中美會計信息質量特征比較

［摘 要］ 我國目前會計信息質量不高，最突出的問題是信息的可靠性和相關性不強。其實，會計信息產品與普通商品一樣，也應當具有一定的質量標準或特征，而會計信息質量特征的確定與會計目標的定位有著緊密聯系，不同質量特征的相對權重必須隨環境而變動。

［關鍵詞］會計信息質量；特征；比較分析

［中圖分類號］F233［文獻標識碼］A［文章編號］1673-0194（2007）01-0026-03

一、會計信息質量特征的內涵

企業商品生產的目的是為了滿足用戶的消費需求。商品的質量越高，對消費者的影響就越大。商品的質量具有一定的特征，它是消費者對商品所應當達到的基本質量要求，一般涉及商品的名稱、配料、保質期、功效以及注意事項等。如果企業的產品不符合既定的質量標準，就不能滿足其消費者的需求，它也就不應該在市場上出售和流通。

會計信息產品與普通商品一樣具有一定的質量特征。越是高質量的會計信息，對信息使用者進行經濟決策的影響就越大，信息的使用者就會越多。會計信息能否滿足使用者的需要，取決于會計信息的質量。所謂會計信息的質量特征，就是使會計信息有用的特征，指的是為了達到會計目標會計信息所要達到或滿足的質量標準。會計信息的質量特征是聯系會計目標與實現該目標的各種手段之間的“橋梁”，對財務報告所提供的會計信息起著約束作用。

二、美國會計信息質量特征

1980年5月，美國財務會計準則委員會(FASB)發布的第2號財務會計概念公告《會計信息的質量特征》，提出了以“決策有用性”為核心的會計信息質量分級體系，并認為對信息使用者決策有用的信息必須是相關、可靠的，而且提供會計信息應以“效益＞成本”和“重要性”為前提。這是目前關于會計信息質量特征的最為完整的理論概括，如圖1所示。

圖1顯示，美國會計信息質量特征體系具有以下特點：①其各種特征是一個邏輯嚴密的多層次結構。第一層是作為對會計信息質量總體要求的決策有用性；第二層是作為決策有用首要質量特征的相關性和可靠性，兩者缺乏一項信息就是無用的。第三層是對相關性和可靠性具體說明的預測價值、反饋價值、及時性和真實性、可核性、中立性；第四層是可比性，它是會計信息質量的次要和交互作用的質量特征。②在會計信息提供者與使用者之間實現范式均衡。由于不同決策者對會計信息不同的要求，因而滿足會計信息質量特征的會計信息對于他們的相關度存在差異，對信息“重要性”的理解也會因相關度不同而不同。即使假定使用者通曉財務報表和信息知識，信息本身也存在不同程度的可理解性。因此，FASB針對會計信息的用戶提出了決策者及其特點（理解力和前導知識）限制條件以及針對用戶的質量特征“可理解性”，而“效益＞成本”以及“重要性”則是提供會計信息的普遍性約束條件，從而實現了會計信息提供者與使用者之間的平衡。

三、我國會計信息質量特征

我國在1992年11月頒布的《企業會計準則》和2001年頒布的《企業會計制度》都從會計原則的角度論述了會計信息質量特征，從其對“客觀性、有用性、可比性、一致性、及時性、明晰性、謹慎性、重要性、實質重于形式”等原則的定義看，它們只是對會計核算提出的要求，都是以“會計核算應該如何”來表述，使得會計信息質量特征只在信息的處理環節起作用，而在信息的利用方面作用不大。同時，各質量特征之間只是一種簡單的平行、并列的關系，沒有形成一個嚴密的邏輯體系，這與我國以前相關準則制度中對會計目標的定位模糊不無關系。

2006年2月，我國頒布的《企業會計準則——基本準則》第一章第四條中首先確定了財務會計報告的目標，即“向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經濟決策。”同時指出“財務會計報告使用者包括投資者、債權人、政府及其有關部門和社會公眾等”。在此基礎上第二章又明確了“可靠性、相關性、明晰性、可比性、實質重于形式、重要性、謹慎性、及時性”等會計信息的質量要求，從而形成我國會計信息質量特征的分級體系。與美國會計信息質量特征相比，我國會計信息質量特征體系中，除增加了“實質重于形式”和“謹慎性”之外，還將“可靠性”置于“相關性”之前，“明晰性”放在“可靠性”和“相關性”之后，并將“及時性”獨立于“相關性”。

四、比較、分析和啟示

將我國和美國的會計信息質量特征進行對比，可以看出以下幾點：

第一，美國和中國的信息質量特征基本相同。兩者都很重視相關性、可靠性、可理解性（明晰性）、及時性、可比性、重要性等，原因是這些特征都是信息用戶對會計信息的基本要求，也最能直接體現會計目標的要求，對信息提供者選擇會計程序和方法有重大影響，其他有關信息質量特征的要求大多可以內含于這幾個特征之中。從各質量特征的相互關系看，兩者都是一個有著內在聯系的多層次體系，不同的質量特征地位不同，它們也發揮著不同的作用。其中有用性特征是對會計信息的總體要求；相關性和可靠性是保證會計信息有用性的關鍵特征；可理解性表明會計信息能被使用者接受，如果信息不能被使用者所領會和理解，就算其他質量再高對使用者也毫無用處。

第二，美國和中國的信息質量特征也存在一些差異。我國沒有“成本＜效益”質量特征，而有“實質重于形式”和“謹慎性”特征。“效益大于成本”這個普遍性約束條件是援引信息經濟學的觀點，對此問題我國并不十分重視。FASB認為只有對決策有影響的信息才是重要的，信息產生的效益要大于提供成本，成本效益作為一個限制因素，可以指導會計準則的選擇、運用以及信息的提供。在我國會計信息質量特征體系中，“實質重于形式”實際上是信息處理中應遵循的原則，它是信息相關性的要求，至于“謹慎性”則是信息可靠性的要求，指的是信息提供者在信息處理中應持有的態度。它們都是對會計確認計量上的要求，并非是對會計信息本身的質量要求，因而，筆者認為不宜將其作為會計信息的質量特征。

第三，一些質量特征本身不具可操作性。我國的會計信息質量特征是會計準則的一部分，其主要作用是指導會計核算工作；美國則把它作為的《財務會計概念結構》的內容之一，而“概念框架”是一套指導會計準則制定的理論體系，其作用在于幫助使用者理解財務報告，并據以做出恰當的分析判斷和正確的經濟決策。盡管會計信息質量特征與會計方法的選擇有關，但是，由于缺乏會計程序和方法選擇的具體標準，使其可操作性差。如相關性和可靠性，究竟怎樣權衡全憑會計人員的經驗和職業判斷，重要性質量特征本身也同樣沒有一個確切的標準，某種情況是否重要也同樣要依賴會計人員的職業判斷。這樣人們就不便于對信息質量特征的要求執行與否進行檢查和評判，即使把質量特征列入準則之中，也沒有多大的實際意義。此外，相關性的具體標志概括為預測價值、反饋價值和及時性，鮮明地反映了會計目標的要求，內涵集中而明確。但我國卻將及時性作為一項單獨的質量特征，沒有體現它與相關性內在的邏輯關系。

第四，會計信息的質量特征的內容和結構取決于會計目標的定位。理論上，會計目標的定位有“決策有用觀”和“受托責任觀”兩種觀點。受托責任觀認為，最能客觀和有效地反映受托責任履行情況的是關于經營業績的信息，因而它更多地強調信息的可靠性；決策有用觀則認為，提供與決策最為相關的信息是企業未來現金流動的金額、時間分布及其不確定性，因而它更加重視信息的相關性。美國關于會計目標的主流觀點是“決策有用性”，因而在會計信息質量特征體系中，將相關性置于可靠性之前，從而也兼顧了“受托責任觀”。基于我國目前資本市場發展狀況以及所處的經濟環境，《企業會計準則——基本準則》中將會計目標定位于向信息使用者（投資者、債權人、政府及其有關部門和社會公眾等）提供反映企業管理層受托責任履行情況以及有助于信息使用者做出經濟決策的信息。因而，在會計信息質量特征體系中，將可靠性置于相關性之前。可見，會計信息質量特征是會計目標的具體化，體現在會計信息質量特征體系中，主要是對相關性與可靠性的均衡上。同時，會計信息質量特征既體現了會計目標的要求，也體現了信息使用者對信息質量的要求。會計信息只有具備了一定的質量特征，才有利于具體會計目標的實現。

總之，會計信息質量特征是聯系會計目標與實現目標的手段，會計目標要求會計信息應具有相應的質量特征；會計信息對信息使用者的有用性是最重要的質量特征，它強調決策者及其需求的重要性，其他各質量特征都從屬于“有用性”目標。因此，會計信息的“有用性”必然置于質量特征體系中的最高層次而成為會計信息最核心、最根本的質量要求。

主要參考文獻

[1] Ahmed Riahi-Belkaoui . 會計理論（第4版）[M]. 錢逢勝，譯. 上海：上海財經大學出版社，2004.

[2] 中華人民共和國財政部. 《企業會計準則——基本準則》. 2006.