我國碳審計存在的問題及對策分析

許明霞

貴州財經大學

一、引言

全球氣候變暖加快了各國低碳經濟發展的速度。2009 年，哥本哈根會議指出發達國家必須率先大幅度減排，發展中國家可以自主采取行動。中國作為有責任有擔當的大國，在哥本哈根氣候變化大會上承諾：2020年我國碳排放強度將比2005 年的水平下降40%～45%。為了積極促進碳減排工作的進程，在2020 年的中央經濟會議中，習近平總書記提出“中國二氧化碳排放力爭于2030 年前達到峰值，努力爭取2060 年前實現碳中和”目標，“碳達峰，碳中和”目標展示出我國實現碳減排，促進全人類可持續發展的堅定決心。黨的二十大報告中也對積極穩妥推進碳達峰碳中和，完善能源消耗總量和強度調控，推進工業、建筑、交通等領域清潔低碳轉型，健全碳排放權市場交易制度作出了要求。碳審計是監督國家和企業低碳生產管理活動的工具，對于提高企業能源利用率、實現“碳達峰，碳中和”目標、治理全球氣候變暖問題具有重大意義。

二、碳審計文獻綜述

（一）有關碳審計理論方面的研究

李曉清等學者認為碳審計是在低碳經濟這一背景下衍生出的新概念，屬于環境審計的一個新的分支，是一種全新的環境監管工具。劉惠萍和王愛國指出了碳審計與環境審計的區別之處在于碳審計主要是針對含有碳元素的氣體排放進行的審計。王愛國還認為碳審計是從審計視域出發對碳排放問題進行管理一種新思路產物，是對個體或組織生產、經營和消費或生活過程中消耗含碳元素的自然資源因碳排放所造成的環境影響進行第三方評論并出具審計報告的一種經濟監督和經濟控制行為。但碳審計也不是絕對的政府強制性行為，通過歸納演繹法，楊博文得出碳審計也是企業通過自主減排來進行碳信息披露并履行社會責任的自律行為。

目標對實踐提供指導，國內學者關于碳審計目標的研究也相繼進行。王鳳敏構建了低碳經濟下的環境審計的三元目標，把實現低碳經濟作為最終目標，確保受托環境責任的履行情況作為一般目標，而具體目標則是結合低碳經濟發展要求從環境合規性審計、環境財務審計和環境績效審計三個方面進行研究。鄭石橋深入且系統地對碳審計的目標進行了研究，認為碳審計的目標同傳統審計一樣，也為真實性、合法性、效益性和健全性。且隨著碳審計主題的不同，具體的碳審計目標也不同。

朱朝暉和梁勝浩在研究企業供應鏈上下游的碳排放時，認為碳審計是實現節能減排、保障可持續發展的重要手段。趙放認為有效地開展碳審計工作，能實現既對企業的經濟行為實施監控又為低碳產業政策的制定提供現實依據，既及時提供低碳預警，又幫助政府推行“綠色GDP”的考核標準的目標。

（二）碳審計實踐方面的研究

我國最早實施碳審計的地區是香港，香港地區針對建筑物實施了能源審計，并發布了《香港建筑物的溫室氣體排放及減除的審計和報告指引》文件。國內一邊坎坷地開展著碳審計，一邊總結現有問題并找到解決方法。

鄭立喬、熊歡歡等學者認為低碳審計應以政府審計為主要力量。莊尚文則建議在社會審計與內部審計體系中，共同開展碳審計；將三大審計一起協同發展，推動新時代碳審計發展的全覆蓋。

王愛華、李海燕、趙玉珍、管亞梅、金密和張亞連等學者皆認識到了低碳評價指標體系的重要性，主要集中在高耗能、高污染的能源行業，采用層次分析法、模糊綜合評價法等方法，基于不同視角，對企業的碳審計進行了評價指標體系的構建及應用。但至今我國仍然沒有權威的碳審計評價指標體系。

在碳審計的涉獵領域中，朱朝暉和梁勝浩認為我國現階段企業碳審計忽略了供應鏈上下的碳排放，指出了供應鏈的碳足跡問題并將碳審計流程劃分為計劃階段、執行階段、報告階段和后續審計階段，后續階段是對企業的整改情況進行檢查的階段。XueDawei 和Zhihong 在對石油行業的流程進行分析時，他們將碳審計分為三個階段：審計準備階段、審計的實施階段以及審計結束階段，同時也提出審計人員應定期對被審計單位進行后續訪問，以確保低碳審計的效果。

呂伶俐從碳交易市場需求的角度來看，指出我國碳交易市場發展迅猛，但存在審計人才資源缺乏，審計組織機制基本上以國家審計為主，單一且專業率不高，行業之間標準不一的問題。李博英和王全景認為盡管我國擁有公共建筑能源審計與監測的經驗，但公共建筑能源審計與監測并不能代替建筑物碳審計，并對探索初期的建筑物碳審計總結了碳審計必要性認識、實踐發展緩慢、缺乏支撐系統、制度體系不完善、審計主體單一、碳交易體系和碳會計體系不完善等七個方面的問題。容一源為了解決高效內部的碳排放與市場人力不足的問題，結合我國高校內部審計理論研究，提出應在大學建立起高校內部碳排放體系。

三、我國碳審計的發展歷程

國外碳審計大概起源于2003 年白皮書中“低碳經濟”這一概念的提出。我國的碳審計開展比國外晚了幾年，香港地區最早引入碳審計，而大陸地區若以碳排放權交易試點的建立通知作為起點則是在2011 年。換句話來說，碳審計在我國尚屬于一種新型審計模式，這對于審計界來說是一個全新而長久的挑戰。

我國政府促進碳審計的手段主要有碳排放交易市場的推行以及碳稅的征收，通過碳排放權的分配，多余的可以在碳排放交易市場里進行交易，形成碳資產和碳負債。而政府也通過碳稅的征收對企業的綠色經營形成壓力。從2011 年起，我國就在為低碳經濟的發展做準備。本文就碳審計的發展歷程梳理如下表所示。

四、我國碳審計存在的問題

（一）缺乏相關法律法規

通過以上碳審計相關文獻的整理以及發展歷程的梳理，可以看出我國作為有擔當的大國，對于碳審計的理論方面正在慢慢推進。但在少而分散的幾個相關文件中也不難發現，我國碳審計并未上升到立法層面。無論是《審計法》還是《內部審計準則》，亦或是《注冊會計師法》，均未對碳審計業務的相關內容涉及，無論是執業要求還是執業流程方面。這使得碳審計人員實操時在審計流程和審計方法上都具有強烈的主觀性，且面對無處不在的碳排放行為時，無法針對性地找到碳審計的重點且問題表述含糊不清，從而很大程度地降低了碳審計的效率及質量。

（二）企業低碳披露意識薄弱

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企業作為碳排放的主要責任方，其經營是以利潤最大化為目標的，然而，要想促進碳排放量的減少，必定會對企業的日常生產經營活動造成影響。對于大多數企業而言，不僅需要引入新技術、新設備促進產品升級、降低產品耗能，而且還需要繳納國家出于環境保護目的征收的碳稅。新技術及新設備的引入需要投入大量資金且周期長利潤回報率低，碳稅不得不繳，難以規避，高昂的環境成本阻礙了部分企業的環境治理工作，企業容易消極應對碳排放的相關工作。況且，我國碳會計體系的建設也尚不完善，企業內部進行碳會計時面臨諸多困難，碳排放的相關信息多為專業性極強的非財務信息，突如其來的陌生的業務量也加重了披露單位的消極情緒。同時，盡管如今大數據技術在碳排放的追蹤和數據統計中充分應用能大大降低企業的碳審計成本，但碳審計業務的承接剛好將風險從披露單位（被碳審計單位）轉移至碳審計機構或單位上，因此許多企業更樂意草草應付政策，造成了碳數據的不完整以及劣質性。綜上所述，目前企業的碳信息披露意識是非常薄弱的。

（三）缺失評價指標體系標準

雖然碳元素是摸不著、不可計量的，但碳審計中的審計證據是需要量化的。因此碳審計的結果需要一套可行的評價指標體系作為標準，保證可對比性。我國碳審計缺乏地區間、行業間的評價指標體系。例如，發電行業與建筑行業的碳排放場所不同，所需能源也不同，碳排放量也大有差異，因此在確定低碳技術等各項指標的權重也不同，從而得到的綜合值是沒有可比性的。又假設同一行業兩個規模相當的分公司，一個位于深圳，一個位于哈爾濱，地區之間能源效率有差異，最終也會影響綜合值。所以，缺失的評價指標體系，使得碳審計結果不具有可比性，無法針對性地進言獻策，也就阻礙了碳審計最終目標（可持續發展）實現的進程。

（四）碳審計人力資源不充裕

一方面，碳審計人力資源量不足。我國的碳審計發展了十年左右，自深圳、天津等七個試點的設立到2021年覆蓋了全國電力行業的碳交易市場的正式上線，碳審計市場的需求日益增強，碳審計人員的需求也隨之增加。然而，我國審計市場長久以來一直是不飽和狀態，市場缺口大，審計人力資源匱乏，審計業務工作量繁重。碳審計需求的迅速擴張給審計市場帶來了更大的壓力。另一方面，碳審計人力資源的質量不高。碳審計雖然是傳統審計的分支，但與傳統審計有著很大的不同。傳統審計把重點放在財務上，而碳審計的重點是碳排放。以往的審計人員基本上都是財經學院出身，專業知識結構較為單一，而碳審計的復雜性決定了其開展需要豐富的工科知識，包括能源、建筑、石油、化工等專業知識。因此，現階段的碳審計人力資源無論在質的層面還是量的層面都是達不到要求的，這阻礙了低碳經濟的發展。

五、對策研究

（一）完善碳審計的法律法規

理論往往對實踐進行指導。要想高效開展碳審計，必須完善碳審計的頂層設計。現行階段并沒有針對碳審計的法律法規，碳審計業務的實施存在諸多困難。政府可以先就碳審計的主體、客體、目標、審計方法、審計程序以及審計報告等方面先在地方進行規范，形成地方性法規，待業務發展成熟后，再總結經驗進入立法層面，將其寫進《審計法》等法律文件中，有法可依，才能更高效的促進碳審計的實施。

（二）增強企業的低碳披露意識

要想徹底進入低碳經濟時代，首先最重要的就是轉變社會公眾和企業的思維，形成低碳意識。意識先行，實踐才能跟上腳步。首先，政府可以加大宣傳力度，廣告、報紙、定期宣講會、網絡平臺皆可以利用起來；其次，建立低碳披露的獎懲機制。對于主動披露，碳數據庫完整且有自己的碳審計機制的企業可以給予一定的鼓勵，而對于故意瞞報謊報甚至拉攏審核機構合謀的企業要嚴厲懲治，加大犯罪成本，以形成一定震懾作用。企業對碳排放活動的管控及記錄重視程度越高，我國進入低碳經濟時代的腳步越快。與此同時，政府應該制定相關的企業碳披露文件，清除企業披露的障礙。

（三）加快評價指標體系的建設進程

我國已有很多學者對不同行業、不同地區的評價指標體系進行研究，有的采用層次分析法，有的采用驅動力—狀態—響應模型法，有的采用綜合評價法，但是統一的評價指標體系尚無定論。在前人研究的基礎上，相關單位應該取其精華去其糟粕，并廣泛聽取專家意見，深入到碳審計的實操中進行指標的提取，多次推敲評價指標體系草案，加快評價指標體系的建設進程。同傳統審計一樣，碳審計也需要科學的、合理的、和諧統一的評價指標體系，才能將行業中的、地區中的碳審計結果進行比對，才能為企業的產品、工藝的升級出謀劃策，提高企業的低碳競爭力。

（四）培養復合型人才

碳審計人員是審計主體的組成部分，在面對復雜的碳審計業務時，審計主體的專業能力、職業判斷對審計結果產生重大影響。因此，碳審計人才的培養十分重要。前面說到，審計市場的人員基本上都是財經院校的相關專業的，但碳審計的實施需要多學科的融合，不僅僅是會計財務學科，還需要融合能源工程、建筑環境、化學等學科的專業知識。各大高校應該順應時代的發展，多元化的培養學生的專業能力，為社會培養更多的復合型人才。同時，現有財務審計人員不應停滯不前，政府應就碳審計業務的開展分批、多次對其進行專業技能講座培訓，包括量化統計、檢測分析等基本技能。當課程建設體系完善時，應設立碳審計師的資格證書，為開展碳審計業務的人員設置門檻，提高碳審計人力資源的質量。