新時(shí)代背景下我國(guó)綠色會(huì)計(jì)發(fā)展研究

佟 昕，楊澤斌

（1.東北大學(xué)工商管理學(xué)院，沈陽(yáng) 110819；2.中央財(cái)經(jīng)大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)院，北京 100081；3.火箭軍工程大學(xué)作戰(zhàn)保障學(xué)院，西安 710000）

引言

中國(guó)特色社會(huì)主義進(jìn)入了新時(shí)代。習(xí)近平總書記強(qiáng)調(diào)，建設(shè)生態(tài)文明是中華民族永續(xù)發(fā)展的千年大計(jì)，是關(guān)系黨的歷史使命的重大政治問(wèn)題，經(jīng)濟(jì)發(fā)展與生態(tài)文明的建設(shè)緊密相連，保護(hù)綠水青山就是在獲得一座座金山銀山。近年來(lái)，綠色發(fā)展理念逐漸被各行各業(yè)所重視，一些重污染企業(yè)率先研究和發(fā)展綠色會(huì)計(jì)，并將綠色會(huì)計(jì)環(huán)境信息披露的實(shí)踐應(yīng)用到企業(yè)的會(huì)計(jì)工作當(dāng)中，對(duì)企業(yè)相關(guān)的環(huán)境信息進(jìn)行披露，以保證企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)能夠最大程度保護(hù)自然資源與環(huán)境，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

一、文獻(xiàn)綜述

綠色會(huì)計(jì)也稱環(huán)境會(huì)計(jì)，屬于會(huì)計(jì)學(xué)的范疇。但其所涉及的學(xué)科眾多，比如經(jīng)濟(jì)學(xué)、生態(tài)學(xué)和現(xiàn)代環(huán)境學(xué)等等，是將各項(xiàng)環(huán)境指標(biāo)、環(huán)境理念等融入到傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論體系的綜合體現(xiàn)，是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)學(xué)的一大創(chuàng)新和改革。綠色會(huì)計(jì)的主要職責(zé)是為決策者和利益關(guān)聯(lián)方提供完整的、精確可靠的環(huán)境會(huì)計(jì)信息，以為企業(yè)做出各項(xiàng)決策提供有利參考。環(huán)境（綠色）會(huì)計(jì)信息披露的過(guò)程就是為企業(yè)提供與環(huán)境相關(guān)信息的過(guò)程。

劉超男等認(rèn)為，中國(guó)的現(xiàn)實(shí)情況中存在著很多阻礙綠色會(huì)計(jì)發(fā)展的因素，理論研究淺、實(shí)際經(jīng)驗(yàn)不足、推行綠色會(huì)計(jì)成本太高、民眾的環(huán)保意識(shí)淡薄，且法律法規(guī)不夠完善，導(dǎo)致環(huán)境破壞者有諸多可乘之機(jī)。隨著綠色會(huì)計(jì)在中國(guó)不斷發(fā)展，許多問(wèn)題也逐漸暴露了出來(lái)，其中包括綠色會(huì)計(jì)信息化水平的落后、重視程度不足、內(nèi)外監(jiān)管機(jī)制不到位等。孟方圓等學(xué)者認(rèn)為，我國(guó)重污染行業(yè)的環(huán)境信息披露存在監(jiān)管不嚴(yán)、內(nèi)容缺失的問(wèn)題，多數(shù)公司僅披露自身較好的方面，而隱瞞負(fù)面信息，這樣其所披露的環(huán)境信息質(zhì)量就會(huì)很低。從形式上講，同行業(yè)企業(yè)間也會(huì)有很大差距，環(huán)境信息披露的內(nèi)容和形式等方面不規(guī)范，沒(méi)有相應(yīng)的法律法規(guī)給出明確的標(biāo)準(zhǔn)。邵佳琦學(xué)者認(rèn)為綠色會(huì)計(jì)在我國(guó)的發(fā)展已經(jīng)是必然趨勢(shì)，并從世界、國(guó)家、企業(yè)三方面論述了綠色會(huì)計(jì)發(fā)展的必要與可行性。李濤等學(xué)者認(rèn)為，現(xiàn)下階段，遵循可持續(xù)發(fā)展觀的低碳經(jīng)濟(jì)將是發(fā)展大趨勢(shì)，這既是中國(guó)需要發(fā)展綠色會(huì)計(jì)的重要原因之一，也對(duì)綠色會(huì)計(jì)發(fā)展提供了諸多條件。其對(duì)綠色會(huì)計(jì)在中國(guó)特色社會(huì)主義新時(shí)代下發(fā)展的機(jī)遇和挑戰(zhàn)做了論述，并對(duì)此提出對(duì)策與建議。

二、發(fā)達(dá)國(guó)家綠色會(huì)計(jì)發(fā)展研究及經(jīng)驗(yàn)

國(guó)外對(duì)于綠色會(huì)計(jì)的研究始于20 世紀(jì)70 年代。在1992 年召開的聯(lián)合國(guó)環(huán)境發(fā)展大會(huì)上，綠色會(huì)計(jì)正式被權(quán)威機(jī)構(gòu)提出并應(yīng)用。大會(huì)提出，要綜合考慮經(jīng)濟(jì)發(fā)展與生態(tài)環(huán)境之間的關(guān)系，要建立環(huán)境核算系統(tǒng)，并要求將自然資源與生態(tài)環(huán)境的問(wèn)題納入企業(yè)決策中。加拿大、歐洲等國(guó)家和地區(qū)的一些組織已經(jīng)開始設(shè)計(jì)在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露環(huán)境信息，同時(shí)也有一些企業(yè)自主披露環(huán)境信息，不斷探索環(huán)境成本和負(fù)債的確認(rèn)與計(jì)量方法，并在企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策中運(yùn)用綠色會(huì)計(jì)所提供的環(huán)境信息。20 世紀(jì)末，《關(guān)于環(huán)境會(huì)計(jì)和報(bào)告的立場(chǎng)公告》的通過(guò)，標(biāo)志著綠色會(huì)計(jì)作為世界發(fā)展的重要課題已經(jīng)向縱深發(fā)展。

國(guó)外關(guān)于綠色會(huì)計(jì)理論的研究已經(jīng)較為細(xì)化，對(duì)于綠色會(huì)計(jì)如何應(yīng)用于實(shí)踐、環(huán)境信息披露內(nèi)容如何制定的具體要求及標(biāo)準(zhǔn)、環(huán)境信息以怎樣的方式進(jìn)行披露等方面的問(wèn)題已經(jīng)開始研究，并有所成效。主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：第一，要激勵(lì)創(chuàng)新主體相互合作，推動(dòng)高科技產(chǎn)業(yè)的迅速成長(zhǎng)，逐步建立并完善政府與企業(yè)聯(lián)合研究開發(fā)的官民合作開發(fā)體制。綠色會(huì)計(jì)不同于傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，它的應(yīng)用需要多領(lǐng)域?qū)W科的技能與知識(shí)，甚至需要高科技產(chǎn)品的支持。第二，明確政府職責(zé)。歐盟和美國(guó)均重視政府對(duì)企業(yè)發(fā)展和綠色會(huì)計(jì)應(yīng)用的規(guī)劃和導(dǎo)向，制定了合理科學(xué)的發(fā)展規(guī)劃和實(shí)施意見。

三、新時(shí)代我國(guó)綠色會(huì)計(jì)發(fā)展的現(xiàn)狀與建議

（一）新時(shí)代我國(guó)綠色會(huì)計(jì)發(fā)展的現(xiàn)狀

1.我國(guó)綠色會(huì)計(jì)法律制度體系

2014 年，我國(guó)原環(huán)境保護(hù)部出臺(tái)了《企業(yè)事業(yè)單位環(huán)境信息公開辦法》，強(qiáng)制要求重點(diǎn)排污企業(yè)公開其相關(guān)環(huán)境信息，同時(shí)鼓勵(lì)非重點(diǎn)排污的其他企業(yè)參照?qǐng)?zhí)行，鼓勵(lì)社會(huì)公眾參與環(huán)保監(jiān)督工作，并要求各級(jí)政府網(wǎng)站和相關(guān)門戶網(wǎng)站公開有關(guān)環(huán)境處罰公告。在2016 年證監(jiān)會(huì)頒布的《年報(bào)準(zhǔn)則》和《半年報(bào)準(zhǔn)則》中對(duì)重污染企業(yè)單位提出了更加具體、細(xì)致的要求，要求企業(yè)對(duì)環(huán)保設(shè)施的質(zhì)量進(jìn)行嚴(yán)格把關(guān)，同時(shí)鼓勵(lì)企業(yè)采取獨(dú)立報(bào)告的方式對(duì)環(huán)境信息進(jìn)行披露，披露必須主動(dòng)及時(shí)，且內(nèi)容具有真實(shí)性，堅(jiān)決杜絕選擇性披露的情況發(fā)生。企業(yè)綠色會(huì)計(jì)環(huán)境信息披露工作要做到條理清晰、不重不漏、格式規(guī)范。為確保企業(yè)披露內(nèi)容的真實(shí)性，也可增加獨(dú)立的第三方鑒證。

2.綠色會(huì)計(jì)主體內(nèi)容的局限性

綠色會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)主體應(yīng)該是涉及資源、環(huán)境等公共自然資源的所有經(jīng)濟(jì)活動(dòng)體，綠色會(huì)計(jì)主體的全面性和結(jié)構(gòu)合理性是綠色會(huì)計(jì)更好發(fā)展的重要前提。但是，從當(dāng)前我國(guó)綠色會(huì)計(jì)及環(huán)境信息披露的相關(guān)法律政策的內(nèi)容來(lái)看，綠色會(huì)計(jì)主體多為一些重污染企業(yè)和涉及自然資源開發(fā)的企業(yè)，綠色會(huì)計(jì)的主體在很多方面都有所缺失。第一，缺少政府部門的綠色會(huì)計(jì)法律和實(shí)踐。那些用于建設(shè)城市、植樹造林、開山修路、開發(fā)旅游景點(diǎn)等國(guó)家建設(shè)活動(dòng)的財(cái)政經(jīng)費(fèi)的會(huì)計(jì)計(jì)量并沒(méi)有應(yīng)用綠色會(huì)計(jì)理論，但是這些經(jīng)濟(jì)活動(dòng)卻也是涉及到了自然資源和自然環(huán)境，這便是綠色會(huì)計(jì)主體的缺失之一。第二，一些對(duì)于自然資源和環(huán)境的利用處于一種“邊緣狀態(tài)”的行業(yè)。比如汽車制造等行業(yè)，看起來(lái)似乎不像一些煤炭、石油企業(yè)那樣明顯涉及自然資源，但是實(shí)際上卻是與自然資源和環(huán)境沾點(diǎn)邊。因?yàn)檫@些企業(yè)處于綠色會(huì)計(jì)范疇的“邊緣”地帶，所以也就常常被人們所忽略，造成綠色會(huì)計(jì)主體的缺失。第三，近年來(lái)的一些新興產(chǎn)業(yè)。隨著社會(huì)的不斷發(fā)展，互聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)等高科技、新能源產(chǎn)生，出現(xiàn)了許許多多的新生行業(yè)，由于這些行業(yè)誕生不久，它們的一些會(huì)計(jì)計(jì)量尚處于研究之中，其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)尚且不夠成熟，綠色會(huì)計(jì)就更加無(wú)從談起了。

3.綠色會(huì)計(jì)報(bào)告不規(guī)范、制度不健全

缺乏高權(quán)威性的政策來(lái)對(duì)綠色會(huì)計(jì)報(bào)表內(nèi)容進(jìn)行規(guī)范，不同企業(yè)所編寫的會(huì)計(jì)報(bào)表中綠色會(huì)計(jì)環(huán)境信息披露的內(nèi)容多種多樣，同一行業(yè)、不同企業(yè)之間綠色會(huì)計(jì)環(huán)境信息披露的內(nèi)容和數(shù)據(jù)沒(méi)有可比性，且披露大多是對(duì)一些大的方面信息進(jìn)行，而忽略細(xì)節(jié)問(wèn)題，內(nèi)容上存在不完整的地方。目前，我國(guó)綠色會(huì)計(jì)報(bào)告主要針對(duì)環(huán)保資金使用、環(huán)保收支項(xiàng)目以及環(huán)保政策規(guī)劃的執(zhí)行情況等方面進(jìn)行披露，披露內(nèi)容單一且計(jì)量方式多以簡(jiǎn)單的貨幣性描述為主。綠色審計(jì)的監(jiān)督工作也是綠色會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)實(shí)踐活動(dòng)更好開展的保障，然而目前我國(guó)綠色審計(jì)報(bào)告內(nèi)容較為單一，同時(shí)也缺乏權(quán)威性較高的法律支撐，在內(nèi)容上缺少對(duì)被審計(jì)單位的環(huán)境控制績(jī)效分析，以及被審計(jì)單位與自然資源和環(huán)境有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是否遵循了相關(guān)法律的鑒證，此外也存在環(huán)境管理部門缺乏相應(yīng)的量化標(biāo)準(zhǔn)、各企業(yè)見數(shù)據(jù)缺乏可比性等問(wèn)題，另外對(duì)一些“選擇性披露”信息的企業(yè)也沒(méi)有很好的應(yīng)對(duì)措施。

（二）新時(shí)代我國(guó)綠色會(huì)計(jì)發(fā)展的建議

參考國(guó)外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)以及我國(guó)綠色會(huì)計(jì)發(fā)展現(xiàn)狀，根據(jù)新時(shí)代背景下對(duì)我國(guó)綠色會(huì)計(jì)發(fā)展的要求提出相應(yīng)的對(duì)策建議，主要包括綠色會(huì)計(jì)與企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和對(duì)政府預(yù)算會(huì)計(jì)結(jié)合兩大方面。

1.對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方面的建議

《會(huì)計(jì)法》作為會(huì)計(jì)工作的高權(quán)威法律法規(guī)，其中卻缺失綠色會(huì)計(jì)的內(nèi)容，這就使得現(xiàn)行的綠色會(huì)計(jì)法律制度缺少權(quán)威性，以至于一些邊緣企業(yè)能懶則懶，不把綠色會(huì)計(jì)環(huán)境信息的披露當(dāng)回事，也就造成了我國(guó)綠色會(huì)計(jì)發(fā)展出現(xiàn)“懶政”現(xiàn)象，綠色會(huì)計(jì)環(huán)境信息披露的實(shí)踐工作也就有所缺失。要將綠色會(huì)計(jì)的確認(rèn)計(jì)量記錄披露列入我國(guó)的《會(huì)計(jì)法》中，以此彰顯綠色會(huì)計(jì)在現(xiàn)代會(huì)計(jì)中的重要地位，同時(shí)完善我國(guó)綠色會(huì)計(jì)的法律體系。另外，要規(guī)范綠色會(huì)計(jì)工作開展的具體流程和評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。由于缺少對(duì)于綠色會(huì)計(jì)環(huán)境信息披露內(nèi)容和方式的規(guī)范，現(xiàn)下我國(guó)綠色會(huì)計(jì)環(huán)境信息披露工作都是“各顧各家”，沒(méi)有形成統(tǒng)一體。在具體制定相關(guān)制度時(shí)，要注重完善一些綠色會(huì)計(jì)環(huán)境信息披露的細(xì)節(jié)。綠色會(huì)計(jì)報(bào)告是完成綠色會(huì)計(jì)環(huán)境信息披露工作的重要方式。會(huì)計(jì)主體可依據(jù)其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中與環(huán)境相關(guān)的內(nèi)容，采用補(bǔ)充報(bào)告模式或者獨(dú)立報(bào)告模式（前文已經(jīng)介紹兩種報(bào)告模式）編制綠色會(huì)計(jì)報(bào)告。

要加強(qiáng)綠色審計(jì)工作力度。綠色審計(jì)監(jiān)督工作是保證綠色會(huì)計(jì)制度實(shí)務(wù)實(shí)踐工作順利開展的重要方式。要加強(qiáng)綠色審計(jì)監(jiān)督，打擊綠色會(huì)計(jì)法律制度下的“漏網(wǎng)之魚”，才能更好保障綠色會(huì)計(jì)實(shí)踐活動(dòng)、維護(hù)生態(tài)文明建設(shè)。要加強(qiáng)綠色審計(jì)工作力度，筆者認(rèn)為應(yīng)著重從以下幾個(gè)方面入手。第一，擴(kuò)大綠色審計(jì)主體。綠色審計(jì)不能僅僅由政府部門去進(jìn)行，要做到政府審計(jì)、社會(huì)審計(jì)與企業(yè)內(nèi)部審計(jì)相結(jié)合，全民參與、全民監(jiān)督。第二，規(guī)范綠色審計(jì)程序，明確綠色審計(jì)的準(zhǔn)備階段、實(shí)施階段以及報(bào)告階段的要求和操作的細(xì)節(jié)規(guī)范，確保人員分工明確，高效率地完成綠色審計(jì)工作。第三，規(guī)范綠色審計(jì)法律責(zé)任。對(duì)于違反綠色會(huì)計(jì)法律制度中法定義務(wù)的，或是不正當(dāng)行使法律權(quán)力的，應(yīng)由行為人承擔(dān)強(qiáng)制性的法律責(zé)任。明確綠色審計(jì)的法律責(zé)任才能更好增強(qiáng)綠色審計(jì)及監(jiān)督工作的約束力。第四，健全綠色審計(jì)內(nèi)容。重點(diǎn)審查被審計(jì)單位資源環(huán)境法律法規(guī)的遵守情況、環(huán)保政策規(guī)劃的制定與執(zhí)行情況、環(huán)保資金的撥付、管理與使用情況、環(huán)境信息披露情況、環(huán)境管理體系以及環(huán)保管理部門對(duì)社會(huì)公眾訴求的處理情況等多個(gè)方面。擴(kuò)大綠色審計(jì)的范圍，使得綠色審計(jì)工作更加全面完整，覆蓋面更加廣泛，執(zhí)行更為有效。

2.對(duì)于政府部門的建議

首先，要加強(qiáng)政府綠色審計(jì)力度。政府綠色審計(jì)的主要工作內(nèi)容是監(jiān)督審查政府有關(guān)部門及各企業(yè)單位環(huán)保責(zé)任的履行情況、資源環(huán)境法律法規(guī)的遵守情況、環(huán)保政策規(guī)劃的制定與執(zhí)行情況、環(huán)保資金的撥付管理與使用情況、環(huán)境信息披露情況、環(huán)境管理體系以及環(huán)保管理部門對(duì)社會(huì)公眾訴求的處理情況等等。政府是綠色會(huì)計(jì)環(huán)境信息披露法律法規(guī)的主要制定者，也是綠色會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)實(shí)踐工作開展和實(shí)施的推進(jìn)者和監(jiān)督者。政府審計(jì)是最高層次的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督，在綠色審計(jì)中處于主導(dǎo)地位。近年來(lái)，我國(guó)不斷推進(jìn)完善綠色會(huì)計(jì)環(huán)境資源披露的相關(guān)法律法規(guī)，積極開展綠色會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)實(shí)踐工作。各政府審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行了有效監(jiān)督，與政府環(huán)保部門的管理相輔相成，在綠色會(huì)計(jì)環(huán)境信息披露法律法規(guī)的建設(shè)上取得了一定的成績(jī)。今后要進(jìn)一步嚴(yán)格規(guī)范環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)管理制度，完善綠色會(huì)計(jì)環(huán)境披露法律體系，為綠色審計(jì)工作提供制度參考和制度保障。

其次，要加強(qiáng)政府環(huán)保有關(guān)部門的綠色會(huì)計(jì)應(yīng)用。綠色會(huì)計(jì)環(huán)境信息的披露應(yīng)該是全方位、多層次的，而不能僅僅局限于一些類似鋼鐵、煤炭、石油等重污染行業(yè)和涉及資源開發(fā)等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的企業(yè)。政府有關(guān)部門在進(jìn)行財(cái)政預(yù)算時(shí)，也要將有關(guān)綠色會(huì)計(jì)環(huán)境信息披露的內(nèi)容呈現(xiàn)在政府預(yù)算報(bào)告中。在對(duì)國(guó)土自然資源進(jìn)行定價(jià)之后，用于城市建設(shè)、森林防火、景區(qū)修建、植樹造林等與自然資源和環(huán)境相關(guān)的政府財(cái)政預(yù)算，應(yīng)當(dāng)設(shè)置綠色會(huì)計(jì)相關(guān)的會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)分錄（諸如環(huán)保支出、環(huán)保收入等），對(duì)政府財(cái)政預(yù)算中有關(guān)自然資源與環(huán)境的項(xiàng)目進(jìn)行計(jì)量與確認(rèn)，同時(shí)披露有關(guān)的環(huán)境信息，為政府工作起到引導(dǎo)與警示的作用。此外，政府還要加強(qiáng)對(duì)自身的綠色審計(jì)工作，鼓勵(lì)社會(huì)公眾共同參與到對(duì)政府的監(jiān)督工作中。政府部門要做到以身作則，為企業(yè)樹立一個(gè)好榜樣，自覺(jué)接受人民群眾的監(jiān)督。同時(shí)，要積極收集、分析和接受社會(huì)公眾的意見，對(duì)人民群眾的提議要及時(shí)采集和處理，以提高公民環(huán)保積極性，使環(huán)保理念深入人心，形成全民環(huán)保、共同建設(shè)中國(guó)特色社會(huì)主義美麗中國(guó)的良好發(fā)展局面。