試論快速折舊、經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)與稅收

　　【摘要】本文對(duì)快速折舊與社會(huì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式以及快速折舊與稅收之間的關(guān)系進(jìn)行了分析。認(rèn)為：快速折舊法作為一種會(huì)計(jì)原則，在社會(huì)經(jīng)濟(jì)及企業(yè)發(fā)展中具有重要的意義和作用。同時(shí)強(qiáng)調(diào)：一方面要加強(qiáng)對(duì)快速折舊法的研究，為其創(chuàng)造良好的發(fā)揮作用的條件和環(huán)境；另一方面要探索快速折舊法在我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的實(shí)現(xiàn)形式，使快速折舊法能夠適應(yīng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的特殊要求，從而推動(dòng)社會(huì)經(jīng)濟(jì)和企業(yè)的高速、協(xié)調(diào)發(fā)展。
　　
　　引言：
　　
　　快速折舊法的產(chǎn)生、發(fā)展以及折舊率的確定，與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式有著不可分割的聯(lián)系。隨著集約型經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式在社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中逐步居于主體地位，固定資產(chǎn)的快速折舊法必然成為普遍遵循的會(huì)計(jì)原則。而且，快速折舊法的具體計(jì)算方法也隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變得到相應(yīng)的發(fā)展。快速折舊法同時(shí)也是政府對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)及產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)進(jìn)行調(diào)整的一種有效手段。政府可以通過快速折舊法對(duì)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)進(jìn)行有效的調(diào)整：一方面，政府通過在一些行業(yè)實(shí)行快速折舊法，在稅率穩(wěn)定的情況下，所得稅遞延交納，相當(dāng)于向企業(yè)提供了一筆無息貸款；另一方面，快速折舊法可以引導(dǎo)企業(yè)加快固定資產(chǎn)的更新速度，為經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式的轉(zhuǎn)換創(chuàng)造了必要的條件。快速折舊法是在固定資產(chǎn)有效使用年限的前期多提折舊，后期則少提折舊，從而相對(duì)加快折舊的速度，以使固定資產(chǎn)成本在有效使用年限中加快得到補(bǔ)償?shù)囊环N方式。它相對(duì)于直線法和使用效率法等勻速折舊法來講，較好地反映了二戰(zhàn)以后社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀要求。快速折舊法最早出現(xiàn)在美國(guó)，1942年第二次世界大戰(zhàn)期間，美國(guó)政府為了鼓勵(lì)軍火工業(yè)發(fā)展，規(guī)定接受軍事采購合同的壟斷企業(yè)，其廠房和設(shè)備的折舊年限可以由原來的20年以上縮短為5年。美國(guó)政府還在所得稅法中規(guī)定了政府承認(rèn)按照快速折舊法計(jì)算的應(yīng)稅所得額。目前，發(fā)達(dá)國(guó)家在許多產(chǎn)業(yè)中普遍采用了快速折舊法，其固定資產(chǎn)折舊年限大體上在3－5年。
　　對(duì)于快速折舊法，從目前我國(guó)理論界和實(shí)務(wù)界的認(rèn)識(shí)來看，基本上是持肯定意見的。他們大都認(rèn)為，這種折舊方法之所以為世界各國(guó)所普通接受和應(yīng)用，主要有以下四個(gè)方面的原因：其一，快速折舊法的折舊計(jì)提符合成本和收入相配比的會(huì)計(jì)原則。因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)一般早期生產(chǎn)能力要比后期大，早期營(yíng)業(yè)收入也比后期要多，依據(jù)配比原則，在固定資產(chǎn)前期具有最大經(jīng)濟(jì)效益時(shí)應(yīng)多提折舊；其二，由于新使用的固定資產(chǎn)修理費(fèi)較少，在使用多年后，修理費(fèi)用會(huì)逐漸增多，采用快速折舊法，就可以使每年的折舊費(fèi)用與修理費(fèi)用的總和比直線法更為平穩(wěn)；其三，在科學(xué)技術(shù)高速發(fā)展的情況下，固定資產(chǎn)的更新加快，企業(yè)固定資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)年限越來越短，快速折舊法可以減少舊技術(shù)淘汰時(shí)發(fā)生的損失；其四，對(duì)于企業(yè)而言，采用快速折舊法還可以使其獲得推遲繳納所得稅的好處。從財(cái)務(wù)角度講，早期計(jì)提較多的折舊費(fèi)，加大成本，便可相應(yīng)減少所得稅的繳納。雖然在固定資產(chǎn)全部使用年限中的折舊和納稅總額是相同的，但固定資產(chǎn)的快速折舊，實(shí)質(zhì)上推遲了納稅，相當(dāng)于政府給企業(yè)的一項(xiàng)無息貸款，對(duì)企業(yè)來說是有利的。這些意見客觀地反映了在經(jīng)濟(jì)實(shí)踐中快速折舊法的作用。如果把快速折舊法放在社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的角度加以考察，它實(shí)際還具有以下兩個(gè)特征：第一，快速折舊法的產(chǎn)生、發(fā)展以及折舊率的確定，與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式有著不可分割的聯(lián)系；第二，快速折舊法是政府對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)及產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)進(jìn)行調(diào)整的有效手段。
　　
　　一、快速折舊法與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式
　　
　　固定資產(chǎn)的折舊源于固定資產(chǎn)的價(jià)值轉(zhuǎn)移方式以及損耗的程度。固定資產(chǎn)可以在有效期內(nèi)連續(xù)使用，其價(jià)值隨著損耗程度逐次轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品中去，成為產(chǎn)品成本的一個(gè)組成部分，并隨著產(chǎn)品的銷售而收回。固定資產(chǎn)的損耗有兩種形式，一種是物質(zhì)損耗，也稱自然損耗，它是指固定資產(chǎn)由于使用或由于自然力的作用而發(fā)生的損耗；一種是價(jià)值損耗，也稱精神損耗，它是指由于技術(shù)進(jìn)步所引起的固定資產(chǎn)價(jià)值上的損耗。技術(shù)進(jìn)步可以區(qū)分為兩種類型，一種是革新型技術(shù)進(jìn)步，它使得生產(chǎn)原有固定資產(chǎn)的工藝得到改進(jìn)，或提高了生產(chǎn)效率，或使其使用效能提高，從而使原有的固定資產(chǎn)發(fā)生了貶值；一種是創(chuàng)新型技術(shù)進(jìn)步，它可以創(chuàng)造出效能更高的新型固定資產(chǎn)來替代原有的固定資產(chǎn)，從而使原有的固定資產(chǎn)發(fā)生了貶值。從經(jīng)濟(jì)發(fā)展的角度來看，快速折舊法主要針對(duì)的是固定資產(chǎn)的精神損耗。因?yàn)樵诩夹g(shù)進(jìn)步的條件下，如果我們不考慮精神損耗而沿用勻速折舊法的話，就會(huì)出現(xiàn)賬面成本低于實(shí)際成本、賬面利潤(rùn)高于實(shí)際利潤(rùn)的情況，直接影響到固定資產(chǎn)的更新以致產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整。但是，固定資產(chǎn)折舊率的變化并不是個(gè)別企業(yè)行為的結(jié)果，技術(shù)進(jìn)步所導(dǎo)致的生產(chǎn)效率的提高，只能使個(gè)別企業(yè)的產(chǎn)品價(jià)值低于社會(huì)平均價(jià)值，從而獲得超額利潤(rùn)，并不會(huì)影響到固定資產(chǎn)的折舊率。只有整個(gè)社會(huì)或某個(gè)行業(yè)勞動(dòng)生產(chǎn)率普遍提高，固定資產(chǎn)的社會(huì)平均價(jià)值降低的時(shí)候，才有必要對(duì)固定資產(chǎn)的折舊率進(jìn)行調(diào)整。而且，這種調(diào)整的幅度是以勞動(dòng)生產(chǎn)率的提高幅度為依據(jù)的。
　　社會(huì)經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)方式一般有兩種類型，一種是粗放型經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式，它主要是依靠生產(chǎn)要素?cái)?shù)量的增長(zhǎng)來實(shí)現(xiàn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展；一種是集約型經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式，它主要是依靠生產(chǎn)要素效能的提高來實(shí)現(xiàn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)。從發(fā)達(dá)國(guó)家社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的進(jìn)程來看，二戰(zhàn)以后，在第三次科技革命的推動(dòng)下，其社會(huì)經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)方式均實(shí)現(xiàn)了從粗放型向集約型的轉(zhuǎn)變。庫茲涅茨對(duì)世界各國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)因素的分析研究表明，經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的因素主要是知識(shí)存量的增加、勞動(dòng)生產(chǎn)率的提高和結(jié)構(gòu)方面的變化。他認(rèn)為，隨著社會(huì)的發(fā)展和進(jìn)步，迅速增加了的技術(shù)知識(shí)和社會(huì)知識(shí)存量就成為現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)高比率的增長(zhǎng)和結(jié)構(gòu)迅速變化的源泉。從一般意義上講，技術(shù)與勞動(dòng)分工一直是生產(chǎn)發(fā)展的動(dòng)力，但是在相當(dāng)長(zhǎng)的歷史時(shí)期內(nèi)，生產(chǎn)要素?cái)?shù)量的增加卻在經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)中居于主導(dǎo)地位。只有到了經(jīng)濟(jì)高度發(fā)達(dá)，科技飛躍發(fā)展的當(dāng)今社會(huì)，技術(shù)進(jìn)步和勞動(dòng)分工才可能成為經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的基礎(chǔ)，成為經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的主要?jiǎng)右蛑弧Ｔ谶@種情況下，固定資產(chǎn)的精神損耗隨著技術(shù)進(jìn)步周期的縮短而不斷加大，尤其是在一些新興工業(yè)部門，如IT產(chǎn)業(yè)、生物工程領(lǐng)域等，這種趨勢(shì)就更為明顯。因此，快速折舊法的產(chǎn)生、確定以及發(fā)展與社會(huì)經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)方式有著緊密聯(lián)系。也就是說，隨著集約型經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式在社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中逐步居于主體地位，固定資產(chǎn)的快速折舊法必然成為發(fā)達(dá)國(guó)家普遍遵循的會(huì)計(jì)原則。而且，快速折舊法的具體計(jì)算方法也隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變?cè)谙鄳?yīng)發(fā)展，先后出現(xiàn)了定率遞減法、雙倍余額遞減法、年限積數(shù)法等多種形式。定率遞減法又稱余額遞減法，它是將每期固定資產(chǎn)的期初賬面凈值（原值減累計(jì)折舊）乘以一個(gè)固定的比率，計(jì)算該期折舊額的一種方法；雙倍余額遞減法是在不考慮固定資產(chǎn)殘值的情況下，根據(jù)每期期初固定資產(chǎn)賬面余額和雙倍的直線法折舊率計(jì)算固定資產(chǎn)折舊的一種方法；年限積數(shù)法又稱為年數(shù)總和法，是將固定資產(chǎn)的原價(jià)減去殘值后的凈額乘以一個(gè)逐年遞減的分?jǐn)?shù)計(jì)算每年的折舊額，這個(gè)分?jǐn)?shù)的分子代表固定資產(chǎn)尚可使用的年數(shù)，分母代表使用年數(shù)的逐年數(shù)字總和。這些不同的方法適應(yīng)了社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的不同時(shí)期和不同行業(yè)的特定要求。從發(fā)達(dá)國(guó)家經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的進(jìn)程來看，快速折舊法的實(shí)行適應(yīng)了高新技術(shù)條件下經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求，對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展產(chǎn)生了積極的影響。
　　就我國(guó)的情況而言，在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期我們一直沿用的是直線法和使用效率法等勻速折舊法，直到1993年歷史性的會(huì)計(jì)改革后，才開始規(guī)定可以對(duì)高科技機(jī)器設(shè)備折舊時(shí)采用快速折舊法。目前，我國(guó)企業(yè)財(cái)務(wù)制度規(guī)定，在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中具有重要地位、技術(shù)進(jìn)步快的電子生產(chǎn)企業(yè)、船舶工業(yè)企業(yè)、生產(chǎn)“母機(jī)”的機(jī)械企業(yè)、飛機(jī)制造企業(yè)、汽車制造企業(yè)、化工生產(chǎn)企業(yè)和醫(yī)藥生產(chǎn)企業(yè)以及其他經(jīng)財(cái)政部批準(zhǔn)的特殊行業(yè)的企業(yè)，均可選用相應(yīng)的快速折舊方法。但是，在我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展進(jìn)程中，還存在著一些影響到普遍實(shí)行快速折舊方法因素，概括起來講有如下一些方面：其一，經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式。改革開放以來，我國(guó)經(jīng)濟(jì)有了長(zhǎng)足的進(jìn)步，經(jīng)濟(jì)發(fā)展的速度及經(jīng)濟(jì)總量均達(dá)到了一個(gè)較高的水平。但是，我們雖然在某些領(lǐng)域的發(fā)展中有技術(shù)進(jìn)步的因素，從總體上看主要依靠的是生產(chǎn)要素?cái)?shù)量的增加，走的仍舊是粗放型發(fā)展的道路。因此，固定資產(chǎn)的折舊還是以物質(zhì)損耗為主。其二，經(jīng)濟(jì)周期問題。快速折舊與經(jīng)濟(jì)周期有著密切的聯(lián)系，一般講，經(jīng)濟(jì)周期直接影響到快速折舊率。我國(guó)目前仍處于經(jīng)濟(jì)體制的轉(zhuǎn)換時(shí)期，一些非經(jīng)濟(jì)因素對(duì)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展還有著重要的影響，社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的秩序尚在建設(shè)階段。因此，目前我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的經(jīng)濟(jì)波動(dòng)并沒有形成一個(gè)穩(wěn)定的經(jīng)濟(jì)周期，快速折舊率的確定就失去了客觀依據(jù)。其三，我國(guó)市場(chǎng)機(jī)制中居于主體地位的主要是低成本價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)，而快速折舊法在一定程度上會(huì)削弱企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。以上這些因素中最基本的是經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式問題。從經(jīng)濟(jì)發(fā)展的角度上講，快速折舊法既是集約型社會(huì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的產(chǎn)物，也是推動(dòng)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的因素。我們應(yīng)該著力推進(jìn)我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變，為快速折舊法成為普遍的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則創(chuàng)造必要的條件。
　　
　　
　　二、快速折舊法與稅收
　　
　　快速折舊法不僅是一種與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式有著緊密聯(lián)系的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，也是政府對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)及產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)進(jìn)行調(diào)整的一種有效手段。快速折舊法的出現(xiàn)，就是二戰(zhàn)時(shí)期美國(guó)政府為了鼓勵(lì)軍火工業(yè)發(fā)展而采取的一種政策。采用加速折舊法，可以使固定資產(chǎn)的成本在使用期限中加快得到補(bǔ)償。從固定資產(chǎn)全部使用期間來看，折舊總額不變，因此，對(duì)企業(yè)的凈收益總額并無影響。但從各個(gè)具體年份來看，由于采用加速的折舊法，使應(yīng)計(jì)折舊額在固定資產(chǎn)使用前期攤提較多而后期攤提較少，必然使企業(yè)凈利前期相對(duì)較少而后期較多。
　　筆者以某企業(yè)為例，了解一下在快速折舊對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的影響：某企業(yè)的固定資產(chǎn)原值為200000元，預(yù)計(jì)殘值為18000元，使用年限為5年。該企業(yè)適用33％的所得稅率，資金成本率為10％。該企業(yè)未扣除折舊利潤(rùn)分別為：第一年，100000元；第二年，120000元；第三年，128000元；第四年98000元；第五年90000元，合計(jì)：536000元。按照雙倍余額遞減法計(jì)算。雙倍余額遞減法是快速折舊法中的一種方法，它是在不考慮固定資產(chǎn)殘值的情況下，根據(jù)每期期初固定資產(chǎn)賬面余額和雙倍直線折舊率計(jì)算固定資產(chǎn)折舊的一種方法。其計(jì)算公式為：年折舊率＝2／折舊年限×100％；月折舊率＝年折舊率÷12；年折舊額＝固定資產(chǎn)賬面價(jià)值×年折舊率。會(huì)計(jì)制度規(guī)定，在計(jì)算最后兩年折舊額時(shí)，應(yīng)將原采用的雙倍余額遞減法改為用當(dāng)年年初的固定資產(chǎn)賬面凈值減去估計(jì)殘值，將其余額在使用的年限中平均攤銷。
　　雙倍余額遞減法年折舊率＝2×1/5
　　×100％＝40％。則：
　　第一年：折舊額為：200000×40％
　　＝80000（元）；利潤(rùn)額為：10000－80000
　　＝20000（元）；應(yīng)納所得稅為：20000×33％＝6600（元）；
　　第二年：折舊額為：（200000－80000）×40％＝48000（元）；利潤(rùn)額為：120000
　　－48000＝72000（元）；應(yīng)納所得稅為：72000×33％＝23760（元）；
　　第三年：折舊額為：（200000－80000
　　－48000）×40％＝28800（元）；利潤(rùn)額為：128000－28800＝99200（元）；應(yīng)納所得稅為：99200×33％＝32736（元）
　　第四年后使用直線法計(jì)算折舊額：第四、第五年的折舊額＝（200000－80000－48000
　　－28800－18000）／2＝12600（元），第四年利潤(rùn)額為：98000－12600＝85400（元）；應(yīng)納所得稅為：85400×33％＝28182（元）；
　　第五年利潤(rùn)額為：90000－12600
　　＝77400（元）；應(yīng)納所得稅為：77400×33％＝25542（元）
　　從以上例子中可以看出，不同的折舊方法對(duì)納稅企業(yè)會(huì)產(chǎn)生不同的稅收影響。首先，不同的折舊方法對(duì)于固定資產(chǎn)價(jià)值補(bǔ)償時(shí)間會(huì)造不同的影響，快速折舊法相對(duì)于直線法來講，可以大大加快固定資產(chǎn)的更新速度；其次，不同折舊方法導(dǎo)致的年折舊額提取直接影響到企業(yè)利潤(rùn)額受沖減的程度，因而造成累進(jìn)稅制下納稅額的差異及比例稅制下納稅義務(wù)承擔(dān)時(shí)間的差異。因?yàn)榧铀僬叟f法可使固定資產(chǎn)成本在使用期限內(nèi)加快得到補(bǔ)償，企業(yè)前期利潤(rùn)少，納稅少；后期利潤(rùn)多，納稅較多，從而起到延期納稅的作用。因此，從企業(yè)經(jīng)營(yíng)的角度來看，快速折舊法可以對(duì)企業(yè)的發(fā)展產(chǎn)生積極的影響。
　　從社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的角度來看，政府可以通過快速折舊法對(duì)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)進(jìn)行有效的調(diào)整：一方面，政府通過在一些行業(yè)實(shí)行快速折舊法，在稅率穩(wěn)定的情況下，所得稅遞延交納，相當(dāng)于向企業(yè)提供了一筆無息貸款；另一方面，快速折舊法可以引導(dǎo)企業(yè)加快固定資產(chǎn)的更新頻率，為經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式的轉(zhuǎn)換創(chuàng)造了必要的條件。在當(dāng)今經(jīng)濟(jì)全球化的態(tài)勢(shì)下，科技發(fā)展已經(jīng)成為社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的關(guān)鍵性因素，發(fā)展中國(guó)家需要通過經(jīng)濟(jì)政策的調(diào)整，逐步改變粗放型經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)模式，快速折舊法就是一種有效的手段。我國(guó)目前正在進(jìn)行以國(guó)有企業(yè)改革為核心的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整，這種調(diào)整的目標(biāo)有兩個(gè)，一個(gè)是存量的調(diào)整，目的在于形成與社會(huì)需求相適應(yīng)的生產(chǎn)結(jié)構(gòu)；一個(gè)是增量的調(diào)整，目的在于形成新的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)。實(shí)際上，無論是存量的調(diào)整還是增量的調(diào)整，快速折舊法都具有重要的意義和作用。稅收是政府對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)進(jìn)行宏觀調(diào)控的重要途徑，但稅收往往只能對(duì)企業(yè)或行業(yè)的可支配性收入產(chǎn)生影響，而快速折舊法不僅可以影響到企業(yè)的可支配性收入，也對(duì)企業(yè)資金的流向、對(duì)企業(yè)的成本產(chǎn)生影響。從這個(gè)角度上看，其對(duì)企業(yè)發(fā)展和經(jīng)營(yíng)方面的影響是多方位的，應(yīng)該引起高度重視。●