管理會計在零售企業中的應用
——以Y 公司為例

侯 宇，劉香寧，王 濤

（哈爾濱商業大學，哈爾濱 150028）

1 理論基礎與文獻回顧

國外學者對管理會計的理論探索起源較早，對管理會計工具的研究和運用也較為成熟。Miller，Liberatore（1998）研究了平衡記分卡和作業成本法可以相輔相成地助力企業更好地完成管理會計工作，第一次提出了企業要想獲得更為精確的成本數據，可以選擇應用作業成本法，平衡記分卡可以從四個方面評價企業的管理成績，將二者結合會發現成本數據又可以為平衡積分卡衡量績效成果產生正向影響。在此基礎上，丸田起大（2013）又將作業成本法和預先反應效應相結合，發現，預先反應效應貫穿在眾多管理會計工具中，利用管理會計工具的這一特性可以使企業將管理會計工作時間大大提前和延長，變被動為主動，由短時間控制轉為長時間的控制。

管理會計在中國發展較晚，這是因為20 世紀中后期，管理會計的概念才傳入中國。王斌，高晨（2004）發表了《論管理會計工具整合系統》，提出了管理會計工具整合應用對企業管理水平提高起著至關重要的作用，將作業成本法、平衡記分卡、經濟增加值和預算管理等管理會計工具與企業發展戰略結合使用，并單獨對各個管理工具的優勢和劣勢進行了詳細分析。張鑫（2018）在《探索管理會計工具的應用》中提出，管理會計不能一成不變，要與時俱進，與企業的發展共同改變，將管理會計工具整合應用以應對公司可能會面臨的各種風險，并助力公司提前識別風險、控制風險、解決風險，為企業的穩定發展保駕護航。

2 案例分析

2.1 Y 公司基本情況介紹

Y 公司于2001 年成立，并在九年后的12 月在上交所上市。在福建省政府推出鼓勵傳統農貿市場轉型政策的支持下，Y 公司緊跟政府政策導向，把握住了機遇，成立了福州市第一家“農改超”超市，其目的是將以往以在菜市場售賣為主要渠道的生鮮產品和農產品轉型到正規超市賣場中。2019 年，Y 公司開業門店共計966 家，遍布全國29 個省區，555 個市、縣，2019 年實現總收入為8 462 973.97 萬元，凈利潤為156 372.75萬元，總資產為5 235 301.58 萬元。

2.2 管理會計在Y 公司的應用研究

2.2.1 全面預算管理在Y 公司的應用

Y 公司的所有線下門店和公司各個部門都實行全面的預算管理制度并制定了預算管理規則，在預算管理上做到有規則可依，按規則辦事。全面預算管理從年初由總部統一制定，明確從管理層到執行層，各個部門的職責和任務，規定每個部門的預算數額，同時細化到各個流程的預算額度。年底，Y 公司會對各單位上傳的預算結果的實施情況進行審核，各單位在Oracle 系統上填制期初準備預算額度，并在后期使用中定期填報實際數，雖然總部可以在后臺獲取各單位的預算情況，但由于各單位在中期營運中使用的管理軟件多為金蝶、用友等，在年末時無法將詳細的使用數據上傳到預算系統，因此每年年末會消耗大量的人力物力手工填寫預算材料。

2.2.2 Y 公司資源配置情況

企業需建立符合公司發展情況的、適當的預算制度來確保企業有能力應對市場中存在的風險和不確定性。在資金流量龐大的連鎖零售企業，預算管理顯得更為重要。Y 公司主要經營的產品是新鮮食品，這類食品具有新鮮且價格適中的天然優勢，因此始終按照市場需求變化情況來調整企業購買數量非常重要。Y 公司需要確保與農民的長期合作，以保證新鮮食品的供應。在確保食品新鮮、質量有保障的條件下，根據市場變化調整購買量。雖然Y 公司制訂了預算計劃，但由于對預算管理的理解存在缺陷，導致Y 公司沒有做到全員參與企業成本控制，公司營運水平低下，在建立預算管理體系時沒有對市場環境進行分析，沒有與去年同期的交易數據做對比，更沒有結合當前的供求關系，便制訂了預算管理計劃。具體表現在應收賬款周轉天數和存貨周轉天數增加，公司內部管理水平、優化資源配置能力較差，抵御風險的能力較弱。

2.2.3 Y 公司成本控制現狀

Y 公司主要從兩個方面著手進行企業成本控制。首先是門店方面，Y 公司的門店擴張數量目前已趨于穩定，全國范圍內，每年都會有一定數量的門店在各地開業，Y 公司通過租入門店的方式來進行成本控制，雖然短期內可能會給Y 公司節省大量的現金流，但是卻形成了Y 公司的長期固定資金支出。其次，Y 公司與其他大型連鎖零售企業一樣，都存在生鮮食品毛利率低的問題，這是生鮮食品高損耗、保質期短造成的，這在一定程度上造成了Y 公司營業成本增長速度超過營業收入增長速度。

2.3 管理會計在Y 公司應用中存在的問題

2.3.1 未能做到全員參與成本控制

Y 公司部分單位或其他職能部門認為成本控制是由財務部門主導且負責的，其他部門無須過多參與，這反映出公司內部對成本控制認識不足。控制采購成本工作并不只是由采購部門負責，還需要市場部門、財務部門、庫管部門等協同配合提供足夠的數據資料，共同確定成本限額，以明確與客戶之間的采購成本紅線。企業內部對成本控制認識存在矛盾容易導致部門之間缺乏必要的溝通和理解。例如采購部門認為自己僅負責采購，市場部門認為自己只負責擴大公司市場占有率，而成本核算和控制工作都是由財務部門負責的，形成了對財務部門要求過多，而財務部門卻無法從各個環節控制成本的局面，因此造成公司內部成本控制始終不完善，無法做到全員控制的情況。

2.3.2 應用成果不易量化

Y 公司在應用管理會計工具上也做出很多嘗試，但存在應用成果不易量化的問題。雖然Y 公司應用了管理會計工具，但沒有完全按照規則來，執行過程并不符合要求，而且還沒有建立相互之間的聯系，指標與指標之間相對獨立，沒有形成一個系統的制度化的考核指標體系。企業要想考核營運水平，各個營運指標在應用管理會計工具后產生的變化，以目前的指標體系難以獲得。例如企業的應收賬款、存貨周轉率指標變化，管理者無法知道指標的變化有多少是因為應用了管理會計工具而發生的，最終造成Y 公司在管理會計工具的實際應用上做了很多嘗試和努力，但卻未能通過財務報表數據等量化指標體現的局面。

2.3.3 ERP 尚未滿足需求

Y 公司是大型連鎖超市，基于企業所處行業的特殊性，公司需要不斷擴張門店數量，從全國戰略角度進行布局，截至2021 年，公司在全國有超過900 家門店，每個門店都是獨立的部門，由大區總部統一調控，最終受集團總部控制。然而全國門店的不同業務部門中使用的企業管理軟件并不相同，數據報告形式也不同，而且不同ERP 軟件之間沒有連通性，所以不能覆蓋所有活動和管理領域。例如財務會計使用的報告系統為SAP，但是SAP 上保存的數據并不充分，如果有部門沒有及時上傳數據，管理部門也就無法獲得完整的信息，這就造成了企業內部管理的缺陷。每個單位必須發送人工編制的管理報告數據，待審核和總結后，再人工編制合并報表。年度財務報表使用的ERP 系統不能鏈接到SAP 系統，也就無法上傳報告。每個部門必須手動輸入數百個最終報告。這不可避免地會出現錯誤，并使總部的審計和合并報表變得困難。此外，在預算管理方面，SAP 系統的數據也不能同步到預算系統Oracle，每個業務部門的預算數據仍需要手動輸入。一套預算系統僅使用三年，并且每年進行系統更新。這對各部門人員會產生很大的影響，每更新一次系統就要重新學習適應一次，這個過程也會浪費大量的人力物力。

2.3.4 財務部門人員素質有待提高

由于公司情況相對復雜，地域間隔造成了財務人員交流不足，形成了溝通阻礙，提升了交流成本。由于信息不對稱，財務人員無法對公司的工作充分了解，導致財務部門無法順利完成職責。出于降低運營成本的目的，管理層不會向財務人員提供足夠的工資獎勵。另外，財務部門人員流動快，公司無法對新入職的財務人員進行專業的系統培訓。公司對財務人員的工作要求相對較少，財務人員也不必為公司業務的發展提出建議，只要財務人員能夠很好地進行記錄、核算、報告和定期為公司完成納稅工作即可。在這種落后的管理模式下，財務人員難以主動提升專業技能和財務素養，缺乏對自我完善的熱情和需求。此外，財務人員素質間接地限制了在公司決策中使用管理會計來提高公司財務運作的質量。這將對公司的正常發展和經濟效益的提高產生不利影響。總部財務人員超負荷工作，無法執行實際的調查和核查工作，缺乏為管理層提供參考意見的能力，財務人員僅對其管理的賬戶和報表負責，缺少與其他部門的聯系，因此也就無法滿足公司對管理會計的需要。

2.4 解決Y 公司管理會計應用問題的對策

2.4.1 管理層引導全員積極參與控制成本工作

管理會計工具的首要功能就是進行成本控制，成本控制并不能僅依靠單一部門完成，需要從企業整體層面推廣管理會計工具的應用，成本控制管理的成功實施離不開財務和非財務人員的共同努力和相互支持。財務部門要發揮主觀能動性向其他部門宣傳成本控制觀念，公司總部可以利用考核把任務分配下去，再利用激勵機制鼓勵各部門主動利用管理會計工具進行降本增效，調動全員積極參與成本控制，最后公司每個部門從管理層到執行層都將成本控制作為公司經營管理的必要工作，做到全員參與，全員執行。

2.4.2 完善量化指標體系

為了提高公司預算管理管理質量，進一步提高預算執行水平，應從公司整體層面樹立業績考核意識，建立完善的預算考核指標，在公司償債能力、營運能力、盈利能力等方面設立符合公司發展戰略的量化指標，期末考核時以預算指標作為參考，評價當期預算執行情況、公司經營情況，最后根據結果對公司后期經營管理辦法進行調整和修正，對公司各個部門、各個項目的相關指標進行量化，與預算指標相對比，并且將費用開支與效益增減有效掛鉤。

2.4.3 提高信息化水平

公司想要做好財務信息化建設，首先應統一ERP軟件，消除總部與各個部門之間的數據壁壘，為財務人員高效開展工作提供保證，進一步提升基礎工作水平，夯實會計基礎核算工作。將SAP 預算管理系統和與之匹配的ERP 軟件相結合，從而及時地提供高質量的財務信息和數據，定期生成財務會計和管理會計報告，并及時報告突發情況下產生的財務數據。相關部門和各門店應全面上傳相關的運營和財務信息，公司必須建立一個完整的管理會計系統，將財務軟件進行整合，實現數據互聯，為企業決策提供更好的依據。

2.4.4 提高財務部門人員素質

在經濟全球化發展的時代，人力資源對于企業的重要性要遠大于資金、機器和設備。企業要想在激烈的市場競爭中生存發展，需要有強大的人力資源開發戰略作為基石。因此，企業首先要留住人才，對財務人員進行系統的和專業的上崗培訓，提高員工敬業度和奉獻精神，使員工樹立高度的責任感，并將公司發展視為自己的事業，提高專業水平，充分了解企業的業務，將市場變化的趨勢與公司治理的發展趨勢相結合，為公司獻計獻策，幫助公司更好地發展。其次，識別公司業務，進行業財融合，應用管理會計工具為公司降本增效，使管理會計工作與企業發展目標保持一致。

3 研究結論

由于從國外引進的管理會計理論與我國當前的經濟環境、政治環境和人文環境都存在明顯的不適應的情況，這就造成了引進的管理會計先進理論無法在企業中順利實施，管理會計特有的預測、決策功能沒有在我國企業中得到很好的應用。要想推動我國管理會計發展并追趕上發達國家的水平，加強管理會計在企業中的應用研究是至關重要的。管理會計與企業的聯系是緊密的，從企業對外的財務信息、交易信息到對內各個部門的預算信息都離不開管理會計的應用，可以說管理會計在企業中應用的廣度和深度在一定程度上決定了企業的經營能力、管理能力和可持續發展能力。因此，企業要想獲得長足發展需要重視管理會計在企業中的應用。