中國古代稅收舞弊審計監督的路徑經驗

方平

[摘要]官員舞弊泛濫會侵害國家及社會公眾的利益，導致嚴重的社會經濟后果。本文對宋清兩起典型的稅收征管舞弊案進行簡要梳理，從兩起稅收舞弊案件審計監督表現的特點展開評析，并就古代審計案例帶來的現代啟示進行了簡要探析，以期對讀者有所啟示。

[關鍵詞]稅收? ?中國古代? ?審計監督

稅收是國家公共財政最主要的收入形式和來源，也是調控經濟運行的重要政策工具。中國古代長期實行以土地稅（包括田賦以及依附于土地的戶稅與丁稅）為主、商稅（包括關稅與市稅）為輔的稅收制度，因此對土地稅的征收管理是古代財政制度的重要內容，政策性減免土地稅和稅收優惠也是古代統治者最常用的惠民、救災手段。宋代包拯揭示征稅舞弊案和清代福崧揭示句容縣吏稅銀舞弊案，正是揭示稅收優惠政策歪曲執行、田賦征管過程中舞弊貪腐的典型案例。

一、案例基本情況

1.宋代包拯揭示稅收政策執行舞弊案。

宋仁宗慶歷四年（1044年），包拯時任監察御史一職，他在巡察京城汴梁附近的陳州（今河南淮陽）時發現，由于天災糧食歉收，朝廷批準將原先夏稅征收的大麥、小麥等農產品改為折價征收現錢，并允許納稅人自主選擇是交納農作物還是折合現錢，這樣既可以減稅，也可以避免“無糧可交”，是一項災年的稅收優惠政策。但陳州官府在政策執行中卻翻倍折價，并額外加運輸費、損耗費，將減稅變為增加了近兩倍稅款。包拯進一步調查發現江淮、兩浙各州縣也存在類似做法，為此他連續向朝廷遞交四份專題報告，得到宋仁宗重視，促使宋仁宗下令對這一篡改歪曲執行減稅政策的行為進行了糾正。

2.清代福崧揭示句容縣吏稅銀舞弊案。

清乾隆五十五年（1790年），福崧調任江蘇巡撫，按照慣例兼任都察院右副都御史之職，因此除地方政務外還負有監察、審計的職責。福崧上任后審查接管的文卷賬冊時發現，一份調查報告中指認句容縣少數幾名稅吏拆封侵吞少量稅銀。福崧對報告分析后認為該調查結果存在異常。按照清代嚴格的稅收征管程序，稅銀是由納稅戶自己包好封牢，投入銀柜，再由知縣親自拆封驗收，納稅憑證與納稅冊、存根核對無誤后，才能發給納稅戶納稅憑證，這個過程中的各環節相互制約、相互監督。這份調查報告中聲稱的少數幾名稅吏私自拆封侵吞稅銀而知縣和其他縣吏卻毫無覺察的情況不符合常理。

據此，福崧敏銳意識到句容縣賦稅銀征收中存在著更為嚴重的問題，隨即命令負有審計、監察職責的江蘇按察使等趕赴句容縣，徹底清查該縣歷年賦稅銀收入，令其將每一筆稅銀收入都認真核對清楚，同時奏請朝廷解除句容縣知縣王光陛的職務，以便順利進行審查。福崧向乾隆帝奏明情況后親赴句容縣與監察官員一同徹底嚴查，揭示出該縣長期上下合謀侵吞巨額稅銀的重大貪腐問題。最終主犯孫乾三等八名貪吏被判處死刑。江寧知府等多名上級官員被發配邊疆，先后擔任過句容縣知縣的十位官員均被追究責任。

二、古代稅收舞弊監督特點評析

（一）當朝最高統治者親自過問督辦案件

當國家征稅方面出現嚴重舞弊問題時，勵精圖治的宋仁宗和清乾隆帝并沒有視而不見或采取消極策略，而是積極地下達命令進行糾正，委派當地級別最高官員直接推進案件清查工作，并明確追究當事人責任。包拯連續就查出問題向朝廷遞交專題報告，宋仁宗獲悉情況后，即下達命令對稅收征管中的違法行為進行糾正。福崧向乾隆帝奏明：“案關重大，臣于是日起程，親赴該縣督同司道等徹底嚴查，務將侵吞各弊，逐一究明。”皇帝隨即準奏，令巡撫福崧親赴句容縣督辦此案，最終查出侵吞稅銀、稅糧共計銀一萬余兩的“小官大貪”案，并將腐敗鏈條的上下官員一并問責，查辦、處理、問責力度較大，也產生了較大的社會影響和威懾力。

（二）對關系民生的稅收領域問題敏銳度高，能夠揭示苗頭性問題、區域性風險和隱蔽性強的窩案線索

一是及時向上報告朝廷稅收惠民政策被歪曲執行的苗頭性問題和區域性風險。宋代陳州的災年“稅糧折現”政策，原本是根據災年糧食歉收情況賦予百姓的納稅物選擇權，避免強行向農民征收糧食，造成百姓無糧可交、官府所收非所需等問題，是一項旨在惠民賑災的變通方法。然而，隨著財政收支狀況的惡化及政治腐敗，“稅糧折現”政策演變為變相增加稅額的手段。通過把“可折”變為“必折”，取消百姓的選擇權，再通過壓價低估折變物、官吏壟斷定價、增收運輸和損耗費等，變相增加實際稅收額。“稅糧折現”惠民政策被扭曲執行，造成百姓賦稅負擔加重、部分官吏中飽私囊，更是極大消耗了朝廷的威望和公信力。包拯發現這一問題時該現象已經區域性擴散，如果不及時妥善應對，甚至可能導致發生民變。面對如此違法征稅行為，包拯以《請免江淮兩浙折變》為題，連續向宋仁宗遞交了四份專題報告，如實匯報了江淮兩浙官府非法征稅的有關事實，并指出了這樣加重賦稅的嚴重后果：農民交納不起稅款，必然要逃亡，農民流亡不僅會造成農田缺少勞動力耕種，還會增加社會不安定因素。

二是敏銳揭示稅收征管舞弊造成的“小官巨貪”問題。福崧到達句容縣后，徹底清查該縣歷年賦稅銀收入，查清縣吏等八犯共侵吞稅銀七千八百八十兩五錢，還侵吞稅糧八百二十石，折算起來，共計侵吞稅銀、稅糧銀一萬余兩。這種持續貪污、官吏分肥、伙同舞弊的行為，由于上下參與人數多、持續時間長、互相包庇造假的作案手段完善成熟，極難發現。福崧看到的那份調查報告，正是窩案主犯應對舉報調查的慣用手段，即拋出一兩個問題輕微的同伙作為擋箭牌，掩飾背后的合謀大案。而福崧熟悉稅收征管機制，敏銳看出了表面問題與機制的矛盾之處，從而發現了隱蔽多年的“小官巨貪”窩案，是對貪腐分子的極大震懾。

（三）采取較為高效的稅收監督方式方法

梳理本文涉稅案例的監督方式方法，可見其采取了查驗賬冊等具有明顯審計行為特征的方式方法，確保取得較好效果。

一是突擊監督。福崧上折向乾隆帝奏明親自督辦的必要性，乾隆準奏后，福崧立即到達句容縣，親自督促該縣的稅銀審計清查，快速有力的突擊監督方式讓涉案的上下官員沒有機會隱藏痕跡、串通對抗，在這起全員參與舞弊的案件中徹底清查該縣歷年賦稅銀收入，認真核對每一筆稅銀收入，取得扎實的證據。

二是“吊核糧串”（查驗憑證）。“吊核糧串”即對稅收憑證進行審計，徹底嚴查，讓稅銀存根聯造假、“大頭小尾”記賬法等造假方法逃不過審計的查證。清代句容縣吏稅銀舞弊案中，福崧調取核驗了納稅戶的納稅憑證，納稅憑證上載明已經完稅，但是，用納稅憑證與存在縣衙的納稅存根核對，就會發現兩者數目不符。經訊問，負責征稅的縣吏江嵩年等供認，某日，為侵吞賦稅銀，他們將納稅戶封好交納的稅銀拆開，拿出大部分，只將尾數稅銀留在封包內，再按照納稅戶實交的稅銀數目發給納稅憑證，而存根聯只填寫留在封包內的尾數稅銀，從而一次從中貪污稅銀七兩三錢。次日，他們的貪污行為被一同辦理征稅的縣吏王遇章、柏洪鑒等人看破，這幾個人就挾制江嵩年共同侵貪稅銀，于是他們就采用“大頭小尾”的弄虛作假手段，多次侵貪稅銀。

三是監察審計合力。清代巡撫福崧給乾隆帝的奏折中還載明，“親赴該縣督同司道等徹底嚴查，務將侵吞各弊，逐一究明”。司道官員是清代地方文官體系中的中高層官員，位于總督、巡撫之下，包括兩司（藩司、臬司）和道員。“藩司”即承宣布政使司布政使，從二品，“掌一省之政、司錢谷之出納”，其職能相當于今天的省財政廳。府州縣必須先把當地錢糧的出納冊報送到布政使司，接受審核，經審核一切無誤后，這些分散的出納冊由布政使司合編為統一格式的全省年度錢糧奏銷冊，然后上交給戶部；“臬司”即提刑按察使司按察使，正三品，掌一省刑名按劾之事、以振風紀而澄吏治；道員的主要職責是協助督、撫、藩、臬諸地方人員管理政務，監督府、縣。同“司道”等一起徹底嚴查官吏貪腐案，是審計和其他監察力量合力查辦案件的有效方式。

（四）整改問責力度較大

稅收監督中，往往由于直接責任人的官職較低，很容易被模糊處理，但本文案例中卻沒有停留在問題表面，而是深挖征稅腐敗背后的利益鏈和權力覆蓋關系，查清“保護傘”和亂象根源，并著手嚴厲問責。清代巡撫福崧親自督辦的句容縣吏稅銀舞弊案，判處縣吏八人死刑，涉案雜役三十多人追究刑罰，縣令王光陛、知府宋覲光發配邊疆，前巡撫閔鶚元因失察入獄、兩江總督書麟遣戍伊犁，成為一起罕見的以小見大、見微知著，并全面問責處理的典型案例。

三、古代稅收舞弊監督案例的啟示

宋清這兩起典型的稅收征管舞弊案，從案例揭示的問題來看，一項內容清晰、為民惠民的災年稅收優惠政策，卻因為政策執行過程中的扭曲、加碼、被篡改成為官員橫征暴斂的新手段；一套明確了封銀投柜、拆封驗收、賬實核對各個環節的相對完備的基層稅收征管機制，卻因為基層官員上下合謀、伙同舞弊形同虛設，形成持續多年的小官巨貪巨腐窩案。習近平總書記指出：“沒有監督的權力必然導致腐敗，這是一條鐵律。”尤其是對于財稅等專業程度較高的領域，一旦缺少高質量的專業監督，重大政策措施中蘊含的黨中央的政治意圖和戰略目標就難以實現，制度剛性和制度執行力也將被極大削弱。

從案例中的審計做法來看，盡管古代稅收征管在復雜性和多樣性方面遠不如現代，且信息不對稱、技術手段不足，但審計人員能夠看穿種種舞弊手段，準確揭示和反映問題，蘊含了豐富的實踐智慧。比如，果斷采取突擊審計方式是應對串通抱團和內外勾結的有力手段；與監察機構合作是能夠嚴厲追查、深度問責的保障；注重橫向縱向延伸，才能從點到面發現政策歪曲的區域普遍性，追溯以往發現合謀舞弊的長期持續性。

黨的二十大報告指出，我們必須堅定歷史自信、文化自信，堅持古為今用、推陳出新。古代稅收征管審計對政策和機制的關注，對苗頭性傾向性問題的深挖嚴查都與當前審計工作理念思路具有高度一致性，在組織領導、原因查究、方式方法、問責效果等方面也探索了較有成效的經驗做法，我們應當堅持對歷史經驗的創造性轉化，緊緊圍繞黨的二十大報告關于優化稅制結構，加大稅收、社會保障、轉移支付等的調節力度等方面的重要部署，不斷探索組織模式和方式方法創新，推動新時代稅收審計高質量發展。

（作者單位：審計署審計科研所，郵政編碼：100086，電子郵箱：fangping0508@163.com）

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