民營企業稅務風險分析與應對措施

隨著網絡信息技術、大數據工程飛速發展，數據透明化使得以往企業不合規的操作無所遁形，與之相應的稅務風險也成為亟待解決的重大問題。稅務風險對于民營企業來說，影響重大，能否很好地對其管理和應對，對于企業健康持續經營尤為關鍵。隨著金稅工程的不斷推進與完善，尤其是金稅四期的上線，體現出稅務監管越來越嚴格。在這種時代趨勢之下，民營企業要加強自身稅務風險分析與應對，積極從業務環節和財務環節來應對稅務風險，才能為企業長久經營提供保障。

一、金稅四期下的監管趨勢

金稅工程不斷演進，我國國家稅收征管模式也逐步從“以票控稅”轉向“以數治稅”，企業稅務管理模式和稅務數據處理方式隨之改變。面對外部環境的改變，尤其是民營企業，由于自身業務不規范、核算不健全等局限性，更加要提前自查自身存在的稅務風險，提前找到應對的方法。

（一）以“互聯網+稅務”和大數據為依托，挖掘企業與個人綜合信息，建立風險評估和合規遵從體系

根據《金融機構大額交易和可疑交易報告管理辦法》（中國人民銀行令〔2016〕第3號）規定，“金融機構發現或者有合理理由懷疑客戶、客戶的資金或者其他資產、客戶的交易或者試圖進行的交易與洗錢、恐怖融資等犯罪活動相關的，不論所涉資金金額或者資產價值大小，應當提交可疑交易報告?！贝送?，關于大額現金交易，金融機構也應當向中國人民銀行報告。國家稅務系統會根據企業納稅信息、個人與企業之間的大額現金交易情況來挖掘企業存在的稅務問題。這就意味著稅務監管向著三百六十度無死角的方向發展，企業的交易，無論是企業之間還是企業與個人之間的交易變得透明化，尤其是企業的異常大額現金交易，更是被關注的重點對象。

（二）企業財務報表信息和所得稅申報關系綜合比對，將財務報表分析作為發現涉稅事項和風險的邏輯起點

我們所說的金稅四期，其核心實際上就是全電發票。2022年2月份中國稅務網發表了一篇文章《“金稅”之路，他們共同走過——國家稅務總局發票電子化改革（金稅四期）試點工作組番禺基地側記》中提到“從2019年開始頂層設計到2021年12 月1日成功開出全國首張全面數字化電子發票（以下簡稱‘全電發票’）并圓滿完成監管和售票全流程，發票電子化改革（金稅四期）試點工作取得階段性勝利?！比姲l票開具、報銷、入賬、檔案、存儲等環節全部電子化，實現了發票的“即時開具、即時交付、即時查驗”。這種情況下，企業的各個業務環節都被監控，以前財務信息申報與所得稅不匹配的情況很容易暴露無遺，再加上建立各部委、人民銀行等參與機構之間通道的打通，使得信息高度共享，很容易根據比對信息發現企業不合法合規的業務活動，使得企業以前潛在的稅務風險轉變為確定事項。

（三）建立綜合全面的指標預警體系，同時包含財務指標和非財務指標，并對各不同稅種進行聯動式分析，發現異常，尋找風險突破口

金稅四期預警指標不僅僅是企業申報的財務數據和納稅情況進行分析比對，還增加了非稅以及其他監管部門的信息，另外隨著大數據等技術的應用和成熟，稅務監管方式更加智能化了。如果說金稅三期是讓發票“聯網”，那么金稅四期則是讓更多維度的涉稅數據“上云”，云端涉及面全而廣，以極快的效率發現問題。

二、實務中常見的稅務風險及思考

在實際工作中，并不是完全遵照稅法的要求就不存在稅務風險。稅務風險可以分為理論風險和實際風險。理論風險指的是稅法文件中明文規定不得進行某項行為，實際風險是稅法文件中并未禁止，但是在實際操作中稅務機關高頻關注和重視的行為。下面就介紹一般實務中常見的理論風險和實際風險，并對如何化解風險做出思考。

（一）交易價格不合理導致的稅務風險

交易價格不合理主要考慮的是企業所得稅收入確認金額是否符合稅法規定。實務中有些企業為了少交稅等目的，把貨物以明顯低于市場價格銷售給關聯方。這種行為被稅務局發現，會責令調整為市場價格，按照市場價格補繳稅款。財稅〔2016〕36號附件1《營業稅改征增值稅試點實施辦法》（以下簡稱《辦法》）現行有效部分第四十四條規定，納稅人發生應稅行為價格明顯偏低或者偏高且不具有合理商業目的的，或者發生《辦法》第十四條所列行為而無銷售額的，主管稅務機關有權確定銷售額。是否有辦法既可以減少企業稅務負擔，又可以應對稅務局的檢查而不造成企業補繳稅款的后果呢？

根據《辦法》規定，企業發生的交易要滿足兩個條件：價格明顯偏離正常價格范圍和不具有合理的商業目的，我們可以從這兩個角度入手。首先價格明顯偏離正常價格范圍是一個定性的描述，稅法中沒有明確的定量規定，需要從其他法律法規中借鑒。最高人民法院關于適用《中華人民共和國合同法》若干問題的解釋（二）目前已經廢止，但我們還是能從中獲得一些啟發。其中第七十四條規定的明顯不合理的價格做了這樣的規定“轉讓價格達不到交易時交易地的指導價或者市場交易價百分之七十的，一般可以視為明顯不合理的低價；對轉讓價格高于當地指導價或者市場交易價百分之三十的，一般可以視為明顯不合理的高價。”由此可見，我們企業在進行交易價格確定的時候，不能過于為了少繳納稅款而以不合理的價格進行交易。首先依法納稅是我們納稅人光榮的義務，在考慮企業業務實際情況的同時，要把價格合理化，也就是說，價格偏低或者偏高不能明顯不合理，而合理是要有恰當的商業理由。這方面延申，也就意味著企業要對商業模式進行創新。只有在這兩方面做好準備，面對稅務稽查的時候，才能游刃有余的解釋過去，從而消除這方面的稅務風險。

（二）資金往來潛在的稅務風險

1.企業之間無償拆借。企業間借款，如果是無償拆借，即借出方不收利息，在理論層面不存在風險，但是在實際操作過程中是存在稅務風險的。理論上，根據國家稅務總局公告2017年第6號文的第三十八條規定，實際稅負相同的境內關聯方之間的交易，只要該交易沒有直接或者間接導致國家總體稅收收入的減少，原則上不作特別納稅調整。借出資金方如果不收取利息，不確認利息收入，那么可能導致資金借出方所在地的稅務機關減少了稅款的收入；資金使用方對應少扣除了成本費用，那么其所在地的稅務機關可以看做是相應的“多”征收了稅款，但是并沒有導致國家總體稅收收入的減少，理論上來講是不存在稅務風險的，是有法可依的。而在實際中，主要是指異地的兩個企業之間的大額借款，如果不收取利息，資金借出方所在地稅務機關有權要求調整。根據是《企業所得稅法》第四十一條的規定，企業與其關聯方之間的業務往來，不符合獨立交易原則而減少企業或其關聯方應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按合理方法調整。因此，如果企業要進行大額拆借，尤其是歸屬于不同稅務機關管轄的企業，一定要注意。由此可見，很多稅務上的理論風險和實際風險，源自于不同的法律依據，而這些法律依據實際上也并不矛盾。

2.企業內部資金拆借?，F實廣泛存在這樣的情況，集團母公司向金融機構統借統貸，集團內企業按一定的程序申請使用，并將利息支付給集團公司。這里要注意三點：一是集團母公司要直接向金融機構借款；二是集團把借入的款向下借給子公司收取利息時，不能增加任何費用；三是不能搞平均，就是子公司都是按照統借統貸的利息率收取利息，不能隨意分攤利息。這種情況下，母公司的利息收入是免增值稅的，道理上講集團內公司按同期銀行貸款利率將利息支付給集團母公司，由集團母公司統一與金融機構結算，沒有進項也沒有銷項。如果母公司把款項向下借給子公司，在統借統貸的利息之上收取費用，或者不按照統借統貸的利息率向各個借款子公司收取利息而是隨意分攤，那么母公司收取的利息要全額繳納增值稅。

與金融機構的統借統貸之外，集團內部公司最好不要存在三角債，否則會出現重復納稅，導致企業遭受損失。例如母公司借款給子公司甲，如果另一家子公司乙也存在借款需求，最好向母公司借款，不要直接向甲借款。因為利息費用增值稅進項稅是不可以抵扣的，而銷項稅要正常繳納。

3.企業與個人的資金往來。關于企業和個人之間的借款，主要風險點在于股東向企業借款，長期掛賬不歸還。雖然我國民法典里并沒有規定個人向企業借款的期限為一年，但是稅法上規定，股東向公司借款，超過一年就要視同分紅，按照20%的稅率代扣代繳股東的個人所得稅。實務中存在的做法是，股東年底將借款歸還公司，然后再借，這種情況有很大風險被稅務機關認定為企業向股東分紅。

（三）所得稅扣除憑證的風險

1.所得稅前扣除憑證的必要性及風險。國家稅務總局公告2018年第28號第九條規定，企業在境內發生的支出項目屬于增值稅應稅項目（以下簡稱“應稅項目”）的，對方為已辦理稅務登記的增值稅納稅人，其支出以發票（包括按照規定由稅務機關代開的發票）作為稅前扣除憑證。由此對應到實務工作中，必須憑票稅前扣除的關鍵判斷點之一是看上游企業是否要交增值稅。例如企業A和企業B進行交易，交易未進行但是B公司違約了并且取消了交易，按照合同規定B向A支付了違約金，那么B在企業所得稅匯算清繳的時候，支付給A的違約金是否需要發票才能稅前扣除呢？根據案例描述我們知道，A企業收到違約金是要記入營業外收入的，不交增值稅，因此B不需要發票，在企業所得稅前可以直接扣除。如果雖然B違約了，但是A與B的交易完成了，B向A支付貨款和違約金，那么這種情況下，A收到的違約金在稅法角度是價外費用，正常情況下 A要以貨款和違約金合計向B開具發票，收到發票的B 對應的違約金才能在企業所得稅前扣除。如果A只就貨物部分向B開具了發票，但是違約金沒有開票，那么企業所得稅前對于違約金部分B就不能扣除。

國家稅務總局公告2018年第28號第九條還規定，如果銷售方為依法無需辦理稅務登記的單位或者從事小額零星經營業務的個人，其支出以稅務機關代開的發票或者收款憑證及內部憑證作為稅前扣除憑證，收款憑證應載明收款單位名稱、個人姓名及身份證號、支出項目、收款金額等相關信息。但是這種情況在實際工作中很難執行。試想，一個公司食堂的采購人員去菜市場采購員工午餐所需蔬菜，賣菜的大爺可能都記不清自己的身份證號，總不能不提供身份證號就不買他的菜。因此，對于小額零星的項目，盡量提供全所要求的收款憑據，比如收據，不做太過強制性的要求。

2.個人勞務報酬稅前扣除風險。在實務中存在這樣的現象，一個人A在一個單位任職受雇的同時還利用業余時間進行兼職，他在主要任職單位簽勞動合同，在兼職單位簽勞務合同。那么對于兼職單位來講，要給A發勞務報酬，個人所得稅按照勞務報酬申報，那么對于這部分勞務報酬，該單位能不能在企業所得稅前扣除呢？有一些企業認為只要按勞務報酬申報個人所得稅，這部分就可以在企業所得稅前扣除，這種做法是存在風險的。如果A取得的勞務報酬超過起征點，就應當向對應的稅務局提出代開增值稅發票的申請，并將開具好的發票交給兼職的企業，企業根據發票進行企業所得稅前扣除。關于個人提供勞務增值稅起征點的規定見《關于修改〈中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則〉和〈中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則〉的決定》。

綜上所述，對于企業來講，要從業務端入手，分析現有業務不合法、不合規的地方，來逐步改正，才能在金稅四期大環境下健康的生存發展。

（四）財務報表項目中常見的稅務風險

1.往來款項長期掛賬稅務風險。這里主要涉及的風險有三個方面：對外虛開發票、股東向公司借款、和對外無償借款的情況。對外虛開發票導致往來款項長期掛賬，實際上并不存在真實的業務，這是風險最高的一類；股東向公司借款超過一年以上，存在的稅務風險是會被稅務機關認定為向個人股東分紅而未代扣代繳個人所得稅；無償對外部企業提供借款，會導致的稅務風險是被稅務機關要求確認利息收入補繳企業所得稅。

2.存貨的稅務風險。存在賬實不符的情況，如果賬大于實，那么有可能存在接受虛開發票的情況；如果庫存大于賬面金額，說明成本多結轉了，企業通過這種方式減少利潤，以達到少交企業所得稅的目的。

三、稅務稽查的應對

稅務稽查選案的一般原則是主要是以下這幾類企業：重點稅源企業或行業龍頭企業；曾被選中稽查并存在問題的企業、連續三年沒有被稅務稽查、甚至沒有進行一般質詢的企業；被舉報的企業；檢查稽查成本較低的企業（會計憑證量少、賬務處理簡單、業務模式簡單）；常年使用兼職會計、兼職賬務代理的企業等。如果被選中稽查，稅務機關會先發自查通知書或者稅務風險評估自查要求。這種情況下，企業可以財務部組織自己內部自查或者請事務所來幫助檢查。自查結果和解釋反饋給稅務機關，如果被認可，那么問題解決了，如果沒有被認可，那么稅務機關會啟動調查程序。這里思路就是，對稅務機關的檢查要積極地進行準備，對稽查事項的異議進行不卑不亢的陳述，陳述的總體原則是以業務為主加法律法規的合規性為輔進行解釋。

隨著金稅四期逐步的完善，監管必將嚴格化、標準化，規范業務流程、依法納稅才是企業持續健康發展的保障，也是穩定非公有制經濟發展的必經之路。

（作者單位：山西墨林會計師事務所（普通合伙））