新會計準則下財務報表合并問題及對策分析

和森勤 張健 云南工商學院

引言

新會計準則對企業合并財務報表，就猶如云對雨，月對夜的重要性。沒有新會計準則的指導，企業在開展財務報表合并工作中，會產生比較大的問題。而且，由于企業財務會計工作和企業經營管理項目和活動的復雜性和交互性，企業需要開展財務報表合并工作，并且切實保障企業財務報表合并的質量，高效的財務報表合并能夠有效保障企業發揮其價值，充分創造經濟利潤。因此，在新會計準則基礎上對企業財務報表的工作進行探討是十分有必要的。

一、新會計準則的變化背景及在報表合并方面的變化內容

（一）變化背景

新會計準則發生變化是基于我國快速發展變化著的經濟社會環境而做出的對會計行業工作準則和要求的調整。從2007年開始頒布了第一個新會計準則開始到現在，每過一段時間就會對新會計準則進行調整，最近一次是在2019年，最新的新會計準則2021也將出臺實施。產業結構的調整、市場結構的升級、企業經營管理模式的改變和國家經濟法律法規及相關政策的完善都成為促進會計準則發生變化的因素[1]。在經濟全球化的大趨勢下，新會計準則也要為了進一步國際化而做準備。新會計準則作為指導企業財務管理和會計核算工作的方向桿，只有及時進行調整，確保其隨時保持相對的準確性和科學性，才能夠更好地推動企業的發展。

因此，為了適應新經濟環境，進一步推動我國企業內部財務控制和管理的國際化水平，推動我國企業管理結構的轉型升級，增強我國企業在國際市場上的競爭力，國家政府和會計行業協會對企業的經營管理模式同經濟形勢進行了綜合分析，全面分析了會計準則，并且對其中已經不適應當前企業經營管理的準則內容進行了調整和創新。

（二）變化內容

新會計準則并不是全新出臺的會計準則，而是在既有會計準則基礎上推出的，新會計準則繼承了會計準則中仍然行之有效的準則，增加、修改了更加適合當前經濟環境的會計準則內容。新會計準則不是無中生有的，而是在以往會計準則的基礎上進行矯正、調整、添加和優化得來的，使企業的財務管理和會計核算工作總是能夠和經濟社會相適應的指導性準則。在財務報表合并的會計處理基礎和財務報表合并的范圍劃定等方面的內容都進行了調整。新會計準則下財務報表合并的會計處理基礎轉變為了公允價值，財務報表合并的范圍更加廣泛。

在會計處理基礎方面，按照傳統的會計準則，會計處理的基礎應當是賬面價值，而如果是在新會計準則的要求下，兩個完全獨立的企業需要合并雙方的財務報表時，會計處理基礎則需要確定為兩方企業都認同的公允價值。只有確定雙方同時認可合并財務報表時所確認的公允價值，才能夠更加準確地體現合并后的財務報表的科學性和客觀性[2]。除了對公允價值的確定，即財務報表合并時會計處理基礎的確定以外，新會計準則對企業財務報表合并的范圍也給出了明確且規范的劃定。傳統的以股權比例為絕對重要的合并范圍考慮因素的原則已經被打破，新會計準則下，財務報表合并時，母公司直系控制下的子公司，但凡能夠受到母公司的控制，不論資產負債情況如何，一律應當將其資金財務狀況納入母公司的財務管理和會計核算范圍。

二、新經濟背景下企業在合并財務報表過程中尚待解決的問題

（一）企業財務報表的合并過程中缺乏規范性和科學性

當前企業的財務報表合并中，還存在這一些難以避免的問題，特別是在財務報表合并流程中，各個流程環節缺乏規范性和科學性。新會計準則的出臺決定了傳統會計準則已經發生了變化，許多傳統的會計準則已經不能再被尊崇。不僅如此，很多企業的規章制度也隨著會計準則的調整發生了一定變化，因此有許多規章制度和內容都發生了變化。在這樣的背景下，企業的財務報表合并人員卻仍然延續了傳統的財務報表合并辦法和流程，導致企業的財務報表合并過程中充滿了不規范性和不確定性。不夠嚴謹規范的財務報表合并工作后編制的財務報表在指導企業開展下一步經營管理活動時，可能難以充分發揮出其預期的效用，從而進一步影響整個企業的財務報表編制和使用狀況。

（二）大部分企業缺乏合并財務報表的專業人才隊伍

由于會計準則的變化，很多企業的財務管理和會計核算人才還需要經歷一個新的學習和工作階段。大部分資深企業財務報表合并人才還需要時間適應新會計準則的變化，因此可能會對企業的財務報表合并工作產生一定的影響。在新會計準則的要求下開展企業財務報表合并工作，資深的企業財務報表合并人員可能會由于習慣而產生失誤，從而影響整個財務報表的質量[3]。因此，當前的財務報表合并狀況下，專業工作人員的操作規范、工作態度以及對新會計準則的了解程度都成為影響企業財務報表合并質量的重要因素。

（三）企業財務報表合并后編制的報表暫時還不具備通用性

其實中國的企業是在改革開放后才得到了大規模的、高速的發展。40多年風雨同舟、40多年狂風驟雨換來了陽光明媚，而后又進入了百年未有之大變局的時代。從本國市場的角度來看，我國企業眾多，單個企業個體涉及的利益甚廣，在財務報表合并過程中受到了多方財務管理和會計核算人員、報表合并格式、范圍、標準等因素的影響。從國際市場來看，我國企業和發達國家的現代化企業仍然有一定的發展距離，合并財務報表時由于標準不同、規范不同，所以在一些財務資金項目的合并核算和管理上還存在著一定的爭議。

三、立足于新會計準則探索解決財務報表合并問題的路徑

（一）增強對企業相關人員財務報表合并的重視程度

首先，企業要推動企業財務報表合并的水平，促進企業財務管理的國際化，企業的管理者就需要正確認識財務報表合并的重要性，給予財務報表合并更強的重視程度，重拳出擊，以盡快構建起一個更加高效的財務報表合并結構。企業的管理者要加快落實新會計準則，加大新會計準則的宣傳力度，提高整個企業財務會計人員對新會計準則的認識[4]。只有當企業的管理者和財務會計人員足夠重視財務報表的合并工作，在新會計準則的基礎上不斷加深對其的理解，才能夠更好地推動企業財務報表合并工作效率的提高。

企業的管理者要統籌全局，以更加精細的理念來指導企業財務報表的合并工作，加強對財務報表合并的管理工作，將權責落實到企業的財務管理部門和會計核算部門，細化每個部門、崗位的財務報表合并職責，增強每個崗位工作人員的工作意識。

（二）根據新會計準則的內容科學地確定報表合并的內容和范圍

企業財務會計人員在開展財務報表的合并工作時，先要確定財務報表合并的范圍和內容，在此基礎上再推進下一步的財務報表合并工作。新會計準則對企業財務報表合并的范圍做出了新的規定，企業的財務會計管理人員需要在全面了解新會計準則的基礎上，根據實際報表和合并的需求明確合并范圍。除了嚴謹地按照新會計準則的要求劃定合并范圍以外，企業的財務會計管理人員還應當立足于實踐，結合企業自身的發展經營管理情況來明確財務報表合并范圍界限，切忌紙上談兵，脫離了實踐基礎。

企業財務會計管理人員要明確公允價值的定義，以此來將企業財務報表合并框定在一個科學的范圍內，保證下一步合并工作的正確性。然后，企業財務會計管理人員再根據工作分工需要，再按照科學的標準將其劃分為更加詳細的工作部分，對每個工作部分都做出詳細的范圍界定，以此來將復雜的財務報表合并工作細分為一個個板塊，以便于企業的財務會計管理人員有序地開展工作，降低工作過程中犯錯誤的概率。

（三）深入落實新會計準則，完善企業有關財務報表合并的規章制度

新會計準則是在社會主義市場經濟不斷發展的環境下出臺的具有指導性價值意義的企業財務管理和會計核算工作的行為準則，在具體的工作實踐活動當中起著重要的作用。

基于新會計準則的價值作用，企業的管理者要增強對新會計準則的重視程度，進一步推動新會計準則和企業規章制度的融合，深入貫徹落實新會計準則，促進新會計準則對企業財務會計管理人員的工作進行全面細致的指導[5]。此外，企業的管理者還要和企業的財務會計管理人員加強交流溝通，完善企業關于財務報表合并工作方面的規章制度和工作守則，并且嚴格要求企業工作人員按照規章制度行事。企業的財務會計管理人員不僅要嚴格按照相應的制度要求和企業工作規章制度的要求，切實地落實新會計準則，還要擔負起推動企業規章制度不斷完善的重任，在實踐過程中不斷豐富經驗，發現問題，完善企業財務報表合并的工作準則。

（四）立足于公平性和自愿性原則完善公允價值認定體系

新會計準則改變了企業財務報表合并的會計處理基礎的內容，以更加適應社會主義市場經濟發展的角度和企業發展的視角，改變了合并企業財務報表的基礎內容。要提高財務報表合并的質量，保證企業財務報表合并的專業性和準確性，要求企業以更加專業的角度去看待企業的合并項目，秉持完全公開公正和自愿的原則，按照新會計準則的要求，落實公允價值的確定規則，建立起更加科學高效的公允價值認定體系。

在企業合并或者收購另一個獨立企業時，在面對對方企業的固定資產核算和估價活動時，雙方都要堅持公平的原則，按照規定對企業的固定資產進行不同的處理。比如說，在核算和處理還能夠再出售的固定資產，比如一些辦公設備或者生產設備時，就應當按照可變現凈值進行估價。面對已經不能再出售，但是可以繼續使用的固定資產，應當按照該固定資產的現行重置成本進行估價。

（五）強化人才培養觀念，培養擁有高素質水平的報表合并人才

企業財務報表的合并工作涉及面廣，涉及的資金項目核算數量多、規模大，財務報表合并的工作內容比較復雜。因此，財務報表的合并工作是比較考驗企業財務會計管理人員的綜合素質的。作為負責企業財務報表合并工作的財務會計人員，應該具備綜合性的素質和較高水平的工作技能?；诖耍髽I要加強對人才的培養力度，致力于培養復合型地財務會計管理人才，并且要積極提供財務報表合并工作的機會，使其更好地在實踐活動種豐富自身的技能和經驗，盡快成長為能夠獨立參與企業財務報表合并工作的高素質人才。

在當前這個人才培養和競爭戰略為企業的主要戰略手段的時代，企業需要根據企業經營管理的周期，對企業的財務會計人員，特別是負責企業財務報表合并這類特定的財務會計工作的人員展開職能培訓和素質培養。企業還需要根據新會計準則適當的調整自身對于財務會計人員指定的培養計劃和方案，靈活地展開員工培訓活動，為企業擴大良好的人才基礎。

比如說，企業可以開展模擬的財務報表合并比賽，給財務會計人員提供感受較為復雜的財務報表合并工作的機會，利用互聯網信息技術構建模擬財務報表合并系統，讓企業的財務會計管理人員有模擬實踐的機會，并且以比賽或者是評比活動的方式鼓勵員工參與模擬財務報表合并培訓，并且最后評比出合并后的報表最為準確科學的員工，予以一定的獎勵。由此也可以看出，通過完善績效評價和人才激勵機制，企業的管理者是能夠不知不覺地提高企業財務會計員工的工作水平和效率。

（六）按照規范的流程有序地推進財務報表合并工作

企業財務報表合并的工作流程復雜且歷時較長，需要耗費較長的時間和精力，涉及的會計信息的處理數量和規模也比較大。所以，新會計準則對財務會計合并工作的具體流程也做出了規范，做出了秩序井然的工作流程排列[6]。企業的財務會計管理人員要嚴格按照工作流程體系，規范地、有條理地推進每個程序環節的展開，最后實現整個財務報表合并工作的高效完成。

財務會計人員需要確定合并范圍和相應的事項，以便推進下一步的財務報表合并工作。然后，要選擇制定企業財務報表合并的程序，這決定企業的財務會計管理人員用什么方法和模式來推進企業財務報表合并工作。并且盡早編制財務報表合并的底稿，將其作為基礎的企業財務稿件，再根據企業的實際經營狀況對其進行重新核算分析和管理。

企業財務報表合并涉及的內容廣泛，涉及的報表類型也是各種各樣，每個企業財務報表的合并和編制，都涉及了不同的資金款項，需要按照不同的規則和流程進行核算和管理。比如說在企業的一定經營周期內合并現金流量表，應該對期間現金流動情況進行核算和管理，然后再按照新會計準則中要求的流程對其進行科學規范的合并。也只有這樣，企業的財務報表合并才能夠有序地開展，而不會因為內容繁雜而影響正常工作活動的開展。

結語

時代的進步帶來了更高生產率的生產技術，也推動了社會主義市場經濟的快速發展。在當前這個經濟快速發展，經濟全球化趨勢不斷加強的時代背景下，企業的財務管理工作也被提出了更高的要求。而由于我國經濟經歷了較長一段時間的快速發展階段，企業在快速發展的過程中仍然沒有能夠跟上經濟社會的發展速度。因此，企業需要進一步貫徹落實新會計準則，推動企業財務報表合并等工作效率和質量的提高，以進一步推動現代化企業管理制度體系的建立，更好地順應時代發展。