基于數字化賦能的工具管理審計研究與應用

一、案例背景

研究型審計是基于審計實踐的需要而提出的一個概念，是一種審計策略、審計組織方式和工作方法，是指審計機構和審計人員將研究的思維、視角和方法運用到審計全過程，即以研究的方式開展審計工作。《“十四五”國家審計工作發展規劃》中明確提出要“積極開展研究型審計”。審計署審計長侯凱也在全國審計工作會議上強調，深入開展研究型審計是實現新時代審計事業高質量發展的必由之路。隨著社會經濟運行日趨復雜，企業運營面臨的風險在不斷增加，數字化環境也對內部審計工作提出了新的挑戰。鑒于此，中國航空發動機集團有限公司（以下簡稱集團）以工具管理為研究對象，組織對4家制造類單位開展工具管理審計，圍繞數字價值發揮與挖掘，積極開展工具管理的研究型審計探索與實踐。

航空制造企業生產過程中所需的工具量大、價值較高，其采購、制造、使用、消耗等費用約占生產總成本6%，此外管理中涉及物資采購、供應商管理等廉潔風險高發環節，歷來是審計監督的重要領域。本文以工具管理全流程分析為切入點，發揮數據分析研判在立項、聚集、擴面、破解等方面的關鍵性作用，運用“總體分析、發現疑點、分散核實、系統研究”的數字化審計模式，從審前、審中、審后進行數字賦能的探索研究，促進業務建設，實現審計價值，對同類型管理審計項目具有較好的參考價值。

二、研究與實踐

在大數據環境下，從審前、審中、審后三個階段進行審計方式方法創新研究，細分審計行為，采用“數據采集、清洗、轉換、存儲、分析、應用”等方法，持續運用“總體分析、發現疑點、分散核實、系統研究”的數字化審計模式，人審與機審結合，探索研究審計數字化賦能，從樣本推斷總體、從表面因果關系挖掘問題本質，促進審計效率和質量的雙重提升。

（一）審前階段

在審計計劃、審前調查和審計方案制定工作中實施“四維研究”，從“研究政策、研究審計對象、研究風險、研究應對策略”入手，了解審計對象，做到知己知彼。

1.四維研究，體系思考有的放矢。

一是全面學習研究政策。主動研究國家政策法規、國資委等上級管理部門規章要求、發動機行業標準文件等，結合反腐敗斗爭高壓態勢，從保護干部、堅決筑牢反腐敗防線的角度，聚焦腐敗高發區域。二是精準確定研究審計對象。了解各單位采購業務情況，綜合研判采購業務量和控制環境等因素，確定對4家制造型成員單位開展工具管理審計，全面掌握其總體運營、內部控制、審計發現問題、工具管理等情況。三是系統梳理研究風險。對審計對象進行業務流程研究，明確關鍵控制點和風險點，以便針對性地制定應對策略。四是高效制定研究應對策略。結合審計理論方法、行業特色和項目特點等制定審計方案，圍繞業務流程中的關鍵控制點和風險點明確審計重點和審計要素，結合團隊成員個人能力特點，將審計要素逐項分解給不同成員，經頭腦風暴細化為具體應對策略。

2.優勢互補，組建以業務為基礎的跨專業多元化團隊。

為了縱向深入到具體業務管理中，集團審計部門牽頭組織工具制造及管理、審計、內控等業務主管部門的資深專業人員共同組成審計組，人員專業包括財務、法學、計算機、機械設計及制造等，從不同觀察視角，發揮專業組合優勢，形成審計能力基礎、智力支撐。

3.加強業務流程和關鍵控制點分析，奠定數據采集基礎。

（1）群策群力，系統梳理業務全流程。組織審計組成員進行頭腦風暴，基于業務制度全面梳理工具全生命周期管理業務流程（如圖1所示），深入分析流程關鍵控制點，對管理行為、數據流、實物流進行剖析，做好審前調查。

（2）充分研判，明確審計要素、關鍵控制點和風險點。審計組基于內部控制基本規范要求，組織專家研討，形成工具管理9個審計要素、51個關鍵控制點，具體包括制度建設與職責分工，工具選型、試驗管理，工具計劃管理與執行，工具驗收入庫管理，工具領用管理，工具保管和盤點清查、工具使用、檢定和修磨，工具的報廢、回收與處理，以及工具管理的檢查與考核等。控制點、風險點覆蓋了工具管理全生命周期（如圖2、表1所示）。

4.采集業務主流程全景信息，形成數字化勢能優勢。

審計組設計數據匯總表和明細表（如表2、表3所示），提前通知被審計單位進行數據收集，主要包括工具一定年度內的期初/期末數量、消耗數量、領用數量、期初/期末金額、消耗金額、領用金額等關鍵數據，了解被審計單位工具管理重要節點上的管理場景或表現，以及由“細節”組成的管理“全貌”，實現數據采集的第一步。

通過數據采集，共收集數據70余萬項，經過運算并衍生到相應階段的資金數據，建立了工具管理基礎數據池。審計組對收集到的非結構化數據（如紙質卡片等）與結構化數據進行清洗，去除“冗余”數據，產生有效數據池，形成數據勢能優勢，為開展審計分析提供數據基礎。

5.工具全生命期重要表單數據結構分析。

結合工具全生命期風險點，梳理工具管理從“入口”到“出口”的15項重要表單數據結構（如圖3所示），對以業務為載體的數據流動性進行分析，分析數據表單中各字段之間的邏輯關聯性和各表單對接的關鍵字，確定數據跟蹤路徑及校核目標，為數據分析奠定基礎。同時，明確數據獲取的位置和來源，迅速找到審計現場實施的抓手。

（二）審中階段

在現場審計工作中，實施多角度論證與分析，以審計疑點檢索、柔性取數等方式，實現數據升維場景還原、線上線下組合發力和交叉驗證，提高數據資源的利用率，并在審計報告中以數據可視化的方式展示審計成果，提高現場審計和審計報告的質量。

1.繪制審計疑點檢索路徑，還原數據升維場景。

數據在具體活動或場景中產生，須通過各種技術手段將數據抽取出來并存儲。數據抽取過程是降維過程，剝離場景細節，而審計人員分析和應用數據的過程是升維過程，是基于個人能力、判斷和模型假設等進行場景還原。這個還原過程很容易受到審計人員主觀經驗的影響。為了減少主觀因素的影響，有效應用數據價值，審計組應用專家分析法形成九條工具管理審計數據疑點檢索路徑（如圖4所示），便于業務運行測試的精準施策。

2.不同環境柔性取數，線上線下數據組合發力。

審計組要求被審計單位全方位開放工具管理信息系統，開通并配備“全數據只讀用戶”，便于審計人員進行數據的穿行性測試。同時，根據不同單位工具管理業務開展及信息化系統運行現狀，審計組充分利用信息系統中的數據資源，以線上審計、線下審計、線上線下結合三種方式靈活開展數據的分析與驗證，積極應用宏編程、聚類、知識圖譜等工具進行數據綜合分析與研判。線上線下數據的組合發力，確保現場驗證的精準性，極大提高了審計效率。

3.有效利用信息不對稱，進行內外部數據交叉驗證。

行為主體根據不同的目的，選擇不同的信息展現方式，不同的方式和內容間存在的數據差異就是矛盾所在，即審計觸點。數據按照來源分為企業內部數據和企業外部數據，從產生數據的不同主體視角進行數據交叉驗證與校核，通過同一口徑數據的矛盾性判定讓問題一覽無余。比如，在審計中通過“企查查”進行企業信息查詢，掌握供應商營業地址、規模、人數、涉訴情況等信息，驗證企業供應商準入、審核、采購方式選擇等管理內容的規范性和真實性。又如，通過供應商工具交貨單，交叉驗證企業入庫工具規格、數量、時點等數據信息，發現管理不閉環的漏洞，發現工具實物流失問題。

4.關注數據特征，點線面結合雙向互動深挖問題。

數據挖掘技術就是從數據中挖掘出靠直覺或經驗不能發現的信息或知識的過程。審計組借助數據挖掘思路，開展點線面結合的雙向數據分析。一方面，通過對數據特征的總體分析、關聯規則、孤立點檢測等方法從總體到個體進行數據分析、精準抽樣、發現問題；另一方面，從個體到總體，對發現的“點”上的問題進行穿行測試，查驗業務流程“線”和體系建設“面”是否合規有效。比如，通過工具的期初、年度領用、年度消耗、期末數量等關聯數據，從面到線到點逐層聚焦審計疑點，從工具占用總額逐年上升、整體領用大于整體消耗的“面”到刀具3年領用額與消耗嚴重失衡的“線”，到疑點數據群的“點”，數據驅動提高了工具管理審計精準性（如圖5所示）。

5.有圖有真相，審計成果的數據可視化加持。

本次審計，共發現問題87項，其中內部控制設計類審計問題8項、內部控制執行類審計問題79項，審計組總結共性和體系性問題，形成審計報告，提出改進意見或管理建議。審計報告中對重要結論進行可視化展示，在形式上組合多個維度的數據描述業務場景，提高單一閱讀區域的數據容量，提高報告閱讀理解速度。比如，將“工具采購需求計劃分節點多批次，但實際集中到貨，加大資金占用”“專用工裝外委制造先入庫后簽訂合同或已入庫仍未簽訂合同”等問題在審計報告中以圖形展示，提高閱讀性（如圖6所示）。

（三）審后階段

在后續審計工作中以發揮業務建設職能、促進管理前移為目標，系統策劃審計整改工作，進行審計經驗與能力的轉化，形成數字化賦能的審計項目及整改雙重閉環模式，做到在實踐中研究、在研究中提高。

1.組織審計整改，提高業務建設水平。

本次管理審計整改，以“舉一反三深入、問題整改徹底、管理協同高效、結果運用充分”為指導思想，從集團層面到基層單位拉條掛賬、逐層落實、扎實推進，使管理審計不僅能夠“亡羊補牢”，同時可以“防患未然”。

基于PDCA理論，將本次整改工作分為4個階段：集團業務部門制定體系化整改計劃（Plan）、責任單位舉一反三問題整改（Do）、審計工作組審核整改情況（Check）、集團制定后續審計方案（Act）。從制度設計及執行、監督檢查、責任追究三個方面具體落實，整改效果較好。比如，工具使用與保管方面，某廠完成110，850項、1，010，055件工具清查，建立實物臺賬，同時升級MES系統功能，實現實物“狀態+數量”管理。某廠收回現場暫不使用專用工裝18，783項、26，398件，保證工具流動性，降低丟失風險。工具報廢與回收方面，某廠修訂《工裝實物管理規范》等制度，建立“刀具歸還票”運行模式。某廠對違規人員進行嚴肅處理，勸退1人，調離崗位3人，取消評先評優資格4人，組織約談4人，扣減績效33人、扣減金額2.12萬元，對工具丟失責任單位及責任人共計追償2.6萬元等。

通過此次整改，有效促進了集團各單位工具管理能力建設，保護了國有資產的完整性，降低了廉潔風險。

2.固化審計整改模式，發揮業務領域體系管理職能。

集團審計部門與業務主管部門協同體系策劃，舉一反三開展業務建設，實現從審計問題到內控建設和風險防范的關鍵性轉變。

（1）體系策劃逐層分解，確保整改閉環。在審計整改工作中，集團生產（工具）主管部門與審計部門聯動，對發現的87個問題拉條掛賬，主動服務責任單位，協調問題整改歸零。責任單位業務主管領導牽頭，組織工具管理部門、審計部門、各制造車間召開了工具管理問題整改工作專項布置會議，針對審計提出的問題逐條梳理，制定具體整改措施，并逐項明確時間節點和責任人。

（2）舉一反三，擴充業務域開展專項管理提升。集團生產（工具）主管部門結合此次工具管理審計項目，組織制造類單位召開多輪工具管理研討會，并將審計報告總結的“聚焦生產過程的工具全流程管理方式方法”推廣到生產物資全流程業務管控，選取3家試點單位，啟動集團級生產物資全流程管控及信息化專項提升工作。專項提升工作充分借鑒了此次審計項目的成果，結合AEOS生產制造體系、供應鏈管理體系建設，打通需求、計劃、選型、采購直至維修、報廢、回收全業務鏈，優化生產物資全生命周期管控流程，通過健全制度、完善標準、數據治理和信息化開發，實現計劃合理、采購陽光、使用精益，助推集團生產精益數字化轉型，有效防控風險。

三、應用成效

集團領導對此次工具管理審計給予高度評價，認為此次審計“著眼準、理念新、效果實”，首先抓住了工具管理這個高價值、高風險領域，聚焦關鍵點；其次寓研究于審計，邊審計邊研究，以數據的深度挖掘和使用為主線，貫穿審前、審中、審后全流程，探索審計模式創新；最終實現了業務管理、審計工作“雙提升”，在規范業務、堵塞漏洞的同時，趟出了一條審計工作高質量發展的新路子。

（一）通過業務制度體系建設，促進管理前移

堅持問題導向，精準制定內部控制措施，將審計要素融入業務管理制度、嵌入業務流程，確保管理關口有效前移，逐步形成業務、審計、內控、風險及其他監督部門協同的大監督體系（如圖7所示）。4個單位通過整改，新編管理制度8項，修訂管理制度35項。

（二）將數據分析經驗轉化為矩陣式問題檢索能力

審計行為復盤是對整個審計項目中每個審計人員的數據分析行為、審計現場核實驗證等進行回顧和重新推演。通過復盤，發現審計作業對象雖有不同，但是審計作業的實施路徑卻具有共同的特性，那就是業務流程、審計要素和疑點的檢索路徑之間組合形成矩陣式檢索方法（如圖8所示）。審計要素是圖中的“點”，疑點搜索路徑是某項業務推進的一條流程“線”，不同的審計要素分布在不同的關鍵風險點檢索路徑上。以業務運行信息系統全數據及業務流程為作業面，以審計要素和疑點搜索路徑為X軸和Y軸兩條線，“點、線、面”結合，形成矩陣式審計作業問題檢索模式。經過工具管理審計實踐驗證，該方式切實可行，且效率較高。

（三）形成數字化賦能的審計項目及審計整改雙重閉環模式

主動適應審計環境變化，積極應用數字資源優勢，加強數據思維與分析應用的實踐，從審前、審中、審后三個維度探索數字化賦能的有效路徑。以價值創造為導向，緊抓審計發現問題整改，發揮審計的業務建設職能，對審計項目管理、審計整改兩方面進行組織模式優化，結合工具管理數據分析和實踐，形成數字化賦能的審計項目和審計問題整改PDCA雙重閉環模式（如圖9所示）。通過積極實踐，工具管理審計取得較好的效果，極大提高了審計效率和審計質量，有效促進集團審計業務管理的優化升級。

四、總結與展望

本次審計項目，審前階段以四維研究為起點，研究相關政策、審計對象、風險和應對策略，開展團隊成員組建，業務流程和關鍵因素分析，形成審計要點。從數據視角和數據思維出發積極采集數據，形成數據優勢；審中階段充分挖掘數據價值，應用先進數據分析工具矩陣式搜索，提高審計效率；審后階段以數據方式展示審計成果，舉一反三促進管理提升。同時，在審計項目管理方面也以PDCA循環螺旋式提升的方式，理論結合實際，研究、審計、總結、提升，反復推演，積極復盤、持續改進。

在未來的審計項目中，審計人員應加強先進審計技術的學習，融合高級數據分析和挖掘技術、智能預測、敏捷方法和機器人流程自動化RPA等新技術及新概念，為內部審計提供全方位的數字化賦能，提高基于數據的風險洞察力和價值創造能力，不斷提高審計效能。

（執筆人：張海榮? ?石鳴? ?陳仕清）