基于價值鏈的成本管理模式構建

[摘 要] 價值鏈成本管理是在價值鏈管理、作業成本管理、戰略成本管理等理論基礎上建立起來的，國內外尚處于零星探討階段，還沒有系統性的研究成果，還未明確基于價值鏈的成本管理“做什么”和“如何做”。本文依據戰略成本管理、價值鏈會計和會計信息系統相關研究成果，以基于價值鏈成本管理為價值鏈管理提供信息支持這一思想出發，在ERP系統運作環境下，對基于價值鏈的成本管理模式構建做出了有益的嘗試，為基于價值鏈的成本管理的深入研究奠定了基礎、指明了方向。將基于價值鏈的成本管理理念集成到ERP信息環境中去，構建了基于價值鏈的ERP成本管理系統框架。

[關鍵詞] 價值鏈；成本管理；模式；ERP系統

[中圖分類號] F270.7

[文獻標識碼]A

[文章編號]1673-0194(2006)10-0006-04

一、基于價值鏈的成本管理基本理論

基于價值鏈的成本管理模式拓展了企業成本管理的空間范疇和時間觀念，并在方法或手段上不斷創新。以價值鏈管理和戰略成本管理等管理理念為指導，以作業成本管理為基礎，運用先進的ERP系統工具，進行全面收集、分析，利用價值鏈上各個環節的成本信息支持價值鏈的構建和優化，降低價值鏈各環節的成本，提高核心企業及整個價值鏈聯盟的長期競爭優勢。

1． 價值鏈成本管理的內涵

基于價值鏈的成本管理有兩層含義：一是核心企業的成本管理要為價值鏈構建和優化服務，關注企業與價值鏈聯盟企業之間的鏈接關系，不僅要考慮核心企業自身的利益，也要考慮價值鏈聯盟企業的利益；二是核心企業實施成本管理本身需要和價值鏈聯盟企業進行合作和溝通，建立信息共享、利益雙贏、風險共擔的合作機制。因此，核心企業是通過搜集、利用價值鏈聯盟企業的價值信息影響價值鏈聯盟企業的價值活動，但不可能完全控制它們的價值活動。擴展成本管理的空間范疇至企業外部價值鏈并不一定意味著一定要將成本管理的主體擴展為整個價值鏈聯盟，而是通過規范(或設定)成本管理的目標、特點、內容、原則等來體現價值鏈成本管理模式。

基于價值鏈的成本管理系統是“多維”的控制體系和信息系統。如圖1所示。這里的維主要有3個方面，一是戰略戰術維，成本管理系統注重戰略與戰術的結合，以戰略為導向，在戰術上深入到作業層次；二是時間維度，成本管理將實施全生命周期的成本管理，在產品的設計開發階段進行成本的事前控制(即目標成本規劃)，在產品制造、運送、營銷乃至使用報廢回收等階段實行成本的持續改進；三是空間維度，成本的空間范疇不僅僅限于核心企業內部價值鏈，要從價值鏈聯盟的視角考察企業的成本行為，即還要考察供應商價值鏈、購買商價值鏈及其與企業內部價值鏈之間的聯系。比如由某個特定的供應商所引起的核心企業的成本、核心企業某種行為(例如改變產品設計)將給供應商或客戶帶來的利弊并由此產生的對價值鏈合作伙伴關系的影響等等。

2. 價值鏈成本管理的任務

基于價值鏈成本管理的主要任務是收集、分析和利用價值鏈上各個環節的成本信息以支持價值鏈的構建和優化。價值鏈構建的本質是核心企業確定價值鏈空間跨度(業務范圍)、選擇戰略合作伙伴，組建價值鏈聯盟；價值鏈優化是核心企業通過對其內部流程重組，對流程中的各項作業進行優化設計，消除不增值作業，提高各項作業的價值增值程度，以及核心企業在必要的時候對戰略合作伙伴關系進行動態的調整。具體任務有兩方面：

(1)利用各種成本信息構建價值鏈 在一般競爭戰略的指導下，核心企業會按照業務范圍確定一些具體的競爭戰略，決定企業在價值鏈上的業務跨度(價值鏈整合戰略)，利用相關的成本信息選擇戰略性供應商和分銷商，從而構建高效的價值鏈聯盟。

成本信息具有多層次性，包含了與供應商、原材料、產品、客戶等各種類型的成本對象聯系成本，這些成本信息不僅反映了企業內部經營狀況，也能反映上游供應商和下游客戶對企業成本的影響。

(2)利用成本信息優化價值鏈 在確定的戰略下，核心企業將與價值鏈聯盟企業緊密合作，開展基于價值鏈的成本管理。由于此時價值鏈聯盟已經構建完成，價值鏈合作伙伴關系已經建立，成本管理的主要任務就是分析價值鏈上還存在哪些不增值作業，持續改進各項作業，提高價值鏈上各項作業的價值增值程度，實現價值鏈的整體優化。

3. 基于價值鏈的成本管理的目的

基于價值鏈的成本管理首先是一個信息系統，它必須為企業管理者提供構建高效價值鏈聯盟、優化價值鏈流程所需要的成本信息。同時，它也是一個控制系統，它將成本控制的范圍從過去的“材料采購進來到產品銷售出去”之間的范圍向前擴展到采購之前，向后延伸至銷售之后，是涵蓋事前統籌規劃、事中實時控制、事后分析考核反饋的全方位、全過程的多維立體控制體系。因此，基于價值鏈的成本管理的目標可以定位為：為核心企業及其合作伙伴提供動態的戰略和戰術層次的成本信息，通過分析價值鏈作業及各作業之間的聯系，提高價值鏈作業的增值程度，從而建立成本持續降低的內外部環境；同時通過全方位、全過程的多維立體成本控制，協調和優化價值鏈，最終實現價值鏈聯盟和核心企業效益最大化，提高企業核心競爭力的目標。

二、構建基于價值鏈的成本管理原則

成本管理原則是對成本管理活動規律的概括，反過來又成為指導成本管理活動的指南。基于價值鏈的成本管理原則分為一般原則和信息質量原則兩方面。一般原則約束價值鏈成本管理的需求，信息質量原則是價值鏈成本管理實現的約束。

1. 一般原則

一般原則由戰略導向、顧客需求、核心企業推動、合作、優化和速度等原則組成。

(1)戰略導向原則 成本管理系統要能夠提供有用的成本信息為核心企業的構建和優化價值鏈服務，在既定的戰略定位下尋求持續的成本降低、價值鏈優化和企業競爭優勢的提高。

(2)顧客需求導向原則 這是價值鏈內在特性所決定的，價值鏈及價值鏈上各節點企業的價值增值來源于最終顧客需求的滿足，顧客需求拉動了整個價值鏈的運行和發展。

(3)核心企業推動原則 除了顧客需求拉動為整個價值鏈的運行和發展提供動力之外，核心企業推動也是整個價值鏈運行和發展的動力，這也是價值鏈聯盟區別于一般企業的重要標志之一。

(4)合作原則 這主要體現于兩個方面：一方面在于價值鏈聯盟的構建。企業本身的資源、能力是有限的，通過資源外向配置，與外部的合作伙伴分擔風險，企業可以變得更有柔性，更能適應變化的競爭環境。企業內部的智能和資源集中在那些有核心競爭優勢的活動上，然后將剩余的其他企業活動外包給最好的專業公司，從而達到整個價值鏈聯盟的成本最低。另一方面在于價值鏈的優化。當價值鏈聯盟構建完成以后，核心企業及整個價值鏈聯盟要通過密切合作優化價值鏈，達到價值鏈整體成本持續降低的目的。例如在產品的設計開發階段，需要核心企業與價值鏈聯盟的其他企業一道優化產品設計方案、共商利益和風險的分配機制，對目標成本做出規劃，從而實現成本的事前控制。

(5)集成優化原則 價值鏈各個環節如果只是單獨地完善自己，而不是將其目標和活動同其他部門或環節整合在一起，整個鏈條就會出現不盡人意的地方。集成優化原則是為了適應企業商業環境的變遷，強化以核心企業為主的價值鏈聯盟整體利益滿意化。其目的不僅在于降低成本，更重要的是為了建立和保持企業長期競爭優勢。

（6）重點優化原則 核心企業及整個價值鏈聯盟的精力總是有限的，價值鏈優化也要遵循“成本—效益”原則。如果對每一個細枝末節進行仔細的分析和優化，則可能耗費大量的成本，并且可能錯失良機。企業應將成本管理的重點放在對價值鏈整體成本和競爭優勢起關鍵作用的作業或流程；在整個價值鏈運行中起瓶頸約束作用的資源或作業；成本壓縮空間較大或改善機會較多的作業。

（7）速度原則 及時交付產品或勞務是企業價值鏈的一部分，提高交付和反應的速度能增加企業的價值。比競爭者更快速、更有效地傳遞市場需要并比競爭者更快速、更有效地滿足市場需要能取得競爭優勢。速度競爭目前已成為企業獲取競爭優勢的一個主要因素。從價值鏈角度來分析，速度價值就是要通過再造企業流程來提高面向顧客的適應性，充分重視時間因素。時間是價值鏈所有環節的關鍵因素，有效的時間管理能創造速度價值，提高服務質量，增加企業的價值。

2. 信息質量原則

基于價值鏈的成本管理系統在收集、加工和提供價值鏈構建或優化過程中，所需要的成本信息必須保證成本信息的質量。成本信息質量主要體現在信息的全面性和實時性。

（1）全面性原則 這是基于價值鏈系統的復雜性和風險性提出來的。為了降低決策風險，提高決策的正確性，企業必須獲得更多、更全面的決策信息，這些信息既有短期的也有長期的，既有企業內部的也有企業外部的。

（2）實時性原則 這是基于價值鏈的成本管理對信息質量的特殊要求，一般原則中的速度原則同時也體現了信息的質量原則。信息的價值受信息時間的影響大，基于價值鏈的成本管理需要進行實時控制和評價，因此需要利用現代信息技術實時地計量、記錄、采集、預測、分析和挖掘相關的成本信息。

三、基于價值鏈的成本管理模式

基于價值鏈的成本管理在識別和分解價值活動的基礎上，收集與價值鏈各環節相關的成本信息并進行加工、分析、處理和報告，向企業管理者提供價值鏈管理決策和控制所需要的成本信息。作為一個控制系統，基于價值鏈的成本管理對價值鏈上的各項價值活動進行多維立體式的實時控制。因此，基于價值鏈的成本管理的基本工作程序應該包括事前、事中、事后3個階段，具體包括7個環節：事前的預測和決策；事中的計劃、計量、控制；事后的報告和業績評價。這7個環節是一個整體，預測為決策提供資料，而計劃是把決策的結果具體化，同時為成本控制提供標準；而成本報告是在成本計量的基礎上進行再加工，同時也是成本業績評價的基本依據?；趦r值鏈的成本管理的方法主要包含管理會計工具、相關信息技術和ERP系統。

1. 管理會計工具

主要有作業分析、價值鏈分析、完全生命周期成本分析、顧客價值分析和業務流程重組等。這是基于價值鏈成本管理的理論基礎，也是具體實施的保障。

2. 信息技術

信息技術手段是價值鏈成本管理模式的支撐平臺，沒有電算化會計信息系統的核心企業無法有效地實現價值鏈成本管理。

（1）網絡技術 基于價值鏈的成本管理系統需要建立在集成的企業管理信息環境之中，其信息技術平臺需要從分散的各企業內部網絡系統逐步提升到互聯網技術支持的各聯盟企業內部網(Intranet)和企業間的外部網(Extranet)協同工作的網絡平臺。信息系統的應用結構也應從C／S結構提升到B／S結構。

（2）數據倉庫、數據挖掘和在線分析(OLAP)等技術 在核心企業及核心企業外部存在著大量的歷史和現實的業務信息和成本數據，利用這些技術可對這些信息進行綜合查詢、加工和使用，得到面向各種管理主題的、集成的、隨時間不斷變化的成本信息和其他決策支持信息。

（3）信息安全技術 基于網絡平臺的成本管理信息系統具有較大的安全風險，因此網絡安全技術將在系統的構建中起到相當重要的作用。

3. ERP系統

在基于價值鏈的成本管理系統中，ERP系統是一個核心功能模塊，沒有ERP系統的支撐，價值鏈只能是一個理論，而無法成為實務。通過ERP系統中的標準成本描述核心企業的成本規劃，現行標準成本反映核心企業的成本計劃，多種模擬成本描述成本的各種企業運行環境、條件、狀態。把價值鏈上的客戶、供應商，生產前的設計和銷售后的服務都以虛擬物料的形式嵌入到成本物料清單(BOM)中。

基于價值鏈的成本管理，通過ERP系統有效地收集、加工和利用價值鏈上企業的各類信息，尤其是成本信息，實現價值鏈協調控制，動態構建、不斷優化?；趦r值鏈的成本管理的模式如圖2所示。

四、基于價值鏈的成本管理模式實施

基于價值鏈的成本管理模式實施注重戰略和戰術的結合，將企業成本管理決策和控制向上提升到戰略層次，向下深入到作業層次，向外延伸到客戶的客戶和供應商的供應商，向內滲透到產品概念設計、工藝設計和制造作業設計。

1. 實施范疇

向上意味著成本管理的目標要服從企業戰略管理的目標，成本管理系統要為戰略性決策提供有用的信息。因此，成本管理系統不僅要收集企業內部生產經營的成本資料，還要努力收集和分析與價值鏈上的供應商、顧客相關的信息，以及競爭對手、政府機構、金融市場等方面對企業成本行為的約束。不僅要反映歷史的實際成本信息資料，還要實時地反映現在的信息，更要全面地預測或模擬未來的成本信息。成本降低不是局部的成本降低，也不是成本在作業和作業之間、供應商和客戶之間的“轉嫁”，而是在整體上降低企業和整個價值鏈的總成本。

向下要將作業成本管理貫穿于成本管理始終。利用作業成本法進行成本計量、預測、決策、計劃、控制和業績評價，利用作業成本管理的方法、步驟辨認和消除不增值作業。

外向價值鏈的主要體現，也是基于價值鏈的成本管理特征。企業成本管理的空間范圍要從核心企業的內部價值鏈向企業外部價值鏈延伸，關注企業與上游供應商、與下游客戶之間的可能聯結，分析供應商價值鏈、購買商價值鏈對企業成本結構和成本行為產生的影響；分析企業與競爭對手、企業價值鏈聯盟與競爭對手價值鏈聯盟之間的差異，從而確定企業及其價值鏈聯盟將要采取的成本戰略。

2. 實施期間

長期性是實施基于價值鏈的成本管理的戰略導向性的主要的體現之一。成本管理在時間維度上實行的是完全生命周期成本管理，成本管理的視角從傳統的生產制造階段向前擴展到產品的設計開發階段，向后延伸到產品的營銷、使用乃至報廢回收階段，關注產品在萌芽期、成長期、成熟期和衰退期不同階段的成本特性，將事前的前饋控制、事中的實時控制、事后的反饋控制結合起來。

3. 實施過程

實時性是實施價值鏈管理和價值鏈會計的主要特征之一，也是基于價值鏈的成本管理所追求的目標之一。核心企業及其價值鏈聯盟要能夠在現代信息技術的支持下，對價值鏈上發生的業務進行實時跟蹤、查詢、計量和記錄，并能進行實時控制和評價。

主要參考文獻

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