標準成本在科技型企業預算管理中的應用探析

劉 局， 陳照杰

（1.中國鐵路通信信號集團有限公司，北京 100070；2.北京全路通信信號研究設計院集團有限公司，北京 100070）

一、緒論

全球經濟的加速發展，對企業管理水平的要求越來越高，加強成本控制的緊迫性日益凸顯。傳統的成本預算管理模式已經無法滿足企業快速發展的要求，而標準成本的引入和運用，對于引導企業管理者在市場經濟條件下及時做出決策發揮了巨大作用。

（一）標準成本管理的內涵和基本理論

二十世紀二十年代，美國管理學家泰羅發表的《科學管理原理》一書，將“科學”引進了管理領域，提出了“以計件工資和標準化工作原理來控制工人生產效率”的思想。隨后，“標準成本”這一管理會計工具方法便應運而生[1]。

標準成本作為有效經營條件下的一種目標成本，是指在正常的生產技術水平和有限的經營管理條件下，企業經過努力應達到的產品成本水平。它是科學管理的作業標準化思想和成本管理結合的產物，它的制定從最基層的作業開始，分別規定數量標準和價格標準，匯總形成單位的標準成本。

（二）現階段成本預算體系實踐中的不足之處

全面預算管理是管理學中跨度最大、最具綜合性的概念，而成本預算管理是全面預算管理的重中之重。特別是企業集團預算中的成本預算管理作為公司預算管理的重要組成部分，在現代科學技術發展進度及管理理念、市場競爭加劇等客觀環境變化，在執行過程中存在諸多問題。

1.預算組織架構單一，全員參與度不高。

成本預算編制是一項系統且復雜的工作，涉及企業生產經營的各個方面，各環節的工作由企業不同的部門和個人承擔。因此，成本預算管理的施行不應只是某一部門或某幾個部門的事情。傳統的成本預算編制，部門間缺乏有效協調，把成本預算管理和其他管理內容分割開來，沒有將預算管理和業務管理很好地結合在一起。部分業務預算由財務部門代為完成，削弱了預算編制的合理性和對業務的指導作用，導致預算管理權、責、利失調[2]。完善預算組織架構，提高全員參與度，能夠減少管理層和員工之間由于信息不對稱造成的不利影響，使成本預算編制更能符合企業實際。

2.預算編制方式落后，數據支撐性不強。

傳統成本預算編制過程中，部分管理者往往將過去的支出趨勢（或上年支出額）延伸至下一年度，以考慮上年完成情況的變動幅度為主，基于市場因素導致的成本變動考慮不夠全面，并且現行成本預算編制體系往往以公司總預算為主，缺乏各成本中心、利潤中心的數據分解與支撐，這些都導致預算編制脫離實際，降低了預算管理對企業管理的指導性作用。

3.預算分析結果遲緩，監控及時性不足。

成本預算執行過程中產生的各類數據來源于眾多不同渠道，導致數據類型復雜，數量龐大。鑒于預算分析工具的局限性，實際數據與預算數據進行對比，工作量大，難度大，及時對預算執行結果進行分析就更談不上。導致預算數據分析與實際情況分離，缺乏緊密銜接，無法有效發揮預算的動態監控作用，不利于企業在經營活動中及時發現企業管理中存在的問題。

二、基于標準成本的成本預算管理體系的建設

企業的成本預算管理體系是根據本企業自身特點建立和實施的。因此，不同企業的成本預算管理體系是不一樣的，但是行之有效的成本預算管理體系必然存在著一些共同特征。

（一）建立基于標準成本的成本預算管理體系的原則

1.全員參與、全面覆蓋、全程反饋

基于標準成本的成本預算管理建立的關鍵是，實現全員參與，業務流程全面覆蓋和全過程的及時反饋。

2.投入、產出相匹配

充分挖掘成本潛力是企業在競爭中制勝的關鍵舉措之一。基于標準成本的成本預算管理體系的建立，要求企業管理者從企業經營活動開始之時就要有投入產出意識。

3.權、責、利相協調

現代預算管理要強調責、權、利相協調。標準成本的制定從最基層作業開始，這就要求將標準成本應用于成本預算管理中，首先要面臨的問題明確各部門、人員的權限范圍和成本責任。

（二）建立基于標準成本的成本預算管理體系的主要措施

1.劃分各部門、人員的編制和執行責任

標準成本的制定從最基層作業開始，這就要求將標準成本應用于成本預算管理中，首先要面臨的問題是制定成本中心。通過成本、責任中心的制定與劃分，明確成本、責任范圍，將成本責任層層分解到每個部門、每個職工，使各個部門、每個職工都負有成本責任，形成激勵和約束機制，有利于增強全員參與意識和責任意識[3]。

2.建立標準成本測試及調整機制

標準成本不是一成不變的，為了保證成本預算的編制更符合當前市場狀況、企業生產能力，一般情況，企業應建立標準成本測試及調整機制，由標準成本的制定機構負責，定期、不定期地對標準成本進行測試，確定是否存在標準成本制定不準確的情況，以區分因生產、管理原因造成的成本差異。當此類差異較大時，應及時對標準成本進行調整。除了定期對標準成本進行測試外，當市場環境、組織機構、國家政策、工藝流程、技術水平等內外部因素發生變化時，企業也要根據具體情況，對標準成本進行調整[4]。

（三）基于標準成本的成本預算管理的體系建設

成本預算管理作為一項包含成本預算分解、執行、分析、監控、調整、考核、評價等方面的系統性工程。通過相應體系的構建，聚散為整，從傳統的成本預算管理只關注生產環節，到關注企業生產經營全過程、產品或項目的全生命周期從整體、全局著眼。

在基于標準成本的成本預算管理體系建設過程中，要首先明確三個問題：一是明確現實標準成本線為預算成本線，變抽象為具體，變零散為規范，提高成本管控、評價的操作性；二是明確預算成本與理想標準成本之間的差距為企業挖掘成本潛力的目標；三是在市場競爭和節奏加快的環境下，將研發環節、市場開發環節，融入成本預算管理體系，將二者由幕后推向“成本管控”的臺前。通過核定研發環節、市場開發環節標準成本，確定研發活動、市場開發是否投入及投入多少，促進研發活動、市場開發活動的科學化、規范化。反之通過研發活動，通過降低標準成本，實現企業降本增效。基于標準成本的成本預算管理體系突破了傳統成本預算管理中，只注重“節流”降本，而忽視“開源”創收，從而突顯出研發活動、市場開發活動在實現企業戰略目標過程中的地位。見圖1。

圖1 基于標準成本的成本預算管理

以標準成本為標尺，將合同收入和實際成本之間的利潤空間切分成兩部分。標準成本點之上的利潤是市場經營部門簽訂合同環節可控的，標準成本點之下是研發、生產、運營管理等環節進行降本增效可控的。

標準成本在市場開拓、生產管控、研究開發三個環節的體現，也是企業降本、增效、創收的三個關鍵點：1.市場環節，對經營部門除了考核原有的新簽合同額，增加合同實際利潤與標準利潤的考核，確保不出現因合同簽訂造成的虧損；2.生產環節，引入成本節約率的考核，通過加強生產過程管控，盡可能降低現實標準成本；3.研發環節，引入降低產品和服務成本的考核，加強科研投入的同時，注重科研產出，特別是在當今市場競爭加劇和生產環節降本有限的形勢下，通過加大研發投入，降低標準成本顯得格外重要。

三、標準成本在預算管理中的應用

從成本預算管理全過程，分析標準成本在企業成本預算管理中應該注意的問題及應對措施，以提高企業現代化管理水平，增強企業的市場競爭力。

（一）標準成本在成本預算管理相關環節的應用

1.標準成本在成本預算管理編制環節的應用

成本預算管理是全面預算管理的重要組成部分。基于標準成本的成本預算管理在編制環節的主要工作是根據企業戰略目標，對預算目標進行層層分解，自上而下的下達具體目標，同時從最基層的作業開始，自下而上的確認目標。

這種上下結合的交互過程，也就是以標準成本為基礎，同時與目標成本相結合，自上而下，分解預算目標，引導企業戰略落地；自下而上，理清責任主體，實現全員參與的過程[5]。

基于標準成本的成本預算管理不同于傳統的成本預算管理，它在成本預算管理之初就要求企業做到精細化。標準成本的制定從最基層的作業開始，便于成本預算編制、執行、分析責任具體化、明確化，同時利于相關責任的落實。這與企業精細化管理理念一致。

精細化管理是當今激烈市場競爭環境下，對企業管理提出的新要求。企業要做強，必須要落實管理責任，將責任具體化、明確化，實現企業精細化管理[6]。

因此，企業成本預算編制重點關注三個方面：一是建立標準成本數據庫，確定產品的單位標準成本，從“量”和“價”兩方面綜合考量，匯總形成企業標準成本數據庫；二是標準成本與目標成本是否匹配，即預算目標的制定是否符合企業自身生產條件；三是標準成本數據的分解和責任的劃分是否具體到每個部門、每位員工，切實做到責任明確化、具體化。

成本預算管理中，在針對作業、產品進行標準成本分解、歸集時要做到“資源—成本—產品”與 “資源—成本—部門”兩個層次相結合，不僅要明確標準成本與產品之間的關聯，也要明確標準成本與部門之間的關聯。見圖2。

圖2 標準成本責任劃分

2.標準成本在成本預算管理執行分析與監控環節的應用

成本預算工作的有效實施，必須充分調動每位員工的工作積極性和主動性，強化責任意識，落實責任主體，形成集系統化、戰略化為一體的完整體系。

在成本預算管理執行分析與監控環節，不僅要充分調動員工成本意識，嚴格執行相關成本標準，同時也應建立成本偏差評價機制。建立成本偏差評價機制的前提是成本預算分解，將成本標準層層分解到最基層的成本中心和個人。在預算執行中還應實行月度/年度成本計劃的措施，按月或日反饋成本中心的材料消耗量、材料價格與標準成本中的數據對比。當偏差出現時，以此為線索，查明形成差異的原因，并根據偏差的程度制定相應的管理對策，落實成本責任，最終實現對成本的控制。

基于標準成本的成本預算編制是建立在標準成本上的，實際成本與標準成本之間的差額稱為成本偏差，在企業引入“標準成本”初期，不宜區分是順差還是逆差，以確保標準成本制定的合理性。針對某一成本中心進行成本偏差評價，需要財務部門對收集的實際成本、標準成本進行比對，計算偏差，根據已設定的偏差率判斷偏差風險等級，相應的責任中心、成本中心對偏差原因進行解釋說明。各成本中心對偏差原因進行分析，需要其對經營活動進行深入的、定量的分析，并對其可控性及在后續期間可能產生的影響做出判斷和解釋。

3.標準成本在成本預算管理評價、考核環節的應用

對預算執行效果進行考核、評價是預算管理中重要的一個環節，它是對企業調配資源，消耗成本以適應市場變化能力的考核和評價，也是對企業內部各個部門、員工在企業整體目標實現過程中所做貢獻的考核和評價。

標準成本在成本預算管理評價、考核環節中的應用主要體現在確立公司成本挖潛目標和建立基于標準成本為核心的績效管理體系。按所根據的生產技術水平和經營管理水平，標準成本通常分為理想標準成本和現實標準成本。理想標準成本揭示實際成本下降的潛力，不能作為考核的依據，現實的標準成本從數量上看，應大于理想標準成本，但又小于平均歷史成本，是要經過努力才能達到的[7]。現實標準成本（預算成本）與理想標準成本之間的差距作為企業未來挖掘成本潛力的目標，不斷推進企業降本增效的動力，實際成本與預算成本之間的差異則是作為績效考核的內容，不斷充實和完善企業績效管理，充分調動企業員工的工作積極性和能動性。成本預算管理所面臨的難點是成本預算編制準確性和預算執行節約性的問題。基于標準成本的成本預算管理在考核、評價環節，通過影響員工績效、薪酬，能夠倒逼預算編制部門提高預算準確性，生產部門、職能部門等預算執行部門提高成本管控能力。

成本預算管理與員工薪酬、績效管理之間銜接是通過核定實際成本、標準成本之間的差異，從而影響薪酬水平來實現的，核算針對成本預算管理執行過程中的問題，通過成本偏差評價表等一系列工具，以區分成本偏差出現的原因的類型：一是成本標準編制不準確；二是企業經營成本管控不利；三是外部不可預見性因素導致的成本偏差。根據成本偏差原因，劃分成本責任歸屬，對于歸屬成本預算編制部門及人員的責任和歸屬成本預算執行部門及人員的責任，根據績效、薪酬受影響程度，進行相應調整。同時，通過績效管理的“精準考核”，形成成本預算編制部門和成本預算執行部門相互制約、相互匹配的局面，反向促進成本預算管理“趨實趨準”，確保企業戰略目標落地。

結語

本文對標準成本在成本預算管理中的應用進行了初步探討，一方面注重利用實踐經驗和工作成果，不斷修訂和完善各項成本標準并逐步實施，另一方面注重對成本管理經驗和數據的積累，持續優化企業成本預算管理方法和制度。建立健全成本預算管理體系需要根據現有的生產技術水平、企業管理能力，科學的核算每一項成本標準，確定成本項目差異，分析差異形成的原因，明確降本增效的措施等，實現各項成本費用支出的事前、事中、事后的全過程控制。同時，生產經營管理中產生的關于標準成本的數據量巨大，需要在生產過程對標準成本進行整合，將成本項目的劃分、歸集、分配、輸出有機地整合在一起，不能分散地形成一個個互不關聯的模塊，提高標準成本的反映速率。完善的成本預算管理體系，能夠為企業生產經營管理提供決策支持，是強化成本管控、經營管理、預算編制的重要保證。