美國注冊會計師行業監管體制及其對我國的啟示

　　【摘要】安然事件的發生，促使美國的會計師行業監管體制由行業自律型轉向獨立監管型，為我國的注冊會計師行業自律管理帶來了有益的啟示。
　　
　　近幾年來，我國證券市場中驚曝了“銀廣廈”、“瓊民源”、“紅光實業”等上市公司會計造假案，由于其中涉及注冊會計師出具虛假或嚴重失實的審計報告，社會各界對我國注冊會計師行業監管提出了質疑。美國國會針對2001年以來安然、世通、施樂等巨型上市公司會計造假案所暴露出的會計、審計、公司治理、自律監管等方面的問題，迅速制定了《2002年薩班斯—奧克斯法案》，該法案對美國注冊會計師行業監管模式、審計獨立性、會計信息披露等方面提出了重大改革措施，其中包括以獨立監管模式取代自我監管模式。
　　
　　一、美國注冊會計師行業管理體制
　　美國作為一個市場經濟充分發展的國家，長期以來對于市場經濟的自發調節功能深信不疑，在安然事件發生前，美國的注冊會計師行業監管體制是以行業自律型為主導的。
　　（一）美國注冊會計師管理中的行業自律
　　時至今日，美國最重要的會計職業團體是美國注冊會計師協會(AICPA)。隨著美國注冊會計師協會的權威性逐漸被社會認可，它已成為行業自律的核心。美國注冊會計師行業管理微觀層面的事務均由美國注冊會計師協會來實施，美國注冊會計師協會的主要技術工作包括：就審計準則、質量控制準則和鑒證準則發表權威性公告；向財務會計準則委員會、證券交易管理委員會和其它管理機構進行有關會計準則的解釋；制定并落實職業道德準則及其解釋。此外，美國注冊會計師協會還要花費大量的時間和精力，組織每半年一次的注冊會計師統一考試及閱卷工作；保持、發展與會計教育部門、聯邦和州的有關機構和立法部門的密切聯系，處理注冊會計師在鑒證業務QNPYuCprTSNSY3DDNKyc3y6a6h4JtuOp0fPynGyXsyY=范圍以外，如管理咨詢、稅務籌劃以及最近設立的注冊個人理財師和注冊企業價值評估師等方面的執業問題。
　　1.AICPA對會計師事務所的監管
　　美國注冊會計師行業自律監管體制是逐步完善的，1997年會計師事務所管理部的成立是AICPA實施行業自律過程中最為重要的步驟之一。會計師事務所管理部之所以很快成立并有效運轉，是回應1976年和1977年國會聽證會對注冊會計師行業表現出的憂慮，以及隨之而來的證券交易管理委員會的監管。會計師事務所管理部對會計師事務所的監管通過以下措施來進行：一是要求會員嚴格遵守會員條例；二是會員每三年接受一次強制性的同業互查，主要檢查遵守會員條例的落實、內部質量控制措施的情況；三是對于從事證券業務的會計師事務所，由質量控制調查委員會通過調查予以監督。會計師事務所管理部包括兩個分部：一個是證券交易委員會執業管理部，負責管理已經或者將要與那些受證券交易管理委員會管轄的公司建立客戶關系的會計師事務所；另一個則稱為非上市公司公開業務管理部，負責管理與非上市公司建立客戶關系的會計師事務所。此外，每個分部都成立了同業互查委員會，為開展同業檢查制定程序和標準，并將檢查報告向社會公開。為保護社會公眾利益，會計師事務所管理部提供資金成立了公共監督委員會，其職責包括：（1）監督和評價同業互查委員會、執行委員會的監管和懲戒措施，從而保證工作的有效性；（2）判斷同業互查委員會是否已行使權力并根據同業互查結果采取了適當行動；（3）監督本分部的其它合理活動。
　　2.AICPA對注冊會計師的監管
　　AICPA個人會員必須遵守《職業行為準則》，這也是行業自律的重要方面。AICPA職業道德管理部負責行為準則的落實，對違反職業行為準則的注冊會計師進行調查。對嚴重違反職業行為準則的會員，通常由審判委員會作出處罰。雖然各州注冊會計師職業團體并不隸屬于美國注冊會計師協會，但AICPA與大部分州達成了《職業道德規范聯合實施方案》。按照該方案的規定，調查可以由AICPA或州注冊會計師職業團體完成，但對重大案件要由美國注冊會計師協會調查。
　?。ǘ?美國政府在注冊會計師行業監管中的作用
　　1.政府對注冊會計師行業的監管
　　盡管美國注冊會計師行業監管是以行業自律為主，政府在注冊會計師監管中也起著重要作用。1934年國會批準成立證券交易管理委員會(SEC)，它是監管注冊會計師職業的機構之一。證券交易管理委員會作為一個獨立的管理機構，擔負著監督聯邦證券法案實施的重要職責。雖然證券交易管理委員會對注冊會計師審計業務的監管并不直接，但影響很大，對注冊會計師的懲戒包括暫?；蛉∠渌诠具M行審計的權力。此外，美國各州還設立了州會計師事務所委員會對注冊會計師職業進行監管。美國50個州，加上4個特區，都有自己的會計成文法，由各自的州會計師事務所委員會監督實施。根據法律賦予的權力，各州的會計師事務所委員會還負責制定有關執業規則，以明確注冊會計師執業資格要求，保證執業行為的客觀、公正，懲戒不當執業。會計師事務所委員會是隸屬于各州政府的行政管理機構，其成員一般由各州政府委任，大多數州都采用AICPA制定的行為準則，但也有些州制定的行為準則更為嚴格。
　　2、法律對注冊會計師行業的影響
　　對注冊會計師行業進行監管，法律的影響十分重要。在安然事件發生前，對美國注冊會計師職業影響最大的是《1933年證券法》和《1934年證券交易法》。上述法律涉及注冊會計師的民事責任或刑事責任。同時，如果立法機構認為聯邦證券法和州會計法律沒有從各方面恰當地控制注冊會計師的活動，那么就可能會進一步關注并修改這些法律條款。安然事件發生后，2002年7月25日，美國國會通過了《2002年薩班斯——奧克斯利法案》，該法案的一項重大改革是，建立一個獨立于AICPA的監督機構——公正公司會計監督委員會，實施對注冊會計師行業的監管，該法案的出臺標志著美國注冊會計師監管體制由行業自律型轉向了獨立管制型。
　?。ㄈ┆毩⒐苤菩汀詴嫀熜袠I管理體制的最新嬗變
　　安然事件發生后，美國注冊會計師行業監管問題引起了社會各界的廣泛關注。2002年4月和6月，美國眾議院和參議院分別通過了由眾議院金融服務委員會主席Oxley提交的《公司和審計的責任與透明度法案》及由參議院銀行委員會主席Sarbanes提交的《上市公司會計改革與投資者保護法案》，在此基礎上，2002年7月25日，美國國會通過了《2002年公眾公司會計改革與投資者保護法案》（Public Company Accounting and Investor Protection Act of 2002），即《2002年薩班斯——奧克斯利法案》（Sarbanes-Oxley Act of 2002）(以下簡稱“薩—奧法案”)。2002年7月30日，該法案經美國總統布什簽署后，正式成為法律并生效。此次頒布的“薩—奧法案”的一個主要內容就是成立一個獨立、有效、透明的民間機構——公眾公司會計監督委員會（Public Company Accounting Oversight Board ，PCAOB）對注冊會計師行業進行監督。
　　1．PCAOB的成員構成與經費安排
　　“薩—奧法案”規定，在其運行270天后將設立公眾公司會計監督委員會，該委員會將由5名全職委員組成，任期為5年，每名成員可以連任，但不得超過兩屆，而且委員會成員必須由美國證券交易委員會任命，并事先征詢美聯儲主席與財政部的意見。人員組成中，有且只有2名委員必須是注冊會計師，而且如果一位作為主席的話，則其必須已經停止執行審計業務至少5年以上，其他三位委員則必須是公共杰出人士。
　　
　　“薩—奧法案”還規定，PCAOB的資金主要來自于公開發行證券公司提交的“會計支持費”（Accounting SupportFees），而PCAOB為處理會計師事務所的注冊申請和年度報告所需費用的財務來源則通過會計師事務所繳納的注冊費和年費來解決。
　　2．PCAOB的主要職責與權限
　　“薩—奧法案”認為，設立公眾公司會計監督委員會的根本目的在于，對公開發行證券公司的審計工作和其他相關事項進行監督與控制，以保證投資者及社會公眾的合法權益。“薩—奧法案”規定的PCAOB的職責與權限主要包括審計準則制定權與會計師事務所管理權。
　?。?）審計準則制定權。該法案規定，PCAOB有權制定、修改審計準則和其他鑒證準則，如質量控制準則、職業道德準則與獨立性準則。如果PCAOB認為在適當的情況下，它可以直接利用其他有關職業團體或咨詢團體所制定的準則，前者如AICPA的審計準則委員會，后者通常包括注冊會計師和其他相關專家，當然這些機構或專家所提供的準則必須得到該委員會的批準，并最終保留對所有上述準則的修改、補充與完善的權力。
　?。?） 會計師事務所的管理權。包括對會計師事務所的注冊權、監督權和調查處罰權。“薩—奧法案”規定，所有從事公開發行證券公司審計業務的會計師事務所必須到PCAOB進行注冊，并且必須定期更新，否則將視為非法執業，而且在注冊時必須提供有關會計師事務所執業情況的信息資料；PCAOB對會計師事務所的監督權包括經常性地對所注冊的會計師事務所實施監督性檢查、評估會計師事務所及執業人員對審計準則的遵守程度，對會計師事務所及執業人員可能的違法行為進行調查，并適當處罰。
　　此次頒布的“薩—奧法案”將AICPA注冊會計師的行業監管權移交給了新設立的PCAOB，該委員會是獨立于注冊會計師職業界的一個非政府的非盈利機構組織，由其實施對注冊會計師行業的監管，標志著美國注冊會計師行業監管體制由行業自律型向獨立管制型的嬗變。
　　
　　二、美國注冊會計師行業監管體制的最新演變對我國的啟示
　　在美國這樣一個所謂法制健全、市場成熟的國家，發生安然這樣的事件，被稱為誠信楷模的安達信會計師事務所作出如此不誠信的事情，這里面的原因究竟是什么？安然事件給我國注冊會計師行業自律管理能帶來哪些啟示呢？
　?。ㄒ唬┓芍贫鹊耐晟撇皇且货矶?，也不是一勞永逸的，需要在實踐中不斷發展和完善
　　可以說，美國資本市場的法律和制度是比較完善的。但是這些法律和制度正是美國監管部門和被監管部門長期不斷斗法的結果，是多年不斷試錯和糾錯的結果。只要存在市場經濟，只要經濟在發展，這種斗法就不會終結，法律和制度也就不斷得到發展和完善。
　?。ǘ?獨立性是注冊會計師的安身立命之本
　　對什么是獨立性、如何保持獨立性、形式上的獨立性和實質上的獨立性是什么關系等問題，注冊會計師行業一直存在爭議。安然事件后，整個注冊會計師對獨立性有了新的認識，不保持獨立性，行業就難以生存，不僅實質上要保持獨立性，形式上也要保持獨立性。現在國際上一些大的會計師事務所主動將審計業務與咨詢業務分開，其目的就是為了保持行業的獨立性。
　　(三)要正確對待上市公司的成敗和注冊會計師的作用
　　一般來說，上市公司都是業績比較好、公司治理結構比較完善、財務制度比較健全的公司。公眾總希望上市公司業績永遠好，公司也希望給公眾留下一個好形象。于是，公司在社會公眾和自身利益的壓力下，在業績不佳時通過造假來維護形象，獲取利益。事實上，勝衰乃是企業生存的基本規律，有高峰有低谷，有生有死，對一個企業來說是非常正常的，問題是公眾要對此予以理解，企業要將真實情況予以披露。人們對會計師同樣有一種不切合實際的期望，認為會計師能解決一切問題，實際上，會計師面臨的環境是十分復雜的。有很多問題單靠會計師的能力和手段是難以解決的，會計準則在具體執行起來有很大彈性。因此，會計師要盡可能地披露實際情況，公眾要對會計師的工作予以理解。
　?。ㄋ模┮_對待證券市場出現的丑聞
　　證券市場錯綜復雜，出現一些問題難以避免，重要的是在出現問題后采取什么樣的措施予以解決。首先，對涉嫌舞弊的財務公司徹底調查，對違規行為要嚴肅處理。其次，分析事件出現的原因，通過調查，揭示出資本市場運行中出現的問題，不僅包括企業治理結構的問題、市場運行中的問題、中介機構問題，還包括政府監管問題。最后，通過調查提出進一步改革的措施。通過此次教訓，完善制度，防止類似事件的發生，這才是解決問題的治本之策。這次安然事件后，美國出臺了一系列的法律制度，對于今后一個時期美國證券市場乃至美國整個經濟的發展無疑都起到積極的作用。
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