建設項目跟蹤審計風險管理探究

◎劉揚

對風險辨識者而言，首先需要甄別出項目經營過程中存在的不確定因素，了解各種風險形成的因素，正確地把握風險形成的過程，如此才能為風險預測與判斷提供有力的理論支持。怎樣確定風險，必須首先從客觀因素方面考慮，然后再從環境方面考慮和確定風險。至于如何審計，既可以事先梳理情況，然后對梳理結果進行判斷；也可采用事先檢測，再判斷的方式；還可以采用直接對風險進行調查的方式。

一、建設項目跟蹤審計風險的內容

（一）建設項目跟蹤審計風險的含義

建設項目跟蹤審計風險是指在進行審計工作時，由于審計人員未及時發現其中產生的嚴重問題，致使建設項目跟蹤審計工作沒有達到預計理想的效益。而由于建設項目跟蹤審計的工作范圍，涉及項目立項、原料供應、招投標管理、履約管理直到工程結束等全過程，所以建設項目跟蹤審計風險一般是指項目的審計人員在審計工作中，未能發覺在以上環節中出現的非正常情況，并由此導致了該項目審計結論中存在了不合理現象。

（二）建設項目跟蹤審計風險的特征

跟蹤審計與傳統審計模式有著基本相同的特點，但與傳統審計模式比較，跟蹤審計模式將"事后"審計模式轉變為"事前、事中、事后"全過程的審計模式。該審計模式，可以幫助單位和企業及時地發現在審計工作中出現的新問題，并做到邊審計、邊整頓、邊規范，通過不斷提供合理化改進意見或建議，以改變當前不合理的審計體制和程序。

二、建設項目跟蹤審計的必要性

（一）依法審計的根本需要

開展跟蹤審計，應當嚴格遵守法律法規，盡職履行審計監督工作，并嚴禁任何個人以主觀意愿、運用審計職能之便開展的違法違紀活動，以便于真正起到審計的監督職能作用。

（二）建設項目審計的自身需要

一般情形下，由于建設項目審計以事后的監管模式為主，所以無法發揮事前、事中監管的功能。通過實施跟蹤審計，可以對建設項目的全程實施有效監管，從而降低了審計風險。

三、工程施工階段工程造價跟蹤審計風險成因分析

（一）工程造價跟蹤審計法律體系不完善

在工程造價跟蹤審計過程中，必須按照有關的規章制度，圍繞工程的核心開展，使審查工程中的各種關鍵性工作能夠有所突破，為建設項目工程造價提供服務工作。在審查工程中，不管出發點或者立足點，都必須遵循各項法律法規，在規定區域內進行審查，運用法律來增強審查工程項目的權威。盡管跟蹤審計方法已逐步替代了傳統的建設項目事后審計方法，并成了當前中國建設項目審計中最常見的審計手段，但由于受建設工程項目跟蹤審計立法不健全等各種因素的共同影響，當前中國建設項目跟蹤審計方法在實踐運用的過程中，還是存在著不少問題，大大提高了審計風險出現的概率，對審計結論的準確性和合理性也形成了十分負面的影響。

（二）建設項目施工過程具有復雜性

首先，基礎建設項目施工期限通常都相當長，經過的工程建設階段和施工程序也相當多。施工過程由最開始的地基處理工作到龐大的工程人員組成，再加上繁瑣的分項施工，導致整個工程跨時間很長，施工周期較長。當審計機構在項目施工階段對工程造價進行跟蹤審計時，審計工作人員往往需要按照項目工程的實際狀況，在項目施工階段來往于施工現場和工作單位之間，從而對項目的連續性也給出了具體的判斷。其次，參建單位較多。由于在項目進入主體施工階段之后，施工單位、建筑單位、建設單位、工程監理單位、材料提供商等有關部門都需要密切配合，才能實現項目施工的順利完成，因此各個單位在施工之前，都必須簽訂好委托代理合同，而一旦各單位間存在著協調配合滯后的問題，就必然會造成審計風險的出現。此外，由于施工技術復雜程度高，又因為工程體量大且涉及的各項施工技術繁多，在實際施工過程中，會發生大量耗費材料的情形。現階段，更多的新型材料涌現于市場中，要求審計人員在進行跟蹤審計時，應主動地掌握先進的施工科學技術并了解新型材料的性能，才能保證跟蹤審計的有效實施。

（三）內部控制存在缺陷

公司內部管理體系出現問題是造成內部管理風險產生的主要因素。公司領導層存在的不規范操作，以及公司領導層中少數領導，存在目光短淺、為了個人利益而影響總體效益的情形，觸犯了相關法律法規，致使國家蒙受了重大的損失。此外，還存在著投資建設項目的管理隊伍專業知識管理水平較差的問題，公司在確定重點投資建設項目時，可能設置了臨時工作組，以對公司的投資項目工作實施監督管理與調控，但由于部分工作組成員并不是專門工作人員，對工程造價的知識與程序掌握不夠，又或者不了解項目建設監督管理的過程，最后因為在項目建設過程中監管方面出現漏洞，從而出現了審計風險。筆者經深入調查后發現，在當前的大部分項目建造過程中均面臨著一系列問題，這些問題主要涉及到規章制度貫徹不到位、制度不嚴密、管理不細致等，甚至存在著某些相關部門的工作人員不顧法律法規、規章制度徇私舞弊的現象，而上述問題也已然成為影響工程造價審計結論準確性和合理性的關鍵原因。

（四）審計人員業務能力和職業道德問題

首先，由于在實際施工中，建設工程造價涉及的工程項目特別多，而這種工程項目一般都具有施工難度較大、施工流程比較繁瑣等特征，而另外由于一些工程項目的隱蔽性比較強，對施工者的專業程度要求也特別高，從而導致了大部分的審計人員都由于自身專業知識技術水平等原因的影響，而無法勝任建設工程施工階段工程造價的跟蹤審計工作的職責，具體問題主要涉及以下幾點：①審計人員掌握專業知識程度不夠高。②審計人員對于施工變更、簽證管理和隱蔽施工等的審計經驗不足。③因為建設工程造價跟蹤審計工作的法律法規制度尚處于逐步健全的階段，使得審計人員無法嚴格按照我國有關政策的規定，進行建設工程造價的跟蹤審計工作。④審計人員在工作過程中，由于不能采用當時最先進的信息技術，審計技能與思維水平還十分滯后，嚴重影響了工程造價跟蹤審計工作開展。其次，審計人員還應該具有較強的社會責任心。假如審計人員在進行工程造價跟蹤審計時，沒有最基本的職業道德，不僅會影響建設工程造價跟蹤審計的工作質量，同時還會引起重大審計風險。

四、項目建設階段的工程造價跟蹤審計與風險處理措施

（一）完善施工階段工程造價跟蹤審計制度

審計機構應當緊隨行業發展的步伐，對建設階段的審查機制加以健全，確保審計工作可以順利實施，推進審計工作變得更為精細、有序。首先，法律明確規定了審計人員在跟蹤審計過程中，不得存在違反法律規定越位的現象。因為在建設工程施工階段的跟蹤審計，結果往往是直接影響施工公司施工決策制定與執行的關鍵因素，所以，在建立健全的審查機制過程中，就必須確定了審計人本身和被審計單位之間應當履行的責任與義務，以便于確保審計人員能夠合理運用自己的權力。其次，加大對跟蹤審計質量監督管理的力度，嚴格遵循跟蹤審計程序的有關規定，并確定項目建設過程中不同階段工程造價審核的主要任務與目標。最后，建設健全的審計組織和審計人才獎懲制度，特別是應采取加大對審計人才獎勵力度的方法，以提高審計人才在建設項目跟蹤審核過程中的社會責任心。在實際審計過程中，審計機構需要遵守合理的法律法規制度，在實際操作中需要有標準的操作指引和審核標準，而這些都必須依據相應的技術規范和準則來實施，以指導跟蹤審計活動，并要求審計機構針對跟蹤審計具體內容，建立有針對性地跟蹤審計標準，為建設項目跟蹤審計的實施提供法律依據。

（二）健全內部控制制度

首先，建立完備的變更和簽證申請處理程序。在實際工作中，監理人員除了需要確保項目的合規性外，還需要確保項目的合法性，而針對在項目施工過程中發生的重大設計變更，監理人員還需要深入項目施工現場認真地進行了核查，并嚴格對照項目施工協議上的有關內容，以保證設計變更及申請理由的完整合法與程序完整，而一旦進行了仔細檢查和核實，發現與工程項目變動內容不符者，即不得簽字。因為設計變更是造成工程施工階段成本上升的最主要因素之一，所以工程監理人員在審核設計變更簽證手續時，應當仔細檢查和審核簽證工作單中的項目名稱、內容和數量。其次，建立健全項目的工程建設階段監理體制，監理單位需要在項目進入工程建設階段之后，針對項目工程的具體特征和需要建立一整套管理制度，包括物資安全檢查制度、質量安全隱患整治機制，還有原材料和半成品的質量檢驗機制，從而能夠及時發現并處理項目施工階段存在的問題，為項目工程的順利完成提供更全面的保障。最后，健全工程責任人問責制度，按照項目建設的特點，針對在工程項目建設階段私自離職、對工作不負責任人員、或者未能落實好質量監管監督責任的人員，都應當對其問責，做好工作現場的質量管理，這對工程造價的監督管理也是十分有益的。第三，審計人員要把好工期計算關，審計人員在開展建設項目施工階段的工程造價跟蹤審計工作時，就應該先認真審查建設項目合同內容和工程量清單中包含的內容，并且在項目開工之前，就必須先對工程的整體品質、用材品牌和數量等進行全面審查，以確保所有材料的整體品質、數量和材料清單一致，并檢驗各個階段的建筑施工質量檢查結果和檢驗材料是否合格。在審計過程中，一旦發現材料存在著偷工減料和浪費的問題，就要及時作出解決，或者向上級部門報告。首先，在施工審核流程中，針對其中的部分隱蔽施工，往往需要通過合理的方式加以審計，其難度相當大，且專業度也相當高，因此要求工程審計人員必須具備專業知識的素養與實力，才可以應對多個復雜的工作。在實施隱蔽工程審計前，必須與現場管理者進行溝通，對施工現場進行檢查。此外審計人員還必須經過繼續學習與進修，了解前沿科學技術與設備實際運用的方式，并將之運用到隱蔽工程項目的設計管理工作中，可以在節省隱蔽設計時間、減少審計風險出現可能性的基礎上，促進工程在施工階段對工程造價跟蹤審計與質量的有效提高。其次，若審計人員專業知識能力欠缺或人手不足，也可以通過聘請專門造價技術人員的方法完成工程變更簽證的審核。在審核工程變更簽證的真實性和合理性時，應該保證工程變更簽證必須同時由建筑師、監理方和施工單位三者共同簽署后生效，并且關于簽單上出現的內容，也必須采用實地考察的方法加以證明，從而使得工程簽證審核在第一時間內進行，以防止由于工程簽證審核時間滯后等原因的影響，從而造成了審計風險的出現。

（三）強化對審計人員的綜合素質管理

首先，需要做好對審計人員素質和職業道德的培訓。審計人員工作的特點，決定了審計人員需要具備較高的知識水平與職業道德，所以，需要利用各類課程、培訓和網絡講座等方法，對審計人員開展培訓輔導，并切實做好對審計人員職業道德的教育工作，對在培訓中認真并取得了較好學習成績的審計人員，也需要予以適當的獎勵，充分調動審計人員學習和工作的積極性、主動性。其次，通過聘請專業或技術水平更高的社會審計組織，參與審計工作進行建設項目施工階段工程造價的跟蹤審計。在建設項目進行以前，審計機構必須通過與協審單位確定審計人員，而審計人員也必須及時地對工作情況加以熟悉，并對建設項目的基本狀況加以了解。同時其他部門也必須配合審計機構的工作，使審計機構能夠更深入地開展對工程造價的監控工作。此外，為了確保建設項目施工階段工程造價跟蹤審計工作的順利開展，審計機構還應采取邀請工程造價審計專家進入審計小組的方式，開展工程項目建設階段的工程造價跟蹤設計工作，以便及時發現和解決審計工作過程中出現的不合理與不規范問題。最后，應該不斷對審計人員進行廉潔教育，在審計部門中形成一種良好的氛圍，在宣傳過程中可以針對一些腐敗的案例進行宣講，做好審計人員的思想道德教育，使廉潔思想深入人心。同時，還應進行廉潔審計的相關考核，對于各部門和各個審計人員進行考評，對于在考評中不合格的人員進行處罰，不合格的審計機構予以通報批評，才能在有效降低工程造價跟蹤審計腐敗現象概率的同時，提升審計機構的權威性。

結語

綜上所述，雖然全過程工程造價跟蹤審計已經被廣泛地應用于建設項目審計工作中，但是由于建設項目具有資金投入規模大、建設周期長、資金流失風險高等特點，所以加強工程項目施工階段的工程造價審計工作力度，是有效控制建設工程項目工程造價的重要手段。此外，建設項目施工階段不僅是工程造價形成的關鍵階段，更是發生工程造價跟蹤審計風險的重要環節，因此，審計機構在開展工程施工階段的工程造價跟蹤審計工作時，必須合理運用先進的審計技術和方法，控制和調整工程成本構成的要素，才能在確保工程施工階段成本合理的前提下，降低審計風險發生的概率，促進工程項目施工質量與效率的全面提升。