審計質量存在的問題分析與建議

馬星星

摘要：審計質量是審計單位賴以生存和發展的根基，對審計工作來講至關重要。在多年的審計業務實踐中，業界對審計質量的相關影響因素已形成頗多勝利成果。但在新時代背景下，傳統理論可根據審計業務的需要從更宏觀、綜合的角度來健全和拓展。文章就此作些淺顯的闡述，希望利于審計理論向好發展。

關鍵詞：審計質量；審計師；數字經濟

一、引言

在國家監督體系中，審計工作尤為重要。自黨的十八大召開以來，黨中央在對這項不可缺少的重要工作指出其發展方向的同時，為當代審計工作的前進道路作出根本性、系統性的指引。在全球經濟環境不佳的背景下，國際環境也越發不穩定；與此同時，我國雖然轉向了高質量發展階段，但仍存在不平衡與不充分的發展問題，重要工作及其主要環節的發展與變革仍然不容忽視。國際國內經濟大環境對審計工作提出新挑戰，審計工作面臨著新的形勢、任務和機遇。

在黨中央的引領下開展審計工作，必將充分發揮這項工作的監督功能。黨的十九大出臺關于審計發展變革決定后，黨的十九屆三中全會為更高效開展審計工作，提出設立兼具高效性、權威性、統一性與覆蓋性的審計工作監督制度，并由中央審計委員會出面領導工作。《全國人民代表大會常務委員會關于修改〈中華人民共和國審計法〉的決定》于十三屆全國人大常委會第三十一次會議（2021年10月23日）通過，國家主席習近平簽署了主席令并予以公布，該決定自2022年1月1日起施行。此次對于《中華人民共和國審計法》的修訂和頒布施行，促進了我國審計事業發展，加強了審計機關全面實施監督職責的規范，更能促進審計質量的提升，有益審計過程中的風險管理工作，并加強當代審計任務的便利性，使審計在黨和國家監督體系中的主要引領作用得到充分發揮，對完善國家治理體系起到積極作用。

二、審計質量

近些年，審計質量成為學術界研究審計師職業成果的新熱點。關于審計質量的定義，審計署給出如下解釋；審計質量主要是指經審計工作得到審計結果的優劣程度。根據審計質量的內容和表現形式，可分為廣義和狹義兩個角度。廣義上來說，審計質量指的是審計工作的總體質量，注重工作過程中業務的最終效果，核心是受托責任的履行程度，提供的審計服務結果對數字經濟及社會發展的影響及貢獻。審計質量從狹義而言，指的是審計業務工作即審計項目質量，實質是指審計項目經一系列工作過程后的業務實現效果以及業務達標程度，其核心是《審計法》與《國家審計準則》等法律法規要求的遵循程度。兩種意義的質量觀相輔相成，不可割裂理解。從關系上來看，審計項目質量是審計工作質量的基礎，審計工作質量又是審計項目質量的集中體現和最終反映。從關注角度來看，審計工作質量會更多地成為社會公眾的宏觀感知，因而被社會關注；而審計項目質量更多地依托于審計組織實施，因而更容易成為審計機關和審計人員操作層面上的重點。

審計質量在一定意義上可以減少信息不對稱問題的發生，從而維護廣大投資者的利益，一直是國內外學者研究的熱點問題。從審計主體層面（審計機構及審計師）而言，會計師事務所與審計師都在不同程度上影響著審計報告的水平，前人在關于這點做研究時，不僅對審計事務所進行調研工作，而且對審計師個人背景、專業特征及工作獨立性等方面作出研究。從審計客體（被審計單位）而言，企業特定時期的發展戰略對于審計報告的質量有著一定影響。

三、審計師與審計質量

學者們對影響審計報告質量的因素進行研究時，重點研究審計師在開展工作時對其獨立性的保持度及其工作能力、審計機構規模、被審單位內部控制體系及公司管理制度是否完善等。所以，在審計全流程工作中，審計師個人對工作報告必然起著重要的影響作用。

審計報告質量的高低必然受審計師個人能力及專業度的影響。這都屬于審計師個體背景，以及審計師性別、專業，其執業經驗及學歷等因素。張鳳麗，陳嬌嬌（2019）在對此進行研究時，發現審計師的專業能力、獨立性及其風險偏好程度均影響著審計服務質量。而張兆國，吳偉榮，陳雪芩（2014）經研究指出，審計師性別對其風險偏好有著較強烈的影響，審計師的教育背景對其專業性也產生著影響。

（一）審計師個人與審計質量

1. 審計師的性別與審計質量

心理學研究顯示，男性與女性對于風險的厭惡程度不同。多數情況下，女性更厭惡風險，所以女性審計師往往在審計工作中更加細心謹慎。黃宏斌和尚文華（2019）研究發現，審計師性別強烈影響著被審計單位因信息不對稱出現的股價崩盤現象。一般來講，女性審計師可以明顯減小股票崩盤風險，對于審計工作報告的質量，女性審計師也往往會出具更高水平的報告。據此可以推斷，首先女性審計師厭惡風險的程度大于男性審計師，這在一定程度上促使其細心工作，降低審計失誤的概率，有利于出具較高質量的審計報告；而且女性審計師在管理過程中更加民主，這也促進了審計師與團隊成員更好地溝通交流，進而提升識別財務報告重大差錯的水平和應對風險的能力。據此可以得出，在其他條件相同情況下，相較于男性審計師，當簽字審計師為女性時，審計質量將更高。

2. 審計師專業與審計質量

審計雖被定義為一項外部的鑒證咨詢服務工作，但它同時是一項專業性較強的技術工作，這就要求審計師必須具備很強的專業能力及執業背景。審計師的專業性在審計業務執行過程中起著關鍵作用，其專業技能和職業修養對審計質量更是有著直接性的影響。審計師的受教育經歷在一定程度上決定著他們的專業性，這進一步影響著審計師在審計過程中作出的業務決定（如出具審計報告意見），進而影響審計質量。由此推斷，審計師教育背景為財會類時，其專業能力可能更勝任審計工作，在工作過程中審計師也可以執行最適合的程序，有助于其給出恰當的審計意見，從而提高審計報告質量。王鴻，余欣旭（2022）在對簽字審計師背景特征與審計質量的研究過程中，也得出所學專業為財會類的審計師審計質量更高的結論。據此可以得出，審計師專業對審計質量存在一定影響。在其他條件相同時，一般情況下財會類專業背景的審計師相比非財會類審計師出具審計報告質量更高。

（二）審計師搭檔與審計質量

1. 審計師搭檔關系與審計質量

在評價審計質量時，審計師的專業性和獨立性是不可或缺的因素。 一方面，審計師專業性的發揮受其搭檔穩定性的影響。在整個審計團隊里，負責項目的審計師、負責復核的審計師作為搭檔，一同參與項目，同時對審計報告負責。據華盛頓合作規律：人與人的合作并不是簡單的人力相加。在審計項目工作中，審計搭檔（負責人與復核人）穩定則意味著雙方具有較高默契與信任，一定程度上可減少因缺少信任、意見不同而導致的低效工作，同時有助于保持較高的工作效率。與此同時，簽字審計師搭檔關系的穩定性也決定著審計團隊的整體穩定性。穩定的搭檔關系傳遞給團隊正向信號，據團隊心理安全理論，這樣可減少團隊成員不信任情況的發生，有助于團隊成員心理安全感的建立，充滿互相信任的團隊也有助于每一個團隊成員發揮其專業能力，從而提高團隊合作效率。另一方面，審計獨立性的發揮受其搭檔穩定性的影響。只有審計師搭檔之間相互信任，才有利于維護其穩定的搭檔關系。在此基礎上，雙方為了保持搭檔關系會秉持執業獨立性，不會做出違反職業道德的行為。如果搭檔一方做出了違反職業道德的行為，可能會使兩人聲譽受損甚至承擔連帶法律責任，也就難以再建立協調穩定的搭檔關系。閆煥民，嚴澤浩（2017）通過對審計師團隊的研究發現，審計師搭檔穩定性越強，被審計單位可操縱性越低，審計質量越高。

2. 審計師搭檔性別與審計質量

據行為心理學中異性效應可知，異性的接觸會使人產生積極的吸引力，而這份吸引力將給他們的工作及生活帶來積極影響。審計師同樣希望得到異性搭檔的鼓勵與認可，這種搭檔關系更容易達到協作效果，對提高審計質量有著積極影響。閆煥民，嚴澤浩（2017）得出結論：審計師男女搭檔關系的穩定有助于充分發揮異性效應。在研究中，男女審計師在團隊中搭檔能顯著提升簽字審計師與被審單位之間的溝通效率，從而提高資料有效提供度，因為企業高管的性別并非單一的。男性與女性在日常生活與工作中，都各有特點，男女搭檔能更好地發揮各自優勢。例如，女性審計師具備的工作謹慎性與更大程度的風險厭惡，男性審計師決斷果敢的工作態度；并且，相同性別的審計師與高管溝通出現意見不合時，經過一位異性審計師與其溝通，可能有助于達到溝通效果。據此可知，在審計工作中男女搭檔對審計師搭檔的穩定性與審計質量存在積極影響。因為這樣可以更好地發揮異性效應，在提高審計溝通效率的同時對審計質量產生正面影響。

（三）審計師之間的交流與審計質量

在經濟學中，當一個人或一個組織重復地做某一產品時，做單位產品所需的時間會隨著產品生產數量的增加而逐步減少，然后趨于穩定，這便是學習效應。在審計過程中，通過與被審計單位不斷地合作，審計師在保持獨立性的基礎上對被審計單位有著更充分的了解，這將更加利于開展高效的審計工作。由此證明，審計師任期時間長短對審計質量起著決定作用。在審計工作執行過程中，有兩種獲得被審單位獨立信息的方式：一是可以通過對客戶連續執行審計工作的方式來得到自己想要的信息，二是可以與客戶前任審計師溝通交流來了解被審計單位。通過連續積累的合作經驗，前任審計師一定程度上掌握了一些被審計單位的獨特信息，而這些知識可以通過審計師之間的有效交流與溝通進行轉移。《中國注冊會計師審計準則》指出了審計師在接受客戶委托時，被審單位前后任審計師應主動積極溝通關于審計業務承接的影響事項，進一步決定是否接受客戶委托。由此可見，審計師之間的交流與溝通是必要審計程序之一，溝通的有效性在很大程度上影響著審計報告的質量。鄭倩雯，朱磊等（2022）經研究得出：前后任審計師溝通越有效，后任審計師的審計質量越高。前后任審計師的有效溝通不僅可以提高審計效率，而且將觸發后任審計師在工作中的積極性，從而為高質量審計作出一定保障。審計師之間的有效溝通可以降低審計失敗的概率、提升審計質量，所以審計師之間有效的溝通對于提升審計質量而言極其重要。

四、企業發展與審計質量

（一）企業數字化轉型與審計質量

我國關于“十四五”遠景目標的建議中，倡導推進數字經濟的發展。黨的十八大以來，習近平總書記從統籌中華民族偉大復興戰略全局和世界百年未有之大變局的高度視角，提出把發展數字經濟上升為國家戰略。更為關鍵的是，健康友好發展數字經濟不僅對我國新發展格局的構建起著推動作用，而且對我國現代化經濟體系的建設也起著促進作用，同時積極作用著國家競爭新優勢的筑成。自黨的十八大召開之后，我國深入實施數字經濟發展戰略，數字經濟成為我國經濟發展中創新最活躍、增長速度最快、影響最廣泛的領域，推動生產生活方式發生深刻變革。這為中國數字經濟發展指明了前進方向、提供了根本遵循。企業要想發展數字經濟，必須進行數字化轉型。此過程不僅要求企業具備獲取數字資源的能力，而且應適當進行內部組織變革，更應注意的是要形成數字化經營戰略。企業進行數字化轉型在減少信息不對稱的同時可以提高信息透明度，從而降低企業經營風險，更進一步地提高審計質量。翟華云，李倩茹（2022）在對企業數字化轉型進行研究時，通過調研非國有企業、盈利高、持股高的企業，數字化變革明顯作用于審計質量提升。我國2015年出臺實體經濟數字化變革方案后，這種作用更加顯著。因此，我國企業在進行數字化變革時，應彰顯出其發展潛力和無窮的創新活力，對數字技術的運用以及經營模式及戰略的轉變可以有助企業提升信息公開度，有效避免風險，提高審計報告質量，有利于實現審計目標。

（二）企業多元化發展與審計質量

黨的十九屆五中全會提出，加快發展現代產業體系，推動經濟體系優化升級。多元化是一種有效的戰略，企業在經營中應用多元化戰略，不僅可以快速占領市場，還有利于新市場的開發，更可以利用多元化來分散部分風險。近年來多家企業采取這種戰略，但多元化比較復雜，運用這種戰略可能不利于審計人員開展工作，從而加大審計人員的工作難度，對審計質量產生負面作用。在行業多元化中尤其顯著，執行審計時審計人員業務量大、現場盤查時間不充足等問題都影響著審計師的判斷力。審計報告是企業信息披露中不可缺少的一項內容，同時審計質量的高低對企業財務信息的披露真實與否起著基本的保障作用。我國財政部于2016年頒布的新審計準則中不僅增加了審計關鍵事項段，還對注冊會計師必須在審計報告中披露關鍵審計事項和相應審計程序作出要求。新準則的頒布將一定程度上對審計報告信息質量起到提升作用，同時在加大注冊會計師承擔責任的同時保障著審計質量。對于審計報告所展示的信息，在減少由于信息不公開而造成的信息不對稱現象的基礎上使投資者和管理層更加心有其數，由此，也可避免管理層對盈余的操縱。所以，企業在多元化發展，審計人員應具備更強的專業性，提升自己的職業水平，適應企業多元化戰略下的審計工作。

五、關于提高審計質量的建議

近年來發生了許多財務舞弊事件，這也廣泛受到學者們的關注，大家進一步聚焦于如何提高和保證審計報告質量。審計失敗案例不僅負作用于經濟秩序，也讓投資者失去信心，給事務所帶來了不利影響，更是負面影響著債權人與投資者等利益相關者的權益。根據上述結論，文章從以下角度給出提高審計質量的建議。

（一）協調內部治理與外部監管

公司治理方面，因為新時代新模式下的技術投入與戰略變革，可能會給轉型中的企業帶來一些風險，包括（經營戰略風險、重組風險、經營協同風險、財務風險等），應當制定與企業發展相匹配的戰略，避免戰略不當風險導致企業經營不當的局面。因此，企業在變革過程中，應積極思考轉型應對，從企業經營的多要素來考慮轉型戰略，加強內部控制與公司治理，必要時應選擇穩健保守的經營戰略，從而避免經營戰略中的財務風險。在資本市場中，導致公司治理不足的原因大多數情況下是內控機制不完善，而這也無法保證內部審計的效果，甚至帶來一定審計風險，損害審計質量。公司治理體制的改善有利于提升會計信息透明度從而減少信息不對稱來降低審計風險。公司內部治理環境越好，審計質量提升效果越明顯。為有效傳遞受托責任人的履約情況和被審計單位的真實信息，還需要外部有力監管。其一，對于市場機制而言，政府應當規范市場，建立健全法規，加快完善財務信息披露制度的步伐，在提高信息透明度的同時保證市場的公平性與流動性，為投資者提供一定的保障。其二，大數據背景下媒體從業者也應當堅守自我職業道德的底線，并加強自我約束，嚴禁過度報道，力求形成正確且有力的輿論導向，這也有利于發揮媒體的監督功能。其三，證監會等監管部門應當考慮到我國文化建設體制及資本市場大環境，鼓勵事務所注重審計師個人素質的培養，合理完善獎懲制度，建立審計師聲譽保護機制，促進審計執業健康高質量前行；也應當對被審計單位的財務信息持一定的懷疑態度，把控好信息管制的力度。在內外治理與監管都高效的情況下，審計質量方可得到一定提升。

（二）提升新時代審計師執業水平

從審計師個體層面而言，審計機構及人員都應學習新時代大數據背景下的審計方法并加強應用，關注新時代企業發展可能帶來的風險并針對性思考應對措施，以此來提高審計質量。同時提升審計師業務能力，若審計師的執業能力和審計技術可以達到有效識別和發現企業轉型中的內控風險及重大錯報風險，也有助于提高審計質量。在新時代企業多元化的經營模式下，審計工作中應當腳踏實地，保持專業性，以最快速度學習新法律法規及準則、行業知識來增強自身競爭力，由審計行業專家轉變為多元化的審計專家，有助于更好地實現審計目標和審計質量及效率的提高。而簽字審計師作為審計團隊的骨干成員，保持穩定的搭檔關系更能保障團隊成員的心理安全，更能發揮團隊凝聚力，有利于團隊核心競爭力的提升及審計質量的提升；男女審計師為團隊搭檔更能最大化發揮各自優勢，促進異性效應的發揮，對審計質量有著正面影響。因此，在當前做大做強數字經濟的戰略下，審計師也應探索數字審計方法，加大數字審計技術方法方面的研究力度，與此同時提升自己在數字時代的專業勝任能力，不斷提升自身能力，能夠做到迅速、準確且有效判斷內控風險及重大錯報的風險，從而運用有效審計程序達到低風險水平控制的目的，提高審計質量。

（三）合理設置行業準入門檻

從事務所的角度來講，首先在進行員工招聘時，應充分考慮審計人員的背景及其專業善于挖掘審計師潛質，合理聘用審計師，并辦理入職培訓與專業知識教育，從而培養審計人員工作的積極性與獨立性；其次，承接業務后，在確定項目組成員時，須將審計師個人背景特征都考慮在內，包括其執業年限、性別及其專業勝任能力等。以期達到審計資源合理配置、充分發揮審計師搭檔穩定性及異性效應最大作用于工作的目的，增強團隊競爭力，促進審計報告質量。審計師與客戶都應加強職業道德修養，保持職業獨立性和應有的專業精神，為留住客戶而犧牲審計獨立性從而降低審計質量的行為是不可取的；再次，事務所應當意識到前后任審計師交流的價值，為其溝通提供一定的便利及保障，或者改善溝通方式和技巧，由此保證溝通的有效性，在一定程度上保障審計報告的質量。若出現溝通受限的情況，事務所應該合理配置審計人員，調配專業性強、能力強的團隊來負責該項目，以此彌補前后任審計師溝通低效給審計質量帶來的不利影響。綜上，來實現審計質量的增量價值。

參考文獻：

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[3]鄭倩雯，朱磊，徐佳怡，胡寧.前后任審計師溝通有效性與審計質量[J].會計研究，2022（02）：179-191.

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[6]張兆國，吳偉榮，陳雪芩.簽字注冊會計師背景特征影響審計質量研究——來自中國上市公司經驗證據[J].中國軟科學，2014（11）：95-104.

[7]閆煥民，嚴澤浩，劉寧.審計師搭檔穩定性與審計質量——基于團隊視角的研究[J].審計研究，2017（06）：76-83.

（作者單位：西安工程大學管理學院）