淺析謹慎性原則在小企業會計核算中的適度運用

　　【摘要】小企業在組織會計核算工作中，會計從業人員如果能夠正確理解和準確運用謹慎性原則就會使所提供的會計信息真實準確。本文試圖針對謹慎性原則在小企業中的適度運用進行初步探討。
　　
　　謹慎性原則又稱穩健性原則，它是針對經營活動中的不確定因素，要求人們在會計處理時應保持謹慎小心的態度。謹慎性原則在會計核算中運用不慎，就會成為調節利潤的工具，從而使會計信息失真。然而實際工作中，由于會計從業人員工作疏忽，或者經驗不足，或者判斷力不強，或者人為操縱等因素，造成眾多小企業會計從業人員往往不能正確理解、準確運用《小企業會計制度》中的謹慎性原則，從而導致會計信息的失真。特別是針對某些經濟業務的處理存在兩種或兩種以上的方法可供選擇時，在不影響合理選擇的前提下，應盡可能選用一種不虛增利潤，同時也不夸大資產的方法與程序對企業所發生的經濟事項進行恰當的會計處理，不得多計資產或收益、也不得少計負債或費用。正確實施謹慎性原則，對企業中存在的風險進行合理估計，就可以在風險性事項實際發生之前化解風險，這樣處理的結果不僅有利于小企業做出正確的經營決策，而且有利于保護投資者和債權人的利益，更有利于提高小企業在市場上的競爭力。
　　
　　一、謹慎性原則在小企業會計核算中的運用范圍及注意事項
　　（一）發出存貨計價方法的選擇
　　存貨采用實際成本核算時，發出存貨的計價有先進先出法、加權平均法、移動平均法、后進先出法和個別計價法等方法。在物價上漲期間，發出存貨的計價采用后進先出法，會使當期發出存貨成本接近現時成本，能比較客觀地反映當期實現的利潤，體現了謹慎性原則。小企業如果要選用后進先出法，一定要注意選用的時間條件，即在物價上漲期間才能選擇這種方法。
　　（二）計提三項流動資產減值準備
　　《小企業會計制度》要求小企業應當定期或者至少于每年年度終了，對應收款項、短期投資、存貨進行全面檢查，并合理計提各項資產減值準備。這充分體現了謹慎性原則的要求，從而確保了小企業的流動資產更加真實、有效，確保了小企業的財務狀況和經營成果更加穩妥、可靠，也確保了投資者的長遠利益。
　　1.壞賬準備
　　《小企業會計制度》規定，小企業應該對沒有把握能夠收回的應收賬款、其他應收款合理計提壞賬準備；計提壞賬準備的方法由小企業自行確定。小企業應當制定計提壞賬準備的政策，明確計提壞賬準備的范圍、提取方法，賬齡的劃分標準和壞賬準備的提取比例，并嚴格執行會計估計變更的有關規定。在確定壞賬準備的提取比例時，小企業要根據以往的經驗，充分考慮債務單位目前的財務狀況、現金流量、資信狀況、產品銷售情況及其市場前景等相關信息后予以合理地估計。
　　2.存貨跌價準備
　　小企業的存貨是按照歷史成本計價的。但在市場經濟條件下，存貨的價格不斷地發生變化，尤其是科技的進步，使得產品的更新速度越來越快fj7Zn2u2LU1aboYffHpidg==。如果仍以歷史成本計價，顯然不利于小企業的資金周轉，同時出現虛夸資產的現象，導致會計信息失真，不符合謹慎性原則。《小企業會計制度》規定，期末如果存貨遭受毀損、全部或部分陳舊過時或銷售價格低于成本等原因，使存貨可變現凈值低于其成本的部分，應當提取存貨跌價準備金。小企業在提取存貨跌價準備金時，除了應該考慮以取得的可靠證據（如與存貨相同或類似商品的市場銷售價格，供貨方提供的有關資料，生產成本資料等）為基礎以及持有存貨的目的（出售還是用于繼續加工）而準確計算可變現凈值外，還要充分考慮存貨的市價、產品的更新換代情況、消費者偏好改變等市場情況。
　　3.短期投資跌價準備
　　《小企業會計制度》規定，小企業應當在期末對短期投資按總成本與總市價孰低的方法進行計量，當投資總市價低于總成本時，應當計提短期投資跌價準備。這種方法只確認市價下跌損失，不確認市價上漲收益。在證券市場投資風險較大的情況下，計提短期投資跌價準備能夠確保小企業的財務狀況、經營成果穩健。小企業要以期末證券市場上的收盤價計算短期投資總市價。
　　（三）固定資產折舊方法的選擇
　　固定資產折舊方法有直線法（平均年限法、工作量法）和加速折舊法（年數總和法、雙倍余額遞減法）兩大類。倘若小企業選用了加速折舊法來計提固定資產折舊，可以使固定資產在有效使用的前期多提折舊，減少利潤，提高資金的利用率，體現謹慎性原則。小企業應當根據固定資產的性質、使用環境、消耗方式，并考慮科技發展因素，合理選擇固定資產的折舊方法。固定資產的折舊方法一經選定，不得隨意變更。
　　（四）資產出現益缺應立即進行處理
　　《小企業會計制度》規定，在財產清查過程中發現資產盤盈、盤虧、毀損時，應該在查明原因后根據有關規定立即進行會計處理，不得掛賬，將其記入“待處理財產損益”賬戶，也不可以將那些已經不能給小企業帶來經濟利益流入的盤虧、毀損的存貨和固定資產反映在會計報表中，應完全體現和實施謹慎性這一會計原則。
　　（五）確認債務重組損失，不確認債務重組收益
　　《小企業會計制度》規定，以低于債務賬面價值的現金清償某項債務的，債務人應將重組債務的賬面價值與支付的現金之間的差額，確認為資本公積，不確認收益；債權人應將重組債務的賬面價值與收到的現金之間的差額，確認為當期損失。以非現金資產清償債務的，債務人應將重組債務的賬面價值與轉讓的非現金資產賬面價值和相關稅費之和的差額，確認為資本公積，或者當期損失；債權人應將重組債權的賬面價值作為受讓的非現金資產的入賬價值。換言之，小企業在進行債務重組時，只能確認債務重組損失，不得確認債務重組收益。這些規定，充分體現了謹慎性原則的要求，有助于防止小企業利用債務重組調節利潤。
　　（六）無形資產的確認和計量
　　《小企業會計制度》規定，小企業“自行開發并按法律程序申請取得的無形資產，按依法取得時發生的注冊費、律師費等作為其實際成本。研究開發過程中發生的材料費用、直接參與開發人員的工資及福利費等研發費用，應于發生時計入當期損益。”這也充分體現了謹慎性原則的要求。由此可見，謹慎性原則在小企業會計核算中的運用體現于小企業會計核算的全過程，并穿插于會計確認、計量、報告等各個環節。
　　
　　二、謹慎性原則在小企業會計核算中的適度運用
　　雖然謹慎性原則屬于小企業會計核算的基本原則之一，但是，任何事物都具有兩面性，運用謹慎性原則也有其不利的一面。隨著謹慎性原則應用范圍的擴大，人為調節費用、操縱利潤的空間也在增大，小企業提供的會計信息也不可避免地會受到一定影響，加之小企業本身的特殊性，所以《小企業會計制度》還應該規定謹慎性原則在小企業會計核算中的適度運用。
　　（一）與《企業會計制度》的規定相比，謹慎性原則在小企業會計核算中的運用范圍大為縮小
　　例如，《小企業會計制度》沒有規定對長期資產如長期投資、固定資產、無形資產、在建工程等提取減值準備；小企業發生的應收票據貼現、未決訴訟、未決仲裁或者為其他單位提供債務擔保形成的或有負債，在損失實際發生之前不確認很可能發生的損失，只要求在會計報表附注中披露可能發生的風險信息；一些復雜的會計事項由于采用了簡化的核算方法，也不再體現謹慎性原則。
　　（二）謹慎性原則本身具有較強的傾向性，本期利潤穩健了，但對后期而言卻又不一定穩健
　　例如存貨，計提存貨跌價準備使得當期利潤計算偏低，期末存貨價值減少，會導致以后期間銷售成本偏低，從而使利潤反彈。對于期末存貨占資產比重較大的小企業來說，這不失為操縱利潤的手段。同時，由于會計政策、會計估計的采用具有較強的選擇性，很容易導致資產價值和利潤的不實。例如，小企業計提壞賬準備的方法由小企業自行確定，各種方法計提的壞賬準備又不一定相等，小企業完全可以選擇一種有利于自己的方法，從而達到操縱利潤的目的。會計人員應該加強會計職業道德建設，不斷提高業務素質和職業判斷能力。會計管理部門可以考慮按行業制定出一些指導性標準，為會計人員在實際工作中對某個會計事項的判斷提供參考。
　　（三）相當一部分小企業機構不健全，會計基礎工作相對薄弱，各項管理制度不夠規范，會計人員業務素質、職業判斷能力相對較低，在實務操作中難免帶有極大的主觀臆斷性
　　例如，成本與可變現凈值中的“可變現凈值”如何計量，《小企業會計制度》中表述為“可變現凈值，是指小企業在正常經營過程中，以存貨的估計售價減去至完工估計將要發生的成本、估計的銷售費用以及相關稅金后的金額。”這三個“估計”，一般會計人員很難準確估計，可變現凈值也就很難正確計算。小企業應盡可能減少同類業務處理方法的多樣性和選擇性。若必須采用多種方法，也應該充分明確各類方法的適用范圍和彈性區間，以減少會計政策的選擇權。
　　謹慎性原則是會計核算的基本原則之一，它對具體的會計核算行為起著非常重要的指導作用。美國能源巨頭安然公司的倒閉，其中主要的原因之一就是該公司嚴重違反了謹慎性原則，為了使公司的股票價格上升，人為提高企業利潤，最終使企業破產。因此，在會計核算中，如果謹慎性原則運用恰當，就可以達到增強會計信息真實性、客觀性的積極效果；反之，就會破壞會計信息的客觀性。《小企業會計制度》實施后，小企業在會計政策、會計估計方面的自主權增大了，廣大會計人員應遵守會計職業道德，認真學習和掌握會計制度的內容，領會各項準則的精神實質，加強專業理論知識的學習，重視會計實踐活動，才能不斷提高自身的業務素質和職業判斷能力。
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