關于優化企業注銷清算環節稅收征管工作的探討

◎文/陳戰方 尹愛東 張麗媛 孫奕昭

近年來，隨著市場改革不斷完善，市場競爭逐漸顯現，加之近兩年新冠疫情的影響，企業經營受到巨大沖擊，注銷清算企業也有所增多，而稅務機關如何加強企業注銷清算管理則成為重中之重。注銷清算是企業在注銷前對資產、債權債務進行處置、剩余資產分配等行為進行征收管理的最后一道環節，涉及多個稅種、多重環節，對稅務干部專業知識和執法能力具有很高要求，因此優化企業注銷清算環節的稅收征管工作至關重要。

我國多部稅收法律法規均對企業清算行為進行了規范，如《中華人民共和國稅收征收管理法》《中華人民共和國企業所得稅法》《財政部國家稅務總局關于企業清算業務企業所得稅處理若干問題的通知》等，文件詳細規定了清算企業的范圍、清算的時間、流程以及內容，為稅務機關注銷清算征管工作指明了方向。但目前仍存在企業注銷不規范，清算環節未履行納稅申報義務等問題。因此，稅務機關在流程規范的執行、執法管理風險防范方面仍有可優化的空間。

一、企業注銷清算現狀

（一）企業注銷環節管理趨于簡化

近幾年，國家為進一步深化“放管服”改革部署，降低市場主體注銷成本，頒布了多部關于簡易辦理注銷的文件。政策的出臺為企業提供了便利，也是優化營商環境的有力舉措，但當退出市場便利的同時，也衍生出了一些問題企業。當前，企業注銷類型分別為簡易注銷、即辦注銷、容缺承諾注銷和一般注銷。簡易注銷企業可直接向市場監管部門申請辦理注銷登記。其他注銷類型均需納稅人在稅務機關辦理相應業務后再到市場監管部門進行注銷，而即辦注銷與容缺承諾注銷為滿足條件后可即時辦理，流程大幅簡化。注銷征管流程的簡化是國家進一步提高納稅服務的體現，我們應清醒地認識到，在當前虛開發票頻發的態勢下，要防止不法分子鉆空子，還需關注管理中存在的薄弱環節。

（二）企業注銷清算普遍缺乏規范性

在企業面臨注銷時，需要在清算期間清理公司財產，通知或公告債權人，同時處理未了結的業務及納稅義務等。然而在實際操作中，企業注銷卻普遍缺乏規范性。究其原因，分為客觀和主觀兩個方面。客觀原因是部分企業缺乏相關專業知識。很多注銷企業尤其是小微型企業的財務人員缺乏相關的財務及稅務知識，而企業注銷業務具有很強的專業性，清算環節涉及的賬務名目繁多，稅款計算復雜，部分財務人員難以準確計算應繳納的稅款以及規范申報清算申報表，造成了注銷環節的不規范。而主觀原因為企業缺乏納稅尊崇意識，人為不履行納稅義務。有些企業為逃避稅款的繳納，利用財務報表及申報表數據作假，甚至有部分不法中介機構也衍生出變味變調的“注銷代理”業務，打著代理注銷業務的旗號利用各種違規手段幫助企業逃避稅款，種種問題均造成了企業的注銷清算環節普遍缺乏規范性。

二、企業注銷清算中的問題以及稅收風險

（一）企業清算不規范引發稅務風險

現狀中提到了目前企業清算環節普遍存在不規范行為，而種種行為均會導致企業的稅務風險。部分企業因政策、流程不清或業務處理出現問題造成漏稅，部分企業為逃避納稅義務而刻意偷稅。而納稅人的偷稅行為具體表現為掩蓋資產處置收益及債權債務處置收益，往往會在清算申報表上做文章，以逃避所得稅的繳納。還有部分企業通過財務報表做文章，以逃避增值稅的繳納。凡此種種，不但會危害國家稅收安全，也會引發企業自身的稅務風險。根據《中華人民共和國稅收征收管理法》，稅務機關可以無限期追征偷稅納稅人的稅款及滯納金，同時法定代表人也面臨未履行納稅義務的信用風險。

（二）稅務機關審核中存在管理風險

企業清算環節的審核至關重要，企業是否為據實填報，需要稅務人員重點關注。但目前仍存在種種管理風險：一是可變現價值或交易價格的準確性難以確定。部分管理人員缺乏資產評估方面的專業知識，難以判別納稅人提供的可變現凈值是否準確，管理難度較大。二是審核企業清算申報表需要專業的風險識別能力。把握好企業注銷清算相關報表的填報，需要管理人員有敏銳的判斷及專業的稅務及會計知識，同時對于企業注銷期間應全面了解其存貨、固定資產的處理情況以及應收應付款處理情況，審查不到位則會出現風險。三是清算環節的審核工作內容龐雜。稅務機關的清算管理涉及到對企業的資產、賬務處理以及稅款計算的審核，工作量大，需要時間久。在日常管理中，如果稅務管理人員只借助企業遞交的紙質材料與系統中的申報信息加以判別，而未進行實地核查，也容易導致清算審核工作缺乏有效性，從而致使不法企業有漏洞可鉆。

（三）非正常戶注銷的偷漏稅風險

納稅人負有納稅申報義務，但連續三個月所有稅種均未進行納稅申報的，稅務機關則會將其認定為非正常戶。認定非正常戶超過兩年，沒有欠稅且沒有未繳銷發票的納稅人，稅務機關會進行非正常注銷處理。對于這些非正常注銷的企業，除未履行稅務申報義務以外，也未進行注銷清算流程。稅務機關對于此類非正常戶企業缺乏有力度的追究手段，在此環節漏征的稅款數額往往偏大。同時非正常戶給整個社會將帶來負面的影響，此類行為的溢出效應會使得部分想要逃避稅款的納稅人進行效仿。因此，行之有效的法人信用管理體系極為重要，運用整體治理的方法，利用影響法人征信的方式才可以更好地形成震懾作用。

（四）注銷前房產土地處置的征管風險

企業在注銷前，需對企業名下的房產及土地進行清理處置，終止房產稅、城鎮土地使用稅納稅義務，對相關收入繳納增值稅、消費稅、城市建設稅、教育費附加、企業所得稅、印花稅，轉讓國有土地使用權及其建筑物、構筑物的還需繳納土地增值稅。企業的土地及房產在轉讓時的交易價格普遍大于取得土地及房產時的賬面價值，因此一般情況下會產生大額的清算所得稅。然而部分企業注銷前僅終止了房產稅及土地使用稅的稅種，而未就處置行為繳納各類稅款，如果稅務機關在注銷前企業房產及土地處置的環節忽視了企業的稅收征管，則會造成巨大的征管漏洞。

三、優化企業注銷清算征收管理的相關對策

（一）夯實業務基礎，提升稅務干部專業素養

注銷清算中繳納稅款涉及多個稅種。流轉稅涉及存貨、固定資產的銷售及轉讓，管理人員應熟知相關處理及稅款征收。所得稅共涉及兩個層面：一是注銷環節中，被注銷主體應就清算所得繳納清算所得稅。二是剩余財產的分配環節中，被注銷主體的股東應就股息所得和財產轉讓所得繳納所得稅。兩個層面涉及的稅務處理較為復雜，容易出現執法風險。因此稅務干部應繼續加強學習，了解清算所得與剩余財產的計算口徑，資產的可變現凈值如何取得，計稅基礎如何確定，清算費用如何歸集，相關稅費如何計算等等。稅務管理人員只有夯實了自己的專業基礎，才能在企業的注銷清算環節中真正做到“管”，否則只能是“竹籃打水一場空”。

（二）注重慎終如始，加強清算企業審核管理

稅收管理人員應在企業清算環節，以慎終如始的態度加強重點及要點審核。一是監督其在清算前已經處置資產的情況，從企業近幾年的資產負債表數據入手，重點關注其“存貨”“固定資產”“長期待攤費用”等科目的處置，通過比對其增值稅、企業所得稅等申報表，了解相關處置是否已經按照相關法律規范繳納了稅款，是否存在遺漏報稅的現象。二是掌握企業有關債權及債務的清理處置情況，重點關注其“貨幣資金”“應收賬款”“應付賬款”等科目，是否存在已經確定無法償還的應付賬款未計收入的情況。三是可進一步進行全面評估，要求企業出具資產處置變賣、應收應付款項處理的具體處理情況報告，全面了解企業的財產、債權及債務情況，對存在疑慮的企業要及時采取實地核查的方式進行調查，或根據企業提供的相關評估報告，更加全面系統地將企業注銷時的相關賬務處理與實際情況做對比，防止出現執法風險和管理漏洞。四是當納稅人房產、土地稅源信息采集發生變化時，重點關注其處置應繳納的稅費是否按時申報，避免大額稅款流失，強化稅收監管工作。

（三）強化溝通協作，建立部門共治監管模式

注銷是稅務機關監管企業納稅義務的最后一個環節，但實際管理中可涉及多個政府部門，只有充分利用系統性思維，建立長期溝通合作機制，形成數據信息的有效共享，才可以把握好整體清算環節的管理：一是在企業清算過程中，如涉及房產、土地的處置，稅務機關可與住房和城鄉建設委員會、規劃自然資源局取得聯系，了解其房產、土地的公允價值，準確判斷清算損益。二是在企業注銷監管中，可加強與市場監管部門的聯系，保障企業稅務登記與工商登記均注銷完畢。三是對法人逃脫稅款的情況，稅務機關可加強與公安部門的協作，及時了解其行蹤情況，以便采取稅收保全或者強制執行措施。對于完善注銷環節的征收管理，充分建立部門聯動模式，才可以更好地加強共治監管。

（四）提高納稅尊崇，加強稅法宣傳引導

在當今社會中，很多企業投機取巧，甚至為了經濟利益違反法律。究其原因，在于納稅人缺乏足夠的法律意識。因此作為稅務機關更應去加強稅法的宣傳和引導：一是強化事前輔導。在明確相關注銷流程及條件的前提下，一方面提醒納稅人注意事項，提示納稅人清算賬目應保證賬實相符，另一方面可以普及相關法律條款，讓納稅人明晰納稅義務和法律責任，提高其納稅尊崇意識。二是應加強稅務干部自身的法律意識，加強干部對稅收實體法及程序法的學習，夯實干部法治思維，同時加強廉政教育，規范執法行為。三是提高納稅服務意識，稅務機關應該發揮納稅服務職能，深入企業開展輔導，讓納稅人知曉相關政策的同時了解企業情況，去除錯報的風險。四是加大對違規中介的處罰力度，對違反稅收法律、行政法規，造成納稅人未繳或者少繳稅款的稅務代理人進行罰款，達到震懾目的。只有充分加強稅法的宣傳和引導作用，才可以推進整體稅收征管環境氣正風清。