中央部門預算執行審計發展演變、違規特征與整改

吳勛 陳宣潔 陳俊亞

【摘要】以2011 ～ 2020年中央部門預算執行審計結果公告和中央部門預算執行審計結果整改公告為研究樣本， 分析中央部門預算執行審計的發展演變趨勢、違規特征與審計整改情況。 研究發現： 預算執行審計對象從本級單位向下級單位延伸， 審計重點從違法違規違紀、部門預算管理等持續關注領域向重大政策落實、民生保障等改革重點領域轉移， 審計類型從財務合規審計過渡到績效審計， 審計方式從傳統審計逐漸向大數據審計轉變; 預算編制環節存在預算編制不實、預算編制不規范及代編預算等屢審屢犯現象， 預算執行環節涉及問題（主要問題集中在未執行預算、“小金庫”及外賬、“三公”經費和違規政府采購方面）金額比重較高; 預算決算環節也存在部門管理制度缺失、財務人員素質有待提升和部門預算準確性有待提高等問題; 中央部門預算執行審計問責效果顯著提高， 但整改方式過少。 基于此， 提出借助大數據以實現審計監督智能化、聚焦重點領域以突出績效管理以及通過公開監督工作以完善審計管理機制等對策建議。

【關鍵詞】中央部門;預算執行審計;發展演變;違規特征;審計整改

【中圖分類號】F239? ? ? 【文獻標識碼】A? ? ? 【文章編號】1004-0994（2022）10-0108-7

一、問題的提出

自我國部門預算改革以來， 預算審計監督在現代財政制度建設、保障發展改革措施、發揮監督效能、增強監督合力與實效的過程中， 持續推進財政提質增效。 十九大確定了預算審計監督的發展方向， 要求“建立全面規范透明、標準科學、約束有力的預算制度”， 十九屆四中全會確立了規范透明的預算制度， 明確了“完善標準科學、規范透明、約束有力的預算制度”的基本要求。 為強化績效管理和預算約束， 保證財政支出標準化， 十九屆五中全會提出建立現代財稅體制， 旨在加強對預算編制的指導監督， 提高資金使用效益和財政資源配置效率。 預算管理體制改革以收支兩條線、部門預算、國庫集中收付和政府統一采購為主線， 近年來預算管理體制改革不斷深入， 中央部門預算管理日趨規范， 向著預算編制科學化、財政支出標準化、財政效益擴大化方向持續拓展， 績效目標公開透明的工作要求進展顯著， 基本實現了中央部門預算績效目標管理全覆蓋。

國家審計從本質上來說是一個“免疫系統”， 其使得國家治理具有預防、揭示和抵御功能， 核心是推動民主法治， 實現國家長治久安[1] 。 預算審計是國家審計的重點組成部分， 在履行監督職責、保證預算工作效率、提升審計監督透明度和促進民主法治四個方為國家治理打下扎實基礎[2] 。 國務院于2014年印發《關于加強審計工作的意見》， 明確提出要實現國有資產、國有資源、公共資金和領導干部經濟責任等方面審計監督的全覆蓋。 中共中央于2018年印發《深化黨和國家機構改革方案》， 同年組建中央審計委員會。 這些都體現了黨對審計工作的高度重視與全面領導， 有助于健全黨和國家監督體系， 推動全面從嚴治黨范圍性延伸， 是推進依法治國的重要制度保障。 拓展審計監督的廣度與深度， 消除監管盲區成為新時代國家審計工作的主旋律。 同年， 中央一級預算單位初步實現審計全覆蓋， 延伸審計256家所屬單位。 同時， 注重預算績效， 預算管理整體向好， 2019年中央部門財政撥款預算執行率達到87.2%。 有效開展預算執行工作、保障公共資金流向精確透明、確保資金“投而有用”是未來財政可持續發展和實現新發展格局的重要基礎。 高水平、高效率地開展中央部門預算審計工作， 對于加強社會監督、改進預算管理、推進財稅體制改革、實現治理能力和國家治理體系現代化具有重要意義。

審計署從2003年開始發布中央部門預算執行審計結果公告， 圍繞審計基本情況、審計評價意見、審計發現問題和整改情況等內容進行披露。 本文選取國家審計署2011 ～ 2020年發布的中央部門預算執行審計結果公告（簡稱“審計結果公告”）和中央部門預算執行審計結果整改公告（簡稱“審計整改公告”）為研究樣本， 結合部門預算管理流程， 圍繞中央部門預算編制、預算執行、財政決算基本環節， 分析我國中央部門預算執行審計實施現狀、梳理中央部門預算審計實踐演變趨勢、歸納中央部門預算執行過程中的違規特征、總結中央部門預算審計監督后的審計整改情況， 進而為中央部門預算執行審計工作提出對策建議。

二、中央部門預算執行審計發展演變

（一）審計對象： 從本級單位向下級單位延伸

2011 ～ 2020年審計結果公告披露的被審計部門數量及違規金額見表1。

歷經十年審計實踐， 審計工作已經基本實現中央本級部門預算審計全覆蓋， 同時延伸至二、三級預算單位， 總體上問題資金數額呈現顯著增長態勢。 2014年國務院發布《關于加強審計工作的意見》， 以習近平總書記為核心的黨中央要求審計機關工作開展達到審計全覆蓋， 強化部門所屬二、三級預算單位審計質量， 彌補京外所屬單位監管缺失。 基于政策要求， 二、三級預算單位審計數量在2017年達到新高， 十九大召開后， 中央本級部門監管范圍基本實現全覆蓋。 除了開展常規項目審計， 審計部門也開始主動出擊， 發現了一些潛藏風險項目， 并嚴格按照審計職責開展監督工作， 查處違規金額不斷增加。 2019 ～ 2020年查處違規金額呈現下降趨勢， 主要是因為審計工作切實發揮了警示性作用， 保障并促進了各項發展改革任務的落實。

（二）審計重點： 從違法違規違紀、部門預算管理等持續關注領域向重大政策落實、民生保障等改革重點領域轉移

本文通過2011 ～ 2020年審計結果公告中披露的各項審計內容出現的頻次（見圖1）， 分析不同歷史性節點審計的重點內容及特點。

圖1中的持續關注領域指的是審計結果公告中的“違法違紀違規”“部門預算管理”“專項轉移支付”等內容， 這些關鍵詞在歷年公告中出現的頻次較為均勻， 是歷年審計的重點對象， 也是審計結果公告反映的主要信息， 體現了預算審計監督持續關注的內容[3] 。 自2014年國務院印發《關于加強審計工作的意見》以來， 預算審計監督逐漸向供給側結構性改革、民生等改革重點領域傾斜。

圖1中的改革重點領域包含“供給側結構性改革”“重大政策落實”“國有資本經營預算”“績效目標”“扶貧資金”“追責問責”“民生保障”等近幾年審計結果公告多次披露的內容。 2015年審計署《進一步加大審計力度促進穩增長等政策措施落實的意見》出臺后， 這些內容逐漸成為我國經濟社會發展和各項改革的方向與重點。 十九大順利召開后， 預算審計監督的領域隨著改革的深化逐漸拓展， “扶貧資金”“追責問責”“民生保障”等改革重點內容在公告中出現的頻次于2018年達到極大值， 可見民生領域成為預算審計監督工作的重點。

圖1中的專項資金包含“環境資源專項資金”“涉農專項資金”“管理不規范”等內容， 這類關鍵詞會在審計結果公告中不定時出現， 其涉及的主要是審計部門持續關注但不定時作為重大專項審計的內容。

（三）審計類型： 從財務合規審計向績效審計過渡

根據近十年審計重點內容的演變趨勢， 中央部門預算執行審計分為財務合規審計與績效審計兩種類型， 如表2所示。

2011 ～ 2014年， 財務合規審計是中央部門預算執行審計工作重點關注的內容， 包括項目支出、部門預算編制管理、非稅收入收繳、財務管理等， 自2015年財政部出臺《中央部門預算績效目標管理辦法》以來， 中央部門預算執行審計類型從財務合規審計逐漸向績效審計轉變， 審計工作開始持續關注預算績效管理情況。

黨的十九大要求全面開展績效管理工作， 加快建立現代財政制度以及全面規范透明、標準科學、約束有力的預算體系。 2014年《預算法》重新修訂， 國家在戰略層面第一次提出預算工作應該遵循績效原則， 對傳統預算觀念產生深遠影響。 2018年我國全面實施預算績效管理， 中共中央辦公廳《關于人大預算審查監督重點向支出預算和政策拓展的指導意見》的發布促使人大預算審查監督的重點從赤字規模和預算收支平衡向政策和支出預算轉變[4] 。 這次革新是建立和完善預算監督制度的重要舉措， 也是提高政策落實效果和財政資金使用績效的客觀需要。 同年中共中央、國務院《關于全面實施預算績效管理的意見》出臺， 加速了全過程、全方位、高覆蓋的預算績效管理體系目標的建成和具體措施的實施， 重點強調預算績效管理全覆蓋的重要作用。 這一文件的出臺標志著績效審計同審計全覆蓋理念相融合的審計階段的到來， 審計工作在促進國家預算績效管理及決策部署等方面起到保障和推動作用。

（四）審計方式： 從傳統審計向大數據審計轉變

2016年6月審計署發布的《“十三五”國家審計工作發展規劃》中指出， 以大數據為核心， 以信息化建設為基礎的審計時代即將到來， 到2020年基本實現對經濟社會各類主要信息數據的全部歸納。 中央部門預算執行審計方式的發展歷程見表3。

審計署在《“十三五”國家審計工作發展規劃》中提出， 要“拓展大數據技術運用， 探索多維度、智能化大數據的審計分析方法”， 自此中央部門預算執行審計方式從最初傳統的人工審計過渡到大數據審計平臺智能審計， 審計工作由人工評估風險轉變為系統自動識別異常數據、分析數據趨勢， 為中央部門預算執行審計擴大覆蓋范圍與提高審計效率提供了支持。 2015年12月， 劉家義審計長在全國審計工作大會上提出， 審計工作應“推進以大數據為核心的審計信息化建設”， 這是應對未來挑戰的重要法寶; 2017年10月， 習近平總書記在十九大報告中也提出了“推動互聯網、大數據、人工智能和實體經濟深度融合”“改革審計管理體制”等論斷與要求。 由此可見， 在智能信息處理時代， 大數據審計作為新時代的必然產物， 是實現國家審計全覆蓋的基本要求。

人工智能與大數據挖掘、云計算相結合將在審計的風險預警、持續性審計、精確審計中發揮巨大的效能， 改變以往的審計方式、審計流程、審計對象、審計的人才結構等。 審計署初步實現審計管理系統與被審計單位及部門財務信息管理系統的相互關聯， 在50多個中央部門安裝前置采集系統， 實現大數據實時聯網監督， 其中30多個中央部門將聯網審計技術覆蓋到二、三級所屬單位， 審計署專門成立國家審計數據中心， 依靠專業審計數據庫的建設， 摸索多途徑的大數據審計方法， 實現對不同部門的數據挖掘、數據分析以及宏觀決策分析。 同時， 審計署調整增加了電子數據審計司這一內設部門， 主要負責管理審計電子數據， 如挖掘、篩選和整理審計電子數據， 組織開展多層次的審計電子數據分析以及綜合利用工作。

三、中央部門預算執行審計發現問題與違規特征

（一）中央部門預算編制階段

從2011 ～ 2020年的審計結果公告來看， 中央部門預算編制環節主要涉及預算編制不實、預算編制不規范、代編預算等三類問題， 違規金額匯總見表4。

從表4可以看出， 在預算編制階段， 問題資金主要集中在預算編制不實及預算編制不規范兩方面， 其中以預算編制不規范為主， 所涉及金額在違規資金總額中占比較高， 有八個年份超過50%。 同時， 預算編制不實、代編預算等違規問題發生頻率較高， 具體包括虛列多計支出、違規收入、收入未納入預算編報范圍等。 預算編制不實同樣是審計工作關注的重點， 在2014年和2016年兩個年份中違規資金占比也已超過50%。 雖然披露預算編制問題屬于預算合規范疇， 但是預算編制不實、預算編制不規范和代編預算問題屢審屢犯， 整體并沒有呈現下降趨勢， 這會對中央部門樹立依法行政、依法理財和依法治國的理念產生不利影響。

（二）中央部門預算執行階段

中央部門預算執行階段存在的問題主要涉及變動資金用途、提前支付資金、未執行預算、超出規定范圍支出、應繳未繳收入、“小金庫”及外賬、違規政府采購、“三公”經費等八類， 違規金額匯總見表5。

從表5可以看出， 在中央部門預算執行階段， 變動資金用途、未執行預算、超出規定范圍支出、應繳未繳收入、“小金庫”及外賬這五類問題每年都會出現， 提前支付資金、違規政府采購和“三公”經費三類問題只在部分年份出現， 其中違規政府采購的問題資金規模整體有上升趨勢， 其他違規問題由于偶然因素較多， 其金額變化的規律不明顯。 據本文統計， 2011～2020年中央部門預算編制階段、執行階段和決算階段的違規金額總數為1676.4億元， 而預算執行階段八類問題涉及資金總額達到828.17億元， 占總違規金額的49.40%， 說明預算執行過程中違規問題發生頻率較高且涉及金額較大。 其中， 涉及金額較多的集中在未執行預算、“小金庫”及外賬、“三公”經費和違規政府采購四類問題上， 涉及金額占預算執行階段問題資金總額的53.06%。 結合審計結果公告內容， 上述四類問題的主要表現形式為： 一是多報基本支出預算， 多領域騙取財政資金; 二是用基本支出擠占專項經費; 三是采取向所屬單位攤派、亂收費等手段發放工資性收入。 從歷年審計結果公告來看， 雖然中央部門本級的問題呈明顯下降趨勢， 但部門所屬二、三級單位的問題表現出不斷增多的趨勢。

基于公共受托責任， 中央部門預算在執行過程中會產生機會主義行為， 這一違規特征側面反映出部門預算執行過程缺乏制度約束， 存在信息不對稱、環境不確定和目標利益不兼容問題。 這導致財務報告存在信息虛假的情況， 也引發了違規行為。

（三）中央部門預算決算階段

1. 部門管理制度缺失， 財務人員素質有待提升。 從2014年起， 審計結果公告開始披露中央部門預算決算階段存在的問題， 本文對其進行了匯總， 如表6所示。

從表6可以看出， 預算決算階段主要涉及資金資產管理不規范、會計核算不規范、預算編制不完整、預算資金使用效率低、改變預算資金用途、預算違規越權六類問題， 其中以會計核算不規范、資金資產管理不規范為主。 查閱審計結果公告后發現， 上述問題的具體表現是違規從余額賬戶劃撥資金、私存私放財政資金或者其他公款資產等， 反映出中央預算單位管理制度缺失、財務管理水平和財務人員素質能力有待提升等問題。

2. 部門預算準確性有待提高。 本文對十年來審計結果公告中披露的預算總額數據與決算總額數據進行了對比， 結果如表7所示。

審計預算偏差率為部門年度預算執行過程中的實際發生額（年度收支決策總額）與年初預算金額（年度收支預算總額）之差占年初預算金額的比率， 可直觀地反映部門預算的準確性和部門預算執行審計工作開展的效果。 審計預算偏差率越小， 部門預算越準確， 預算編制過程水分越少， 部門預算執行審計的監督作用越明顯。 表7中的數據顯示， 審計預算偏差率整體偏高， 無明顯規律， 且并未呈現下降趨勢， 證明部門預算與實際資金使用量偏差較大， 預算執行審計的監督工作對提高預算準確率的效果不明顯， 審計公開透明度較低， 不利于后續預算執行問題的整改。

四、中央部門預算執行審計整改情況

（一）中央部門預算執行審計整改反饋

從審計署每年披露的審計整改公告中可以查詢被審計單位審計整改的情況， 描述整改反饋效果時用“高度重視”“非常重視”“十分重視”“重視”“均已整改”等術語披露被審計單位對于審計結果的重視程度[5] ， 見表8。

從表8可以看出， 十八大召開以后， 審計意見整改反饋多以“高度重視”為主要回復方式， 審計發現問題整改效果不得而知。 自2014年《關于加強審計工作的意見》出臺后， 國家審計服務于國家治理的理念成為共識。 2017年十九大順利召開后， 國家進入效能性監督階段， “均已整改”成為主要回復方式， 審計威懾力逐漸增強， 審計問責效果顯著提高。

（二）中央部門預算執行審計整改內容

1. 審計問責對象。 自2008年開始， 中央部門預算執行審計開始發布審計整改公告， 每年會計結算時會披露審計問題整改內容。 針對審計結果公告披露的問題， 在要求整改的基礎上， 還會對責任主體進行追責問責， 審計問責對象如表9所示。

2. 審計整改方式。 審計整改公告披露的整改方式包括完善制度、具體措施、內部糾正、正在解決、長遠規劃， 其中具體措施的整改力度最大。 審計發現的大多數問題僅采用少量整改方式， 只有部分問題綜合運用多項整改方式。 各部門在整改時缺乏“多管齊下”的意識， 導致審計問題無法得到徹底整改， 大量問題存在復現隱患。 本文梳理了2011 ～ 2020年審計整改公告中披露的整改方式， 類別匯總如表10所示。

（三）中央部門預算執行審計整改效果

2011 ～ 2020年， 被審計單位通過上繳國庫、收回貸（借）款、補征稅款、調整賬目等方式， 共整改問題涉及金額777.76億元， 被審計單位根據審計建議共完善規章制度1131項， 如表11所示。

從表11可以看出， 審計發現問題整改率持續增高， 審計整改制度逐步完善， 為國家挽回了大量損失。 2014年， 中央部門在審計整改公告中首次披露“追究了有關人員責任”等內容。 有34個部門存在賬外設立“小金庫”問題， 采取將結余資金退回、轉回合法賬簿等措施整改， 追究相關人員責任; 有23個部門超標準、超范圍或虛列會議費1355.85萬元， 也已經追究了有關人員的責任。 中央部門預算執行審計將問題追責到個人， 加大了問責力度， 發揮了問責機制的作用， 整改效果良好。

五、研究結論及對策建議

（一）研究結論

本文選擇2011 ～ 2020年度審計結果公告與審計整改公告為研究樣本， 梳理中央部門預算執行審計的發展演變趨勢， 總結中央部門預算執行審計的問題特征與整改效果。 研究發現， 中央部門預算執行審計范圍趨于廣泛化， 審計深度不斷提高， 由本級單位向下級單位延伸。 預算審計監督側重于發揮職能作用， 審計內容重點反映制度漏洞與民生問題， 不斷彰顯出對民主性和公平性的重視， 已形成大數據審計、績效審計、財務合規審計相融合的實踐現狀。 國家時刻圍繞改革發展的脈絡不斷推進預算審計監督工作， 各部門越來越重視審計后續整改情況， 審計工作整改效果顯著， 預算審計監督的效能不斷增強。 近年來， 預算審計監督逐步向國家治理轉化， 審計內容從部分領域向全面深化改革延伸， 審計目標從注重經濟發展向注重民生輻射， 審計監督作用從合法合規向質量效能邁進。 然而， 從違規資金的角度分析， 中央部門預算編制、預算執行、預算決算三個階段依然存在問題， 部門預算的準確性和工作人員的素質有待提高， 預算執行過程中存在機會主義行為， 缺乏相應的制度約束。

（二）對策建議

基于上述分析， 本文提出以下建議：

1. 全面借助大數據審計， 實現審計監督智能化。 我國大數據審計研究還處于初級階段， 研究理論和實踐相比于澳大利亞等有經驗的國家并不成熟， 研究內容獨立且分散。 隨著云計算、大數據、區塊鏈等技術的不斷完善， 現代審計過程必將與人工智能模塊深度融合， 審計模式也將迎來根本性的創新和變革。 因此， 中央部門應該不斷加深基礎資源服務平臺構建研究， 加強人工智能公共服務能力， 拓展審計工作在識別精準大數據等方面的研究， 如圖像和視頻的處理、語音的識別等領域。 同時， 中央部門應該加速完善人工智能審計的相關政策制度、創新組織方式、制定和規范審計標準、提升審計人員素質， 進一步探索中國特色的大數據審計實現路徑。 此外， 通過加強與人工智能審計研究前沿國家和地區的合作交流， 合理借鑒國際經驗， 結合我國具體國情進行大數據審計實踐。

2. 全方位聚焦重點領域， 突出績效管理。 中央部門預算執行審計工作要緊密結合黨和國家機構的改革情況， 關注國家財政撥款情況， 把握時代審計工作重點與重點審計部門， 專項制定與重點審計內容相匹配的審計方法， 對癥下藥地開展連續審計工作， 并制定完整的連續審計機制， 開發配套的連續審計軟件， 實現高效率審計， 向連續審計部門全覆蓋的目標邁進。 同時， 完善對審計署網站及中央預決算公開平臺的管理， 及時公布審計結果及后續整改情況， 充分發揮審計結果公告的信號傳遞作用， 從而實現審計過程中的即整即改和持續性的整改， 進一步提高國家審計工作的監督效能， 做到凡審必嚴、嚴肅問責。 此外， 需要轉變中央部門預算執行審計的理念， 改善工作思路， 樹立牢固的績效管理理念， 認真貫徹落實《關于全面實施預算績效管理的意見》文件精神， 將審計監督的內容從合法合規地使用和管理財政資金向政策實施的效果性和績效管理拓展， 構建全方位、全過程和全覆蓋的預算績效管理體系[6] ， 著眼于績效目標、績效監控、績效評價和結果應用等環節的進展情況， 保障預算績效管理程序的規范性、方法的合理性以及結果的真實性， 做到“花錢問效， 無效低效問責”。

3. 全過程公開監督工作， 完善預算執行審計管理機制。 審計工作需要持續加大追責問責與整改力度， 保證工作過程公開透明。 審計結果公告通過揭露問題， 促進被審計單位整改與強化責任， 有效防范問題數量、違規類型與金額的增長， 從而保證各中央部門在預算執行過程中降低審計預算偏差率。 應加強審計人員的專業培訓， 提升工作人員的個人素質和中央預算單位的財務管理水平。 為了更好地抑制預算執行過程中的機會主義行為， 中央部門在使用預算資金時應盡可能降低自身的代理成本， 或者為使用預算資金創造更好的環境。 審計人員在對中央部門預算執行情況進行審計時， 應根據不同單位的不同特點開展審計工作， 以達到節約審計資源、提高審計效率的目標。 同時， 對各部門關注的重點領域進行細化強審， 促進各部門高效地進行審計整改， 對改善“再審再犯”現象也將起到更好的作用。

【 主 要 參 考 文 獻 】

[1] 劉家義.論國家治理與國家審計[ J].中國社會科學，2012 （6）：60 ～ 72.

[2] 譚勁松，宋順林.國家審計與國家治理：理論基礎和實現路徑[ J].審計研究，2012（2）：3 ～ 8.

[3] 姜愛華，楊瓊.部門預算改革以來中國特色預算審計監督變遷與走向[ J].財政研究，2020（7）：53 ～ 66.

[4] 山東省審計學會課題組.預算績效管理審計探索[ J].審計研究，2019（5）：20 ～ 26.

[5] 吳勛，孫萌.部門預算執行審計特征研究——基于2003-2015年審計結果公告的分析[ J].管理現代化，2016（6）：12 ～ 14.

[6] 鄭朝陽，朱飛.關于進一步深化中央部門預算執行審計的思考——基于黨的十八大以來5年審計結果公告分析[ J].審計研究，2019（1）：10 ～ 15.

（責任編輯·校對： 陳晶? 喻晨）