上市公司“雙非標”審計意見分析

魯夢穎

摘 要：財務報表審計與內部控制審計一直以來都是審計界研究的熱點。通過分析豐華股份2019-2021年財務報告審計意見及內部控制報告審計意見，就內部控制、財報審計意見，內控審計意見三者之間的內在聯系進行分析。結果表明，內部重大缺陷是導致雙非標意見出具的一個重大影響因素，并就此，對上市公司如何避免被出具雙非標審計意見提出相應的建議。

關鍵詞：內部控制審計;財務報表審計;內部控制缺陷;非標準審計意見

中圖分類號：F23???? 文獻標識碼：A????? doi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2022.03.041

0 引言

財務報表審計與內部控制審計一直以來都是審計界研究的熱點。美國2002年頒布了《薩班斯—奧克斯利法案》，日本2006年頒布了《金融工具和交易法》。歐盟、加拿大等國家的上市規則中指出于需要內控控制形式上的審閱。中國自2012年以來，要求在主板上市的公司必須對自身內控有效性進行評估并且即使披露，同時還需注冊會計師出具相應的審計意見報告。在眾多文獻中，學者對內部控制審計和財務報表審計的相似之處進行積極探討，更有不少學者提出聯合審計。內部控制和財務報表審計存在共性，但目前的研究分析大部分集中于內控審計和財報審計的整合，分析內部控制缺陷、財務報表審計，內部控制審計三者之間關系的更是鮮有。因此，本文從豐華股份2019-2021年審計報告著手，探討三者之間的內在聯系，以期望從中得出一些啟示，對上市公司如何避免被出具雙非標審計意見提出相應的建議。

1 豐華股份“雙非標”審計意見案例分析

1.1 豐華股份公司簡介

上海豐華（集團）股份有限公司設立于1992年5月，從事的行業為制造業——金屬制品業，主要生產鎂合金、鋁合金制品。1992年9月10日在上海證券交易所掛牌上市，1992年5月始進行股份制改組。截至2020年12月31日，公司總股本為188050508股，流通受限股份39.6萬股;公司第一大股東隆鑫控股有限公司持有公司股份6290.12萬股，占公司總股本33.45%，第二大股東謝顯持有公司股份768.76萬股，占公司總股本4.05%。

1.2 豐華股份2019-2021年財務報表及內部控制審計意見

豐華股份有限公司委托天健會計師事務所對其2018及2019年財務報表、內部控制的有效性進行審計。2020年4月30日豐華股份發布公告，結合會計師輪換機制及未來業務發展規劃等原因，經綜合考慮改聘大華會計師事務所為2020年財務報告及內控審計機構。

2019年4月25日，天健會計師事務所因豐華股份2018年財務報表中存在4.64億萬元的關聯方其他應收款且調查發現無法確定該款項的可回收性，認為公司存在重大金額的關聯方交易導致財務報告部分信息可信性較低，對豐華股份2018年財務報表出具保留意見的審計報告;因豐華股份2018年財務報告內部控制存在關聯方資金占用及公司財務總監同時在控股股東財務部任職兩項重大缺陷，認為豐華股份2018年未能在所有重大方面保持有效的內部控制，對豐華股份2018年內部控制出具否定意見的審計報告。

2020年4月27日，天健會計師事務對豐華股份2019年財務報告及內部控制出具無保留意見的審計報告，表明導致2018年被出具雙非審計意見的事項均已消除。

2021年4月28日，大華會計師事務所經審計對豐華股份2020年財務報表及內部控制出具無保留意見的審計報告。

1.3 豐華股份2019年雙非標審計意見成因分析

1.3.1 豐華股份2019年非標準內部控制審計意見成因分析

2019年4月25日，豐華股份因其財務報告內部控制中存在兩項重大缺陷被出具否定意見的內部控制審計報告。第一項，關聯方資金占用。豐華股份公司于2018年與廈門國際信托投資有限公司簽訂資金信托投資合同，分兩期認購48000萬元信托產品“廈門信托-豐華1號投資單”，該信托產品用于認購豐華股份控股股東隆鑫控股有限公司關聯方新兆公司發行的一年期非公開債務融資憑證，到期日分別為2019年3月20日及23日，信托資金實際被控股股股東所占用。上述關聯方資金占用情況違反了豐華股份公司股東授權“經營層于2018年6月30日前以不超過人民幣5.5億元的額度購買低風險信托產品或銀行理財產品（含控股子公司），上述總額可滾動使用”的決定，同時違反了中國證監會證監發[2003]56號文《關于規范上市公司與關聯方資金往來及上市公司對外擔保若干問題的通知》的相關規定。第二項，公司財務總監同時在控股股東財務部任職。豐華股份公司財務總監同時在控股股東隆鑫控股財務部擔任財務經理。豐華股份公司與控股股東沒有按照上市公司治理要求在人員等方面應當保持分開及獨立性的要求。

豐華股份2019年被出具非標準內部控制審計意見主要有以下幾方面的原因：

第一，存在內控制度設計方面的缺陷。

《企業內部控制應用指引第1號——組織架構》第七條企業在確定職權和崗位分工過程中，應當體現不相容職務相互分離的要求。不相容職務通常包括：可行性研究與決策審批;決策審批與執行;執行與監督檢查等。豐華股份公司財務總監同時在控股股東隆鑫控股財務部擔任財務經理，豐華股份公司與控股股東沒有按照上市公司治理要求在人員等方面應當保持五分開及獨立性的要求，內部控制制度設計存在缺陷。

第二，存在內控制度執行方面的缺陷。

豐華股份有限責任公司的內控制度存在執行缺陷。豐華股份公司規定：豐華股份公司股東授權“經營層于2018年6月30日前以不超過人命幣5.5億元的額度購買低風險信托產品或銀行理財產品（含控股子公司），上述總額可滾動使用”。豐華股份不按照內部控制制度的規定操作，通過新兆公司（為隆鑫控股的關聯方）將4.8億資金間接地提供給控股股東隆鑫控股有限公司，導致隆鑫控股及其關聯方的其他應收款高達4.64億元，說明豐華股份的內部控制制度執行存在缺陷。

1.3.2 豐華股份非標準財務報告審計意見成因分析

豐華股份因2018年財務報表中存在4.64億萬元的關聯方其他應收款且調查發現無法確定該款項的可回收性被出具保留意見的審計報告。根據豐華股份2019年審計報告，其財務報表非標審計意見涉及的報表項目為其他應收款，關聯方為隆鑫控股有限公司，涉及金額464219392.58元。2018年3月，時任控股股東總裁決策下達指令，并由公司配合完成，通過購買信托產品用于認購關聯方新兆投資有限公司發行的一年期非公開債務融資憑證。同時，購買信托產品未嚴格執行股東大會授權。上市公司違反中國證監會及公司章程的有關規定，內部控制存在重大缺陷，同時該重大缺陷導致財務報表形成未經調整的重大錯報，會計師事務所在審計時發現財務報表中存在4.64億的關聯方其他應收款且經過相應審計程序無法確定該款項的可回收性，致使豐華股份2019年被出具保留意見的財務報表審計意見。

1.4 豐華股份2019-2021內控、財報審計意見及內控審計意見關聯分析

豐華股份2019年被出具“雙非”審計意見。經上述分析，豐華股份公司2019年非標內部控制審計意見與非標財務報表審計意見提出的問題均涉及控股股東占用公司資金的情況。豐華股份公司控股股東占用公司資金的情況屬于財務報告內部控制重大缺陷，該重大缺陷導致內部控制否定意見審計報告的出具，同時該內部控制重大缺陷導致財報出現未經調整的重大錯報，致使會計師事務所對財務報告出具非標準審計報告，從而導致公司2019年被出具“雙非標”審計意見。豐華股份2019“雙非標”審計報告的出具表明內控的缺陷會對財報的審計意見產生重大負面影響，內控存在重大的缺陷，會計師事務所會出具內控非標準審計意見，同時，內部控制重大缺陷也極有可能導致公司財務報表出現未經調整的重大錯報，致使公司被出具“雙非標”審計意見。

豐華股份2020-2021年均獲雙標準審計意見。2019年豐華股份被出具“雙非標”審計意見后，公司第一時間發布申明進行整改。2019 年 7 月，經董事會審議通過，公司變更財務總監人選。2019年9月豐華股份控股股東歸還欠款及資金占用費。同時2019年度公司針對內控制度上存在的缺失，制定相應的規章制度，完善投資風險管控體系，從制度和內部控制環節上堵住漏洞。經過上述整改，于2020年內部控制評價報告基礎日，豐華股份不存在未完成整改的財務報告內部控制重大缺陷。豐華股份2020年報告期內公司不存在內部控制重大缺陷，會計師事務所對豐華股份2020年財務報告及內部控制出具無保留審計意見。豐華股份2020-2021年雙標準審計意見的出具進一步說明內部控制重大缺陷是“雙非標”審計意見出具的重要影響因素。

2 結論與建議

財報是財務信息載體，是財務狀況、現金流量和經營成果的體現。內控是財報可靠性、正式性的保障。我國內控規范的頒布與實施，使得內部控制更多地被人們所關注，內部控制缺陷不僅可以導致內控報告“非標”，還可以導致財務報表“非標”，為了減少內部控制缺陷的存在，規避非標審計意見，上市公司應完善內控制度，不斷提高財務報告的可靠性，最終改善審計意見。目前，很多中國上市公司的內部控制制度流于形式，上市公司首先應該全面形成內控重要的意識，充分認識內控的重要性，自上而下形成反饋—修改—反饋的內控循環機制。財報審計、內控審計雖然在范圍流程等方面有所區別，但是二者的審計目標是基本一致的。注冊會計師可積極使用整合審計，在整體上把握企業內部控制風險，在財報層面初步了解可能發生錯報的風險程度，集中精力分析內控可能會存在重大缺陷的信息，減少對基本不存在重大錯報的哪些控制點的關注、測試。

參考文獻

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