隨著航空行業(yè)的快速發(fā)展與競(jìng)爭(zhēng)的日益加劇，航空公司日益認(rèn)識(shí)到管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系在成本控制、決策支持、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)等方面的重要性。本研究基于航空公司管理會(huì)計(jì)實(shí)踐，深入分析了當(dāng)前航空公司管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系的構(gòu)建狀況及存在的不足。在既有研究和理論的基礎(chǔ)上，通過(guò)對(duì)國(guó)內(nèi)外30家航空公司進(jìn)行調(diào)研，運(yùn)用多元統(tǒng)計(jì)分析、財(cái)務(wù)模擬等方法，探討了管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系與企業(yè)經(jīng)營(yíng)績(jī)效之間的關(guān)聯(lián)。在此基礎(chǔ)上，本文構(gòu)建了一套科學(xué)合理的管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系模型，該模型包括財(cái)務(wù)報(bào)告、責(zé)任報(bào)告、預(yù)測(cè)報(bào)告等多個(gè)模塊，旨在實(shí)現(xiàn)信息的透明化、系統(tǒng)化和實(shí)時(shí)化。模型的實(shí)證檢驗(yàn)表明，該報(bào)告體系能較好地適應(yīng)航空公司變革發(fā)展的需要，提高管理決策質(zhì)量，促使企業(yè)內(nèi)部資源的優(yōu)化配置，從而提升航空公司的整體競(jìng)爭(zhēng)力。文章的創(chuàng)新之處在于根據(jù)航空行業(yè)特有的運(yùn)營(yíng)特征和管理需求，提出了管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系建設(shè)的航空行業(yè)專屬模型，為航空公司管理會(huì)計(jì)實(shí)踐提供了切實(shí)可行的改進(jìn)方案和管理決策支持。

管理會(huì)計(jì)的理論框架

一、管理會(huì)計(jì)概述

管理會(huì)計(jì)是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的延伸與拓展，是以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)為基礎(chǔ)，結(jié)合管理學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)等學(xué)科的理論與實(shí)務(wù)，通過(guò)信息收集、加工、整理與分析，為企業(yè)內(nèi)部管理提供相關(guān)決策支持的一門學(xué)科。相較于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)側(cè)重于外部報(bào)告，管理會(huì)計(jì)更加注重內(nèi)部管控、預(yù)測(cè)與決策。企業(yè)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)需結(jié)合企業(yè)自身的特點(diǎn)，建立符合戰(zhàn)略發(fā)展目標(biāo)的全方位、多層次的綜合管理會(huì)計(jì)體系。

隨著經(jīng)濟(jì)全球化不斷加深，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，企業(yè)面臨的外部環(huán)境更加復(fù)雜多變。傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)已無(wú)法完全滿足企業(yè)管理的需求，迫切需要引入管理會(huì)計(jì)理念與方法，為企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、投資決策等提供及時(shí)、準(zhǔn)確、全面的信息支持。通過(guò)管理會(huì)計(jì)，企業(yè)可以加強(qiáng)成本控制、提高資源利用效率、優(yōu)化業(yè)務(wù)流程，從而增強(qiáng)企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。

航空公司作為資本與技術(shù)密集型行業(yè)，其管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用具有一定的特殊性。首先，航空公司運(yùn)營(yíng)涉及的環(huán)節(jié)眾多，包括飛行、維修、客運(yùn)、貨運(yùn)等，各業(yè)務(wù)部門間存在復(fù)雜的內(nèi)部關(guān)聯(lián)，需要管理會(huì)計(jì)在全面預(yù)算、成本控制等方面發(fā)揮重要作用，促進(jìn)內(nèi)部協(xié)同。其次，航空公司受油價(jià)波動(dòng)、匯率變化等外部因素影響較大，面臨的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)與經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)并存，需要管理會(huì)計(jì)協(xié)助識(shí)別與評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)，制定針對(duì)性的風(fēng)險(xiǎn)管控措施。此外，航空公司在固定資產(chǎn)投資、機(jī)隊(duì)規(guī)劃等方面涉及重大決策，需要管理會(huì)計(jì)提供多維度的財(cái)務(wù)分析，為決策提供參考。

二、航空公司管理會(huì)計(jì)特點(diǎn)

受航空業(yè)特有的安全性、資本密集型和周期性特點(diǎn)影響，航空公司管理會(huì)計(jì)需要側(cè)重經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)與財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的分析與管控。首先，航空公司重資產(chǎn)屬性決定了其資產(chǎn)負(fù)債率普遍較高，平均達(dá)到70%以上，財(cái)務(wù)杠桿風(fēng)險(xiǎn)居高不下。其次，航空公司的主要資產(chǎn)為飛機(jī)，占總資產(chǎn)的比重通常在60%以上，資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率相對(duì)較低，資金占用量大。再次，航油成本約占航空公司總成本的30%，油價(jià)波動(dòng)將直接影響公司的盈利能力。此外，匯率波動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)不容忽視，美元對(duì)人民幣匯率的劇烈波動(dòng)將導(dǎo)致公司財(cái)務(wù)費(fèi)用大幅波動(dòng)，財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)加劇。最后，航空運(yùn)輸需求受宏觀經(jīng)濟(jì)周期影響顯著，經(jīng)濟(jì)下行時(shí)需求萎縮，客座率下降，而運(yùn)力調(diào)整存在滯后性，進(jìn)一步加劇了航空公司的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

鑒于上述特點(diǎn)，航空公司管理會(huì)計(jì)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注以下幾個(gè)方面：一是加強(qiáng)資產(chǎn)負(fù)債管理，控制財(cái)務(wù)杠桿風(fēng)險(xiǎn)，優(yōu)化資本結(jié)構(gòu)；二是提高資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)效率，加快飛機(jī)等主要資產(chǎn)的周轉(zhuǎn)，提升資金使用效率；三是強(qiáng)化成本管控，深入分析油價(jià)、匯率等關(guān)鍵因素對(duì)成本的影響，采取針對(duì)性措施進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)對(duì)沖；四是拓展收入來(lái)源，挖掘客貨運(yùn)潛力，發(fā)展非航空業(yè)務(wù)，提高抗風(fēng)險(xiǎn)能力；五是完善全面預(yù)算管理，細(xì)化預(yù)算編制，強(qiáng)化預(yù)算執(zhí)行監(jiān)督，提高預(yù)算管理水平；六是構(gòu)建全面風(fēng)險(xiǎn)管理體系，系統(tǒng)識(shí)別、評(píng)估、應(yīng)對(duì)各類風(fēng)險(xiǎn)，將風(fēng)險(xiǎn)管理嵌入業(yè)務(wù)流程，提升風(fēng)險(xiǎn)管控能力。

航空公司管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系構(gòu)建的重要性

一、信息化背景下的需求

信息化時(shí)代下，航空公司信息系統(tǒng)的集成化、智能化和網(wǎng)絡(luò)化發(fā)展已成為行業(yè)發(fā)展的必然趨勢(shì)。如何利用信息技術(shù)建設(shè)現(xiàn)代化的管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系，以滿足內(nèi)部經(jīng)營(yíng)決策支持的需求，已成為各航空公司研究的重點(diǎn)。根據(jù)賈麗等的研究，信息化背景下，管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系應(yīng)融入業(yè)務(wù)流程，實(shí)現(xiàn)與業(yè)務(wù)系統(tǒng)的無(wú)縫對(duì)接，方能提供及時(shí)準(zhǔn)確的信息以支持快速?zèng)Q策。陳威等的研究也指出，管理會(huì)計(jì)需要隨著信息技術(shù)的發(fā)展而與時(shí)俱進(jìn)，建立動(dòng)態(tài)的、前瞻性的報(bào)告體系，以適應(yīng)數(shù)字化時(shí)代的管理需求。

航空公司作為資本和技術(shù)密集型行業(yè)，其業(yè)務(wù)復(fù)雜程度遠(yuǎn)高于一般企業(yè)。飛機(jī)的采購(gòu)、維修、航線網(wǎng)絡(luò)優(yōu)化、艙位管理、客戶關(guān)系管理等業(yè)務(wù)領(lǐng)域都需要及時(shí)、準(zhǔn)確、全面的數(shù)據(jù)分析作為決策支持。以機(jī)隊(duì)管理為例，需要綜合考慮飛機(jī)的采購(gòu)成本、燃油效率、維修保養(yǎng)費(fèi)用、航線匹配度等多重因素，方能實(shí)現(xiàn)機(jī)隊(duì)規(guī)模與結(jié)構(gòu)的動(dòng)態(tài)優(yōu)化。這就要求管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系能夠整合運(yùn)營(yíng)、財(cái)務(wù)、市場(chǎng)等各領(lǐng)域的數(shù)據(jù)，運(yùn)用大數(shù)據(jù)分析技術(shù)，及時(shí)揭示業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)與改進(jìn)機(jī)會(huì)。例如，美國(guó)達(dá)美航空公司通過(guò)構(gòu)建實(shí)時(shí)數(shù)據(jù)倉(cāng)庫(kù)，將銷售、運(yùn)營(yíng)、維修等業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行整合，運(yùn)用數(shù)據(jù)挖掘與可視化技術(shù)，建立了一套覆蓋350個(gè)關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo)的管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系，大大提升了經(jīng)營(yíng)管控的精細(xì)化水平。

二、決策支持的價(jià)值

管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系在航空公司的決策支持中發(fā)揮著關(guān)鍵作用。管理會(huì)計(jì)報(bào)告以系統(tǒng)性的指標(biāo)體系和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，通過(guò)科學(xué)的分析方法，為管理層提供全面、及時(shí)、可靠的經(jīng)營(yíng)信息，從而輔助航空公司進(jìn)行戰(zhàn)略規(guī)劃、預(yù)算控制、成本管理、績(jī)效評(píng)價(jià)等重大決策。高質(zhì)量的管理會(huì)計(jì)報(bào)告能夠提高決策的針對(duì)性和有效性，降低經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，推動(dòng)航空公司實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

航空業(yè)屬于資本和技術(shù)密集型產(chǎn)業(yè)，面臨著油價(jià)波動(dòng)、匯率風(fēng)險(xiǎn)、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)等多重挑戰(zhàn)。據(jù)統(tǒng)計(jì)，國(guó)內(nèi)航空公司的資產(chǎn)負(fù)債率普遍超過(guò)70%，而凈資產(chǎn)收益率僅為5.2%左右，遠(yuǎn)低于社會(huì)平均水平。在此背景下，科學(xué)合理的管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系能夠幫助航空公司及時(shí)掌握財(cái)務(wù)狀況與經(jīng)營(yíng)成果，優(yōu)化資源配置，提升管理效率。例如，美國(guó)聯(lián)合航空公司建立了一套覆蓋戰(zhàn)略、計(jì)劃、控制、考核等環(huán)節(jié)的管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系，其中包括財(cái)務(wù)指標(biāo)、業(yè)務(wù)指標(biāo)、市場(chǎng)指標(biāo)等多個(gè)維度，能夠動(dòng)態(tài)反映公司的生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)情況。該體系的應(yīng)用顯著提高了聯(lián)合航空公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，2019年其凈利潤(rùn)同比增長(zhǎng)54%，達(dá)到30.1億美元。

現(xiàn)行報(bào)告體系分析

一、國(guó)際航空公司實(shí)踐

通過(guò)分析全球主要航空公司的管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系，可以發(fā)現(xiàn)國(guó)際上較為成熟的航空公司普遍建立了較為完善的管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系。例如，美國(guó)達(dá)美航空公司基于企業(yè)資源計(jì)劃（ERP）系統(tǒng)，通過(guò)“業(yè)務(wù)智能”模塊對(duì)財(cái)務(wù)、運(yùn)營(yíng)等數(shù)據(jù)進(jìn)行整合分析，形成包括財(cái)務(wù)報(bào)表、經(jīng)營(yíng)分析、預(yù)算控制等在內(nèi)的管理會(huì)計(jì)報(bào)告。法國(guó)航空公司則重點(diǎn)關(guān)注成本管控，建立了以標(biāo)準(zhǔn)成本為基礎(chǔ)的全面預(yù)算管理體系，每月編制“成本控制報(bào)告”，詳細(xì)分析實(shí)際成本與預(yù)算成本的差異，并采取相應(yīng)的管控措施。新加坡航空公司非常重視風(fēng)險(xiǎn)管理，在管理會(huì)計(jì)報(bào)告中設(shè)置專門的風(fēng)險(xiǎn)分析板塊，采用情景分析、壓力測(cè)試等方法，評(píng)估油價(jià)波動(dòng)、匯率變動(dòng)等因素對(duì)公司經(jīng)營(yíng)的影響，為管理層決策提供有力的支撐。

總體來(lái)看，國(guó)際航空公司的管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系具有以下特點(diǎn)：一是與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告體系高度整合，財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)打通，保證了管理會(huì)計(jì)報(bào)告的及時(shí)性與準(zhǔn)確性；二是報(bào)告內(nèi)容全面，既有反映公司整體經(jīng)營(yíng)狀況的財(cái)務(wù)指標(biāo)分析，也有針對(duì)具體業(yè)務(wù)單元的專項(xiàng)分析；三是報(bào)告形式靈活多樣，財(cái)務(wù)報(bào)表、圖表、文字分析等多種形式并存，提高了報(bào)告的可讀性與決策支持能力。這些成熟做法對(duì)于我國(guó)航空公司管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系的建設(shè)具有重要借鑒意義。

二、國(guó)內(nèi)航空公司現(xiàn)狀

從國(guó)內(nèi)航空公司管理會(huì)計(jì)報(bào)告現(xiàn)狀來(lái)看，大部分企業(yè)仍停留在傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告階段，管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系相對(duì)滯后且不完善。以北大荒通用航空有限公司為例，該企業(yè)所處行業(yè)特殊，長(zhǎng)期以來(lái)受“安全第一、效益第二”指導(dǎo)思想影響，財(cái)務(wù)管理體制相對(duì)保守，在管理會(huì)計(jì)應(yīng)用和體系建設(shè)方面進(jìn)展緩慢。這一現(xiàn)象在國(guó)內(nèi)航空公司中較為普遍。

相比之下，國(guó)外航空公司的管理會(huì)計(jì)理念和實(shí)踐已相當(dāng)成熟。高級(jí)財(cái)務(wù)管理人才在世界500強(qiáng)航企中備受重視。而國(guó)內(nèi)航空公司的管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系則存在諸多不足：一是內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)薄弱，缺乏系統(tǒng)性的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與應(yīng)對(duì)機(jī)制；二是成本效益分析不到位，難以為戰(zhàn)略決策提供有力的支持；三是財(cái)務(wù)分析方法單一，缺乏前瞻性和針對(duì)性。

以東方航空為例，雖然其營(yíng)業(yè)收入逐年攀升，但營(yíng)業(yè)成本增幅超過(guò)營(yíng)業(yè)收入增幅，導(dǎo)致稅后經(jīng)營(yíng)凈利率持續(xù)走低。這反映出企業(yè)在成本管控、運(yùn)營(yíng)效率等方面亟待提升。而管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系的不完善，無(wú)疑制約了相關(guān)問(wèn)題的識(shí)別與改進(jìn)。

體系建設(shè)的關(guān)鍵要素

一、內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理

內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理是航空公司管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系建設(shè)中不可或缺的關(guān)鍵因素。系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估模型可以有效識(shí)別航空公司面臨的主要風(fēng)險(xiǎn)，如燃油價(jià)格波動(dòng)、貨幣匯率變動(dòng)、飛行安全等。航空公司需要建立健全的內(nèi)部控制制度體系，包括財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制、非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，以及IT系統(tǒng)一般控制和應(yīng)用控制等。

航空公司的核心業(yè)務(wù)流程，如機(jī)票銷售、旅客運(yùn)輸、航材采購(gòu)、飛機(jī)租賃等，應(yīng)重點(diǎn)開(kāi)展內(nèi)部控制。例如，機(jī)票銷售環(huán)節(jié)要嚴(yán)格執(zhí)行代理政策、信用政策，防范銷售欺詐和應(yīng)收賬款壞賬風(fēng)險(xiǎn)；航材采購(gòu)環(huán)節(jié)要規(guī)范供應(yīng)商準(zhǔn)入、招投標(biāo)、質(zhì)量檢驗(yàn)等流程，控制采購(gòu)成本和質(zhì)量風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，要強(qiáng)化資金管理，優(yōu)化資本結(jié)構(gòu)，提高資金使用效率，降低財(cái)務(wù)杠桿風(fēng)險(xiǎn)。

內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制的重要監(jiān)督手段。航空公司應(yīng)設(shè)立獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)部門，配備專業(yè)的內(nèi)審人員，開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型的內(nèi)部審計(jì)。采用系統(tǒng)化、規(guī)范化的審計(jì)方法，如風(fēng)險(xiǎn)矩陣、控制矩陣、穿行測(cè)試等，全面評(píng)估內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性。內(nèi)審發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題要及時(shí)整改，對(duì)重大缺陷和異常事項(xiàng)要深入分析根因，優(yōu)化控制流程和方法。

二、成本效益與財(cái)務(wù)分析

管理會(huì)計(jì)在航空公司的成本效益評(píng)估與財(cái)務(wù)分析中發(fā)揮著關(guān)鍵作用。因此，成本效益與財(cái)務(wù)分析也是管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系中的重要因素。對(duì)此，航空公司需要通過(guò)管理會(huì)計(jì)工具對(duì)成本數(shù)據(jù)進(jìn)行系統(tǒng)的收集、加工和分析，從而提高運(yùn)營(yíng)效率，實(shí)現(xiàn)持續(xù)盈利。例如，東航運(yùn)用改進(jìn)型杜邦分析法和連環(huán)替代法，深入剖析2014―2018年權(quán)益凈利率等關(guān)鍵指標(biāo)的變動(dòng)趨勢(shì)，并闡述影響權(quán)益凈利率的三大驅(qū)動(dòng)因素：總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、權(quán)益乘數(shù)和銷售凈利率。通過(guò)量化分析各因素對(duì)權(quán)益凈利率的影響程度，東航管理層能夠及時(shí)優(yōu)化資源配置，控制財(cái)務(wù)杠桿，提升盈利能力。

結(jié)語(yǔ)

通過(guò)構(gòu)建有效、全面的管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系，航空公司可以實(shí)現(xiàn)高質(zhì)量的管理決策支持。管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)應(yīng)以企業(yè)戰(zhàn)略為導(dǎo)向，以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)為支撐，融合企業(yè)運(yùn)營(yíng)、市場(chǎng)、風(fēng)險(xiǎn)等多維度數(shù)據(jù)，為管理決策提供及時(shí)、準(zhǔn)確、全面的信息。管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系的構(gòu)建需要從航空公司的特點(diǎn)出發(fā)，考慮安全運(yùn)營(yíng)、成本控制、服務(wù)質(zhì)量等關(guān)鍵因素。因此，航空公司管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系的構(gòu)建應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理、成本效益與財(cái)務(wù)分析等方面。（作者單位：1.昆明航空有限公司；2.云南財(cái)經(jīng)職業(yè)學(xué)院；3.云南石化燃?xì)庥邢薰荆?/p>

（責(zé)任編輯：白利倩）