)可以降低審計(jì)中因主觀因素而可能導(dǎo)致的差異，彌補(bǔ)傳統(tǒng)審計(jì)中的局限。傳統(tǒng)審計(jì)受到審計(jì)人員自身的偏差影響，不同審計(jì)人員給出的審計(jì)判斷會(huì)有些許不同，這些影響是由于個(gè)體偏差，包括性格、風(fēng)險(xiǎn)偏好、情緒、工作經(jīng)驗(yàn)等，具有主觀性，面對(duì)相同的初始數(shù)據(jù)會(huì)得出不同的結(jié)果，有導(dǎo)致判斷失誤的可能。而在區(qū)塊鏈架構(gòu)之下，系統(tǒng)處理后的數(shù)據(jù)能夠清晰明確地表明數(shù)據(jù)的真?zhèn)巍碓磁c可信度，這種變革在某種程度上使外部審計(jì)的門檻降低，也更加客觀地不受個(gè)人因素影響，區(qū)塊鏈有助于外部審計(jì)規(guī)避個(gè)體差異，作出更符合實(shí)際的客觀判斷。

5 結(jié)語

技術(shù)的發(fā)展讓分布式賬簿的使用成為必然，而綜合上面的論述，可以得出區(qū)塊鏈架構(gòu)下的分布式賬簿具有較大實(shí)現(xiàn)的可能及廣闊的發(fā)展空間，不僅提升了上市公司在內(nèi)部及外部的各方效率，更是對(duì)傳統(tǒng)審計(jì)進(jìn)行了揚(yáng)棄，未來可能會(huì)為審計(jì)行業(yè)帶來革命性的變化，使審計(jì)得到進(jìn)一步的發(fā)展，也為現(xiàn)代會(huì)計(jì)的監(jiān)管走向現(xiàn)代化智能管理提供了可能。但我們更要看到區(qū)塊鏈的發(fā)展為今后的從業(yè)人員帶來了更多能力的要求，會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)不斷地提升自己的能力，掌握科技發(fā)展，關(guān)注新興技術(shù)，保持職業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力。

雖然在現(xiàn)階段區(qū)塊鏈技術(shù)并沒有在商業(yè)領(lǐng)域進(jìn)行大規(guī)模的應(yīng)用，在金融領(lǐng)域絕大多數(shù)的區(qū)塊鏈應(yīng)用場(chǎng)景仍然處于論證及小規(guī)模驗(yàn)證階段。但已經(jīng)可以看到區(qū)塊鏈應(yīng)用在會(huì)計(jì)審計(jì)領(lǐng)域的趨勢(shì)，相信在經(jīng)過大量實(shí)證后，區(qū)塊鏈大規(guī)模進(jìn)入會(huì)計(jì)審計(jì)的未來已指日可待。

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