淺析科學事業單位的科研項目成本核算

近年來，財政部印發了《事業單位成本核算基本指引》，為開展成本核算技術層面提供了頂層設計，隨后印發的《事業單位成本核算具體指引—科學事業單位》，明確要求科學事業單位至少應將業務活動中的科研活動作為成本核算對象。科研活動成本進一步劃分為部門科研成本和科研項目成本，從成本范圍、成本項目、成本的歸集和分配等方面提供了可操作性的制度依據。

科學事業單位的成本信息需求

成本核算為合理確定科技成果轉化定價提供科學依據 《國務院辦公廳關于改革完善中央財政科研經費管理的若干意見》鼓勵科學事業單位科技成果轉化，各單位要落實《中華人民共和國促進科技成果轉化法》等相關規定，對持有的科技成果，通過協議定價、在技術交易市場掛牌交易、拍賣等市場化方式進行轉化。開展成本核算有利于科學事業單位合理確定服務定價，也為科學事業單位對外承接橫向項目的成本補償提供參考。

成本核算為科學事業單位合理控制成本，提高資金使用效益提供信息支撐 一方面為貫徹落實“過緊日子”要求，在收入基本穩定的情況下，科學事業單位需要以成本信息為抓手，量入為出，將成本總量和結構控制在合理水平;另一方面，科研項目通過綜合績效評價后，結余資金留歸項目承擔單位使用，這會大大激發科研單位節約成本，加強成本核算的積極性。科學事業單位通過開展成本管理活動找到資源耗費的主要環節，更科學地服務項目取舍、資產購置等決策事項，提高資源配置效率和資金使用效益，進而改進結余資金管理，健全結余資金盤活機制。

成本核算是全面實施預算績效管理的需要，為科學事業單位績效管理體系提供成本信息支撐 現在普遍認可的是用“4E”描述“預算績效，包括經濟性、效率性、效益性和公平性。經濟性是指成本與投入的關系，即以最低費用取得一定數量和質量的資源，衡量預算支出是否節約。《中共中央國務院關于全面實施預算績效管理的意見》明確要求從成本等方面衡量政策和項目預算資金使用效果。從全生命周期項目管理角度，項目從立項、執行到驗收，無論是事前績效評估、績效監控還是績效評價環節，都要求設置滿足成本控制要求的績效目標和績效指標，成本信息的真實合理可以大大提高績效評價的準確性。

科學事業單位科研項目成本核算存在的問題

政府會計準則制度施行后，科學事業單位更關注收付實現制基礎的預算會計數據，對財務會計信息質量重視不足 事業單位成本核算基本指引中明確規定，“成本核算應當以權責發生制的財務會計數據為基礎，財務會計有關明細科目設置和輔助核算應當滿足成本核算的需要”。完全成本法下，財務會計中單位管理費用和業務活動費用歸集發生的間接費用和直接費用，這兩個會計科目下又下設明細科目，基本滿足大部分項目的成本歸集需求。而預算會計使用事業支出科目，并沒有區分單位管理成本和業務活動成本，也不對資產計提折舊和攤銷。財務人員往往不及時和資產部門對賬，固定資產和無形資產的賬面價值和資產卡片不一致；未按照受益對象嚴格區分間接費用和直接費用，在使用制造成本法歸集分配業務活動費用時缺乏準確的成本資料。

科研項目成本核算工作起步較晚，核算基礎較為薄弱，成本核算機制不健全 一方面成本核算工作中涉及大量的會計職業判斷，使用參數分配法歸集分配間接費用時按照不同的成本項目設置不同的分配參數較為復雜，使用作業成本法將部門科研成本分配計入科研項目成本時，在選擇資源動因和劃分作業方面也存在一定的難度。目前尚未建立起與科學事業單位相適應的完善的成本費用歸集和分攤體制。另一方面成本核算需要的基礎數據龐大瑣碎，成本核算涉及的工作多元復雜，目前仍主要依靠財務部門收集、記錄、傳遞、匯總和整理成本信息，數據的及時性差，準確性不高，缺乏和科研業務部門、科研輔助部門及其他行政和后勤管理部門的有效溝通，大多數科學事業單位并沒有建立起以全生命周期項目管理為重點，涵蓋研發管理、實驗平臺管理、人員管理、采購管理、資產管理、財務管理等全方位的信息系統。

科學事業單位未根據科研項目經費管理辦法的差異，制定個性化的成本核算方案，成本管理的精細化程度不夠 科學事業單位項目經費來自科技部、基金委等多個部門，各部門也相應出臺了不同的項目經費管理辦法。科學事業單位在以科研項目為成本核算對象時，并未考慮項目支出范圍、支出標準、周期不同對成本歸集和分配帶來的影響，在按照統一的標準確定成本范圍、成本項目，同一分配參數歸集分配費用時，會造成成本數據的失真。例如，有些項目管理規定中不允許列支項目組人員工資，因此在以科研項目為成本核算對象時，歸集的成本并沒有涵蓋科研項目的全部開支，在利用成本信息進行科技成果轉化定價決策時，需要考慮將列支在其他項目中的人員工資分攤至科研項目。再例如，固定資產的折舊年限一般大于項目年限，A項目結束后該資產繼續服務于B項目，但按照A項目經費管理辦法，該項資產已全部計入A項目成本，并未進行分攤，以此為基礎計算的全生命周期成本缺乏科學性和合理性。

加強科研項目成本管理的相關對策

樹立成本管理意識，激發成本核算的內在需求 科學事業單位成本核算內在需求不足主要體現在兩個方面：一是財政補助收入是科學事業單位的重要收入來源，在審計監管過程中更多關注項目經費使用的合規性；二是績效評價側重考核項目預算執行情況和產出結果，往往忽視資金使用的經濟性和效益性。科學事業單位要克服成本管理基礎薄弱的不利因素，增強成本管理意識：對外，要認識到報告使用者對成本信息的需求，要求從運行成本等方面考核部門和單位整體及核心業務實施效果；對內，在全面實施預算績效管理的背景下，從項目績效指標的選取開始，就要體現成本效益原則，引導科研資源向優秀人才和團隊傾斜，提高科研經費使用效益。

完善成本核算領導機制和工作機制，保障成本核算工作正常有序開展 科學事業單位要明確成本核算相關部門的職責，各司其職。項目管理部門收集整理科研項目成本核算的基本信息，根據項目管理規定分門別類地確定項目的成本范圍和成本項目，人事部門統計人員數量、工時、工作量等，形成分配參數數據庫，資產部門及時將折舊攤銷計提情況、資產處置事項和政府采購活動傳遞到財務，保證直接和間接費用歸集的時效性。其次，科學事業單位要在內部控制的基礎上形成成本核算流程圖，制定成本核算工作方案和相關工作制度，確保從成本范圍的確定、成本的歸集、分配參數的選擇、分配過程的計算到成本報告的生成，整個過程都是完整的，落地的，可控的。

強化信息系統的支撐作用，提高成本管理的精細化程度 越是精細化的管理，對流程和數據的要求越高，越要依靠信息系統來實現。信息系統主要實現兩個功能：一是整合，將成本核算所需各環節信息嵌入到各業務流程中，實現數據共享，依靠現代信息技術代替傳統手工計算，批量計算項目成本，提高核算效率和準確性；二是個性化定制，針對不同的成本信息需求生成不同維度的成本報告，例如調整成本報告的編報周期，和項目周期保持一致，還可以適當擴大橫向項目的成本范圍，使項目定價在成本補償的前提下實現創收。

科學事業單位科研項目成本核算工作的高質量實施，不是一蹴而就。相關的應用案例、規范性文件還在研究制定中。實踐中，科學事業單位需要提高認識，積極探索既符合單位職能目標又滿足內部管理需求的成本核算路徑，扎實推進成本核算工作落地。

（作者單位：自然資源部第一海洋研究所）