內(nèi)部審計(jì)在落實(shí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任中的策略

張麗娟(中國(guó)石油甘肅銷(xiāo)售分公司，甘肅 蘭州 730030)

0 引言

內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)相對(duì)應(yīng)，即參與內(nèi)部審計(jì)的人員來(lái)自于本單位，這就使內(nèi)部審計(jì)在落實(shí)單位財(cái)務(wù)主體責(zé)任時(shí)具備了比較優(yōu)勢(shì)。就內(nèi)部審計(jì)的功能而言可理解為，其是一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢(xún)活動(dòng)，它通過(guò)運(yùn)用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，審查和評(píng)價(jià)組織的業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性和有效性，以促進(jìn)組織完善治理、增加價(jià)值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。由內(nèi)部審計(jì)功能可知，其在落實(shí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任時(shí)需重點(diǎn)發(fā)揮：功能視角的整體性、功能價(jià)值的服務(wù)性，以及功能目標(biāo)的經(jīng)濟(jì)性等比較優(yōu)勢(shì)。在落實(shí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任時(shí)需對(duì)“主體”的范疇進(jìn)行界定。從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論出發(fā)，可將主體的范疇界定為法人實(shí)體(公司)。然而，從落實(shí)主體責(zé)任促進(jìn)公司經(jīng)營(yíng)發(fā)展的要求下，還需將“人”納入主體范疇，即公司各職能部門(mén)的負(fù)責(zé)人。為了使文中的討論更為具體，文章將以石油銷(xiāo)售公司為對(duì)象展開(kāi)主題探討。

1 相關(guān)研究述評(píng)

1.1 相關(guān)研究概述

高昀等針對(duì)會(huì)計(jì)誠(chéng)信問(wèn)題展開(kāi)了研究，研究認(rèn)為：(1)需建立完善的社會(huì)信用評(píng)價(jià)體系；(2)需健全現(xiàn)代企業(yè)制度，促進(jìn)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)規(guī)范化；(3)需加大會(huì)計(jì)法規(guī)實(shí)施力度，規(guī)范會(huì)計(jì)行為；(4)需加強(qiáng)職業(yè)道德教育，提高社會(huì)認(rèn)知水平；(5)需完善會(huì)計(jì)人員職業(yè)準(zhǔn)入和退出制度[1]。趙彥婷認(rèn)為，建立財(cái)務(wù)管理合理化模式可以圍繞：加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的學(xué)習(xí)、契約為載體落實(shí)各級(jí)主體責(zé)任、優(yōu)化專(zhuān)家結(jié)構(gòu)來(lái)確保立項(xiàng)質(zhì)量、形成多部門(mén)聯(lián)動(dòng)的全過(guò)程管理等四個(gè)方面來(lái)構(gòu)建[2]。馬偉偉認(rèn)為，實(shí)施二者聯(lián)動(dòng)，應(yīng)整合會(huì)計(jì)監(jiān)管資源、下沉?xí)?jì)監(jiān)管任務(wù)、落實(shí)任務(wù)主體責(zé)任、優(yōu)化激勵(lì)懲戒模式、完善會(huì)計(jì)決策制度[3]。

1.2 相關(guān)研究評(píng)析

由上述研究成果可知，目前主流研究已重視對(duì)落實(shí)會(huì)計(jì)主體責(zé)任的問(wèn)題探討，且提出了諸如比較行為失范成本與懲戒成本的有益思路。但在這里筆者也需指出，首先，諸多研究者并未對(duì)“會(huì)計(jì)主體”的內(nèi)涵做出規(guī)范的界定，其更多的是以“人”作為會(huì)計(jì)主體，且又主要突出財(cái)務(wù)人員的會(huì)計(jì)主體地位。再者，現(xiàn)有研究較少談及內(nèi)部審計(jì)對(duì)落實(shí)主體責(zé)任的功能，或許正是將會(huì)計(jì)主體拘泥于“人”，所以人為放棄了內(nèi)部審計(jì)的整體視角。在文章中將重點(diǎn)圍繞內(nèi)部審計(jì)的功能視角、功能價(jià)值、功能目標(biāo)，就石油銷(xiāo)售公司的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任落實(shí)問(wèn)題展開(kāi)研究，并兼顧單位、負(fù)責(zé)人這兩類(lèi)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體的責(zé)任落實(shí)問(wèn)題。

2 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任虛設(shè)所帶來(lái)的問(wèn)題

2.1 財(cái)務(wù)管理的主觀意志濃厚

石油銷(xiāo)售公司已具備完善的財(cái)務(wù)管理制度，目前的中心任務(wù)便是以財(cái)務(wù)內(nèi)控職能助力企業(yè)資本有機(jī)構(gòu)成的合理化，進(jìn)而提高企業(yè)在主業(yè)運(yùn)營(yíng)中的“產(chǎn)出/投入”比值。然而，受主觀意志的驅(qū)使，企業(yè)在財(cái)務(wù)內(nèi)控中對(duì)流動(dòng)資金的配置結(jié)構(gòu)不夠重視，勢(shì)必會(huì)干擾企業(yè)的正常經(jīng)營(yíng)。

2.2 財(cái)務(wù)人員的能力建設(shè)滯后

盡管石油銷(xiāo)售公司擁有完善的財(cái)務(wù)管理制度，但財(cái)務(wù)管理人員已習(xí)慣于程序性決策，這就使得企業(yè)在提質(zhì)增效中所要求的財(cái)務(wù)創(chuàng)新能力被弱化。石油銷(xiāo)售環(huán)節(jié)面臨出貨與補(bǔ)貨的平衡問(wèn)題，也存在著油品結(jié)構(gòu)的優(yōu)化問(wèn)題，其中財(cái)務(wù)人員需從提升企業(yè)經(jīng)營(yíng)效益著眼為管理層提出財(cái)務(wù)建議。然而，現(xiàn)實(shí)卻面臨困境。顯然，由于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任虛設(shè)，導(dǎo)致財(cái)務(wù)人員并未獲得提升自身業(yè)務(wù)能力的外部壓力。

財(cái)務(wù)人員的能力建設(shè)滯后，不僅歸因于石油銷(xiāo)售公司管理層對(duì)財(cái)務(wù)管理的重視程度不夠，也與企業(yè)長(zhǎng)期突出“石油銷(xiāo)售業(yè)績(jī)”的工作模式不無(wú)關(guān)系。不難發(fā)現(xiàn)，上述原因之間又相互作用，而固化了能力建設(shè)滯后的問(wèn)題。由于能力建設(shè)滯后，使財(cái)務(wù)人員難以為管理層及時(shí)提供有關(guān)提質(zhì)增效的財(cái)務(wù)建議與意見(jiàn)，也放大了主觀意志對(duì)財(cái)務(wù)工作的影響力。

2.3 財(cái)務(wù)管理的內(nèi)控手段缺失

全面預(yù)算管理構(gòu)成了財(cái)務(wù)內(nèi)控手段的主要內(nèi)容，且含有全員參與預(yù)算管理和全過(guò)程預(yù)算管理的核心要義。內(nèi)控手段缺失在企業(yè)資產(chǎn)購(gòu)置中的體現(xiàn)為，資產(chǎn)購(gòu)置后的使用績(jī)效評(píng)價(jià)工作相對(duì)弱化。可從“產(chǎn)出/投入”關(guān)系來(lái)考察資產(chǎn)使用績(jī)效，即在石油銷(xiāo)售公司中，為了提升主業(yè)經(jīng)營(yíng)績(jī)效需采購(gòu)專(zhuān)用型設(shè)施設(shè)備，在將預(yù)算資金用于購(gòu)置專(zhuān)用型資產(chǎn)后，其“產(chǎn)出”應(yīng)具體體現(xiàn)在實(shí)現(xiàn)規(guī)模經(jīng)濟(jì)效益方面，且企業(yè)專(zhuān)用型資產(chǎn)所產(chǎn)生的“年度紅利”應(yīng)大于或等于“年度資產(chǎn)折舊額度”。然而，由于部分資產(chǎn)使用效率不及預(yù)期則無(wú)法完全滿足產(chǎn)出要求。

這里的原因主要為：(1)未能形成業(yè)財(cái)融合下的財(cái)務(wù)管理模式，使之在預(yù)算編制中忽略了企業(yè)經(jīng)營(yíng)的實(shí)際需要；(2)未能同時(shí)提高專(zhuān)用型資產(chǎn)操作人員的崗位能力，進(jìn)而單位工效的提升程度低于預(yù)期；(3)因存在信息不對(duì)稱(chēng)因素的干擾，使得專(zhuān)用型資產(chǎn)歸口部門(mén)降低了合理配置資產(chǎn)的意識(shí)。從抓住主要矛盾著眼，當(dāng)前需著力解決業(yè)財(cái)融合問(wèn)題，以及業(yè)務(wù)部門(mén)對(duì)資產(chǎn)配置的意識(shí)問(wèn)題。

2.4 財(cái)務(wù)管理的風(fēng)控能力不足

一旦石油銷(xiāo)售公司將資金在短時(shí)間內(nèi)，集中投放到對(duì)專(zhuān)用型資產(chǎn)的購(gòu)置中來(lái)，則需在空間維度及時(shí)調(diào)整流動(dòng)資金在采購(gòu)、銷(xiāo)售等兩個(gè)環(huán)節(jié)中的配置結(jié)構(gòu)，即通過(guò)調(diào)整業(yè)務(wù)類(lèi)型和業(yè)務(wù)規(guī)模，使流動(dòng)資金在三個(gè)環(huán)節(jié)中形成新的動(dòng)態(tài)平衡。然而，筆者在調(diào)研中卻感知到：追求市場(chǎng)擴(kuò)張的急切愿望，導(dǎo)致管理層弱化了對(duì)流動(dòng)資金再次統(tǒng)籌的需要，而是一味尋求外源性資金供給。這樣一來(lái)，必然會(huì)使企業(yè)陷入到財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)之中。

3 內(nèi)部審計(jì)在落實(shí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任中的作用分析

結(jié)合以上問(wèn)題，內(nèi)部審計(jì)在落實(shí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任的作用分析如下。

3.1 內(nèi)部審計(jì)有助于消減主觀意志

在企業(yè)財(cái)務(wù)管理中主觀意志的形成，主要源于針對(duì)決策層會(huì)計(jì)行為監(jiān)督的缺位，即管理者的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任未能落實(shí)。通過(guò)發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督、督促作用，便能有助于消減主觀意志。其中的原理為，內(nèi)部審計(jì)人員在對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)憑證進(jìn)行復(fù)核時(shí)，對(duì)于出現(xiàn)疑點(diǎn)和問(wèn)題的會(huì)計(jì)憑證會(huì)向當(dāng)事人(各級(jí)管理者)問(wèn)詢(xún)。在簽字權(quán)限與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任相匹配的情況下，若管理者無(wú)法回答相應(yīng)問(wèn)詢(xún)，或者無(wú)法為說(shuō)辭提供支撐材料時(shí)，則將面對(duì)總公司的懲戒。由此，在趨利避害的心理因素影響下，內(nèi)部審計(jì)便能利用其工作影響力消減主觀意志。

3.2 內(nèi)部審計(jì)有助于實(shí)現(xiàn)信息共享

財(cái)務(wù)人員能力建設(shè)滯后并不意味著財(cái)務(wù)團(tuán)隊(duì)建設(shè)停滯，前者主要反映為主客觀原因阻礙了團(tuán)隊(duì)建設(shè)的有序進(jìn)行。由于財(cái)務(wù)人員能力建設(shè)滯后，其在執(zhí)行企業(yè)預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行、資金效益評(píng)價(jià)中則面臨能力和信息短板，進(jìn)而也導(dǎo)致財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任難以落實(shí)。此時(shí)，內(nèi)部審計(jì)所擁有的整體視角，以及在工作權(quán)限內(nèi)所獲得的各種企業(yè)信息，則能為財(cái)務(wù)人員能力建設(shè)提供幫助，且這種幫助主要從有助于實(shí)現(xiàn)信息共享中得以實(shí)現(xiàn)。由此，內(nèi)部審計(jì)在落實(shí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任時(shí)需豐富自身的工作職能，即在審計(jì)工作中不僅需擔(dān)負(fù)監(jiān)督、督導(dǎo)職能，還應(yīng)承擔(dān)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)活動(dòng)有序開(kāi)展的輔助職能。

3.3 內(nèi)部審計(jì)有助于完善內(nèi)控環(huán)境

內(nèi)控環(huán)境主要由：治理結(jié)構(gòu)、組織架構(gòu)、內(nèi)控文化等三要素構(gòu)成。在問(wèn)題部分指出，由于內(nèi)控手段缺失而導(dǎo)致資金錯(cuò)配現(xiàn)象的發(fā)生，這就反映為財(cái)務(wù)部門(mén)、業(yè)務(wù)部門(mén)都存在著財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任未能落實(shí)的問(wèn)題。內(nèi)部審計(jì)在這里的作用主要通過(guò)影響內(nèi)控文化而實(shí)現(xiàn)，即在內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督、督導(dǎo)機(jī)制影響下，部門(mén)負(fù)責(zé)人(具有簽字權(quán))都將為自身的財(cái)務(wù)決策承擔(dān)職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而就倒逼出他們?cè)谪?cái)務(wù)決策時(shí)的制度意識(shí)、民主意識(shí)。在這兩類(lèi)意識(shí)的驅(qū)動(dòng)下，部門(mén)負(fù)責(zé)人將有動(dòng)力履行對(duì)本部門(mén)成員經(jīng)濟(jì)行為的監(jiān)督、督導(dǎo)責(zé)任，這就為培育企業(yè)二級(jí)部門(mén)良性的財(cái)務(wù)內(nèi)控文化創(chuàng)造了條件。

3.4 內(nèi)部審計(jì)有助于輔助風(fēng)險(xiǎn)管控

企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)主要由存量資金的配置，以及增量資金的引入這兩個(gè)方面引致。其中，存量資金錯(cuò)配不僅為企業(yè)帶來(lái)會(huì)計(jì)成本，還會(huì)因資金的特性而產(chǎn)生機(jī)會(huì)成本。外源性資金的引入為企業(yè)形成了債務(wù)壓力?？梢?jiàn)，這也表現(xiàn)為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體的責(zé)任缺失，且這里的主體則為法人實(shí)體(企業(yè))。如上所述，內(nèi)部審計(jì)所具有的整體視角與職能優(yōu)勢(shì)，能夠從多維角度審視企業(yè)的經(jīng)營(yíng)發(fā)展?fàn)顩r，進(jìn)而便能為存量資金配置與外源性資金引入提供建設(shè)性意見(jiàn)。

4 內(nèi)部審計(jì)在落實(shí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任中的策略

根據(jù)以上所述，內(nèi)部審計(jì)落實(shí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任的策略構(gòu)建如下。

4.1 對(duì)各級(jí)管理者開(kāi)展內(nèi)部審計(jì)專(zhuān)題講解

若要維護(hù)企業(yè)的財(cái)經(jīng)安全，首先需落實(shí)各級(jí)管理者的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任。這就要求，應(yīng)使各級(jí)管理者明確內(nèi)部審計(jì)的功能視角、功能價(jià)值和功能目標(biāo)，以及審計(jì)結(jié)果對(duì)自身的影響。筆者建議，應(yīng)根據(jù)各級(jí)管理者的崗位職責(zé)權(quán)限，以及他們作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體所面臨的責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，精準(zhǔn)開(kāi)展關(guān)于內(nèi)部審計(jì)的專(zhuān)題講解。如針對(duì)企業(yè)二級(jí)部門(mén)負(fù)責(zé)人的專(zhuān)題講解，應(yīng)重點(diǎn)突出內(nèi)部審計(jì)的手段，在講解對(duì)會(huì)計(jì)憑證的審計(jì)活動(dòng)時(shí)需強(qiáng)調(diào)：會(huì)計(jì)憑證的形式要件與會(huì)計(jì)憑證背后經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的實(shí)在性與正當(dāng)性需匹配。這樣一來(lái)，便能消減二級(jí)部門(mén)負(fù)責(zé)人在履行財(cái)經(jīng)職責(zé)時(shí)的機(jī)會(huì)主義動(dòng)機(jī)。

4.2 形成人員往來(lái)長(zhǎng)效機(jī)制搭建信息平臺(tái)

需形成審計(jì)人員與財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)往來(lái)的長(zhǎng)效機(jī)制，并且搭建有關(guān)企業(yè)運(yùn)營(yíng)發(fā)展的信息共享平臺(tái)。一般而言，參與內(nèi)部審計(jì)的人員由總公司委派，所以他們并不隸屬于分公司。為此，應(yīng)由總公司牽頭旨在促進(jìn)被審計(jì)分公司各項(xiàng)事業(yè)的健康發(fā)展，建立線上與線下相協(xié)同的人員往來(lái)長(zhǎng)效機(jī)制。這里筆者建議，可重點(diǎn)建立線上人員業(yè)務(wù)往來(lái)模式，這樣可與信息共享平臺(tái)的搭建形成無(wú)縫銜接。在人員往來(lái)中，需重點(diǎn)引導(dǎo)財(cái)務(wù)人員樹(shù)立企業(yè)整體運(yùn)營(yíng)經(jīng)濟(jì)觀，并將這種經(jīng)濟(jì)觀反映在預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行、資金效益評(píng)價(jià)之中，以“干中學(xué)”的方式增強(qiáng)財(cái)務(wù)部門(mén)落實(shí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任的能力。

4.3 與宣傳部門(mén)合作開(kāi)展審計(jì)宣傳周活動(dòng)

在落實(shí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任時(shí)需克服信息不對(duì)稱(chēng)現(xiàn)象所帶來(lái)的干擾，這就需要加強(qiáng)企業(yè)的財(cái)務(wù)內(nèi)控文化建設(shè)。筆者建議，內(nèi)部審計(jì)人員可與企業(yè)宣傳部門(mén)合作開(kāi)展審計(jì)宣傳周活動(dòng)。在上文4.1中所提到的審計(jì)專(zhuān)題講解便可在宣傳周中進(jìn)行，此外在宣傳周中還可開(kāi)設(shè)：防經(jīng)濟(jì)腐敗的成果展、專(zhuān)題視頻播放，以及發(fā)放關(guān)于遵守企業(yè)財(cái)經(jīng)制度注意事項(xiàng)的宣傳冊(cè)。通過(guò)開(kāi)展宣傳周活動(dòng)，便能在企業(yè)內(nèi)部營(yíng)造出落實(shí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任的強(qiáng)大輿論氛圍，也能塑造出各級(jí)管理者在財(cái)經(jīng)活動(dòng)中的審慎心理，進(jìn)而使他們?cè)诿鎸?duì)主體責(zé)任時(shí)不亂作為。另外，在財(cái)經(jīng)知識(shí)講解、介紹的基礎(chǔ)上，又能幫助他們正確作為。

4.4 建立風(fēng)控專(zhuān)家組將審計(jì)人員納入其中

企業(yè)在發(fā)展中需對(duì)存量資金實(shí)施動(dòng)態(tài)配置，也需不定時(shí)地引入外源性資金，對(duì)此筆者建議：企業(yè)可建立風(fēng)控專(zhuān)家組以落實(shí)在該事項(xiàng)中的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任，并將審計(jì)人員納入其中以發(fā)揮他們的崗位職能優(yōu)勢(shì)。前面已經(jīng)提出了線上人員業(yè)務(wù)往來(lái)的建議，這里則可在此基礎(chǔ)上設(shè)立線上專(zhuān)家虛擬團(tuán)隊(duì)，該團(tuán)隊(duì)為財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制提供咨詢(xún)與建議，并可引入德?tīng)柗品▽?duì)專(zhuān)項(xiàng)資產(chǎn)購(gòu)置、項(xiàng)目投資等活動(dòng)提供實(shí)施意見(jiàn)。這樣一來(lái)，以單位為法人實(shí)體的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任也得到了落實(shí)。

5 結(jié)語(yǔ)

在文章中重點(diǎn)圍繞內(nèi)部審計(jì)的功能視角、功能價(jià)值、功能目標(biāo)，就石油銷(xiāo)售公司的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任落實(shí)問(wèn)題展開(kāi)了研究，并兼顧單位、負(fù)責(zé)人這兩類(lèi)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體的責(zé)任落實(shí)問(wèn)題。研究認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)助力企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體責(zé)任落實(shí)的策略為，對(duì)各級(jí)管理者開(kāi)展內(nèi)部審計(jì)專(zhuān)題講解、形成人員往來(lái)長(zhǎng)效機(jī)制搭建信息平臺(tái)、與宣傳部門(mén)合作開(kāi)展審計(jì)宣傳周活動(dòng)、建立風(fēng)控專(zhuān)家組將審計(jì)人員納入其中。最后強(qiáng)調(diào)，需豐富內(nèi)部審計(jì)職能，使之兼顧督導(dǎo)與輔助兩項(xiàng)要求。