本量利分析在企業管理中的應用
——以某軍工企業G公司為例

趙汗青，聶正旭

（貴州航天電子科技有限公司，貴州 貴陽 550000）

1 總體設計

1.1 應用本量利分析的背景與目標

G公司隸屬于某軍工集團，國有資本占比94.14%，是一家國有控股軍工企業，主要從事航天型號產品研制配生產。因軍品行業特性，G公司產品一直處于以銷定產的被動地位，內部成本管控意識不強，產品毛利偏低；加之宏觀市場環境下軍民融合度提高，民參軍現象屢見不鮮，軍品市場競爭日趨激烈，價格拉鋸戰愈演愈烈，G公司經營環境越來越嚴峻。為改善公司經營現狀，G公司選定重點協外配套A產品，通過本量利分析挖掘A產品附加值薄弱環節，制定專項績效考核改善A產品毛利偏低的現狀，使A產品毛利提升2個百分點以上，后續逐步加大成本管控力度，增強全員降本增效意識，促進公司高質量發展[1]。

1.2 應用本量利分析總體思路

1.2.1 分析成本性態，梳理產品成本

梳理產品成本，按照成本總額與業務量之間的變動關系將成本劃分為固定成本和變動成本。結合A產品生產策劃梳理A產品在財務系統中已經歸集的成本，對照產品BOM（Bill of Material，物料清單），核實已發生成本[2]。

1.2.2 確定盈虧臨界點，分析利潤敏感性

找出A產品成本和利潤的內在關系，分析A產品現狀下邊際貢獻，計算A產品現狀下保本作業率及安全邊際率，按照敏感系數=利潤變動百分比/參數變動比計算成本變動對利潤影響的敏感強度測算各因素敏感強度。

1.2.3 對標標準成本制定績效考核管理辦法

根據A產品工藝路線及BOM需求測算其標準成本，參照利潤敏感性分析結果對標標準成本分析A產品成本壓降空間，制訂專項績效考核管理辦法監督經辦部門執行。

2 應用過程

2.1 應用本量利分析的部署要求

2.1.1 應用本量利分析的資源

為提升A產品盈利能力，G公司年度經營發展綱要中要求就A產品成本收支進行分析并對標產品標準成本提出降本措施。為更好地管控A產品成本，公司成立專項成本管控小組。

2.1.2 應用本量利分析的信息化條件

G公司2018—2019年陸續完成生產系統、財務核算信息化集成，業財一體融合化程度逐漸提高，尤其是SAP上線后，可以通過財務賬面經費歸集情況穿透業務實時掌握業務前端生產情況。

2.2 具體應用模式和應用流程

2.2.1 分析成本性態，梳理產品成本

根據科研年度生產策劃，2019年A產品共計投產1 600套，交付1 536套，破壞性試驗損耗64套。結合A產品工藝路線、物料清單及前期投入，對A產品進行成本性態劃分，其中變動成本主要包括產品直接材料投入、專項試驗費、直接人工及變動制造費，固定成本包括固定資產投入及前期研制經費支出。A產品銷售單價暫定35 000元/套，2019年確認的銷售收入53 760 000.00元。直接人工與變動制造費按照單套產品定額工時55 h及對應的小時費率測算，G公司直接人工、變動制造費用小時費率分別為30元/h和32元/h；具體明細見下頁表1所示。

2.2.2 確定盈虧臨界點，分析產品邊際貢獻

由表1可知，A產品邊際貢獻額215 920.00元，單套產品邊際貢獻額=邊際貢獻額/產品交付數量=215 920.00/1 536=140.57元，邊際貢獻率較低，產品息稅前利潤-7 884 080.00元，盈虧臨界點銷售量=固定成本/單套產品邊際貢獻額=8 100 000.00/140.57=57 623套。假設每年A產品價格成本均不變，銷量按根據公司現有生產能力1 600套/年交付，需生產36年才能達到盈利平衡點，顯然屬于低毛利業務，與企業開發銷售A產品初衷相悖。

表1 A產品成本明細

2.2.3 利潤敏感性分析

據2019年A產品交付投產數量計算單套變動成本=總變動成本/1 536=53 544 080.00/1 536=34 859.44元/套，按產品工藝路線及設計圖紙測算A產品標準變動成本33 273.17元。若生產A產品實際成本由34 859.44元下降為33 273.17元，交付1 536套A產品息稅前利潤由-7 884 080.00元變動為-5 447 589.12元，敏感系數為1 536。在公司不對A產品生產條件建設追加投資的情況下，后續每年交付數量波動較小，本文將不討論數量變化利潤敏感性分析。

2.2.4 對標標準成本制定績效考核管理辦法

根據本量利分析結合產品標準成本測算結果測算A產品成本壓降目標值如下：一是直接材料降本基礎值設定不低于標準成本3%；二是破壞性試驗損耗不超過30套；三是產品定額工時由55 h下降為45 h。如表2所示。

表2 壓降目標明細表

3 取得成效

3.1 應用本量利分析前后情況對比

在應用本量利分析后公司成本管控能力提升，A產品成本壓降效果明顯。2020年全年共計投產1 560套，其中交付客戶1 536套，破壞性試驗消耗24套，單套變動產品成本降低率達7.82%，單套產品邊際貢獻額2 866.24元。具體明細見表3。

表3 成本壓降成果明細表

3.2 對解決單位管理問題情況的評價

在開展本量利分析之前，A產品材料成本居高不下，產品附加值低，盈利能力不強，前期投入及固定費用難以回收，從長遠來看屬于虧損產品。通過本量利分析較為直觀的展現A產品成本構成，對標標準成本設定壓降目標，為促使壓降目標落地制訂激勵措施，有效地解決公司A產品成本管理粗放的問題，經過有效的牽引，2020年單套成本下降7.82%。

4 經驗總結

4.1 本量利分析成功應用的關鍵因素

1）領導重視，多部門配合。成功開展此次本量利分析得益于公司的高度支持，2020年公司高管將成本管理列入公司年度重點工作，并將A產品壓降措施列入重中之重，要求公司全體干部職工牢固樹立降成本提效益的意識。

2）財務數據信息化集成。信息化集成為公司本量利分析的開展奠定了基礎，通過SAP、MES系統可以實時查詢A產品生產訂單直接費用歸集、間接費用分攤等情況，識別成本異常因素，即時剔除影響本量利分析結果的各種事項。

4.2 本量利分析在應用中的優缺點

1）本量利分析的優點。首先，本量利分析可以測量不確定因素，由于設立決策是面向未來的，存在著一些不確定性因素，所以，在進行設立決策時，應首先作本量利預測分析；其次，通過本量利分析產品邊際貢獻、保本作業率得出產品價值創造能力，優先對盈利能力強市場前景大的產品配置生產資源；第三，根據企業的具體情況及匯總資料，運用本量利分析查問題，挖潛力，結合其他信息，制定總體利潤目標和行動方針，然后再分解下達給基層，指導基層科學投產和精益過程管理。

2）本量利分析的缺點。首先，在本量利分析中，與利潤高低相聯系的只有業務量、單位售價、固定成本和變動成本。忽視了影響其他影響因素，屬于理想分析，而在產品生產中很多細小主觀無法量化的因素嚴重影響產品毛利率，但卻無法用本量利分析的方法測算；其次，本量利分析法，在理論上是基于產銷量一致，即本期投產的產品，在本期內全部完工并銷售，忽略了生產過程中提前備料、在產品消耗、產成品累積等現實情況，勢必影響其結果的準確性和科學性。

4.3 對推廣應用本量利分析方法的思考

1）合理的權重及影響分析。在進行本量利分析時需將各種特征的成本做有效區分，讓成本可以和利潤產生直接聯系，明確不同特征成本對利潤的影響。首先，在開展本量利分析之前應首先評估公司內外部資源客觀判斷目前是否具備實施本量利分析的基礎；其次，在具備實施本量利分析的基礎上通過產品結構梳理對財務賬面歸集成本進行查漏補缺，防范因財務歸集錯誤影響本量利分析的結果；第三，對標標準成本進一步分析，結合產品設計工藝優化點查找壓降空間，因地制宜[3]。

2）提高會計人員素養及業務協同力度。隨著市場競爭環境的日趨激烈，企業要尋求更好地發展，必須要充分重視會計管理工作，促進自身核心競爭力的提升，應用本量利分析法，制定明確的預估目標，確保會計管理工作的貫徹執行，進一步促進財務預測分析機制的優化和完善。站在組織層面來說，必須要確保全面會計管理組織的科學與完善，進一步明確內部各部門的關系，注重不同部門之間的溝通與協作，確保財務預測分析和規劃控制工作的科學開展。