略論會計誠信缺失的成因及對策

我國新修訂的《會計法》，要求會計提供的信息必須“真實、完整”，國際會計準則委員會在其制定的《編報財務報表的框架》規(guī)定，企業(yè)對外財務報表必須具備“可理解性、相關性、可靠性、可比性”四個基本質量特征。但是，會計工作的現(xiàn)實恰恰把它對社會的誠信承諾拋到九霄云外。從美國的全球能源巨頭安然公司的破產案到中國的鄭百文、銀廣夏這些會計造假的典型案例，從“中農信”倒閉、“株洲有色”巨虧到中創(chuàng)集團、海南發(fā)展銀行被接管，廣東國際信托投資公司被關閉，無不反映了會計誠信原則的缺失。會計誠信缺失問題已引起廣大投資者、債權人、出資人和決策機構的極大關注，但由于其行為的復雜性和隱蔽性，如何防范其行為，筆者以探討會計誠信缺失的相關原因，以期能為會計誠信制度的建立提供一些積極的思路和啟發(fā)。

一、 監(jiān)督不力是會計誠信缺失的主要原因

作為會計誠信缺失具體表現(xiàn)的會計信息失真問題已經(jīng)成為阻礙中國經(jīng)濟發(fā)展的毒瘤，而造成會計誠信缺失的主要原因是缺乏有效的監(jiān)督。目前，一些廠長經(jīng)理作為法人代表，其權力超越了現(xiàn)代企業(yè)制度下廠長經(jīng)理作為經(jīng)營者身份的權力，他們可以任意處置資產和控制人事任免，部分會計人員對法人代表惟命是從，按照廠長經(jīng)理的旨意，編造虛假會計報告。作為主管部門和政府管理部門對此置若罔聞，一是缺乏相關的制度和制約機制，監(jiān)督不力；二是政府和企業(yè)心照不宣，以此為自己增加政績。這也是滋長腐敗的根源。再者不少企業(yè)會計人員的業(yè)務水平低，道德水準差，對新經(jīng)濟形勢下出現(xiàn)的經(jīng)濟業(yè)務無法正確進行會計核算，導致會計信息失真。

二、利益驅動是會計誠信缺失的直接土壤

造成會計誠信缺失的直接目的是利益，而會計則正是操縱利益的一個重要工具，這就為會計誠信喪失提供了可能。部分相關利益主體利用這個可能，以喪失會計誠信為代價，獲取局部利益，從而間接或直接導致會計信用在社會公眾中的信譽度下降。一是為了個人利益，粉飾經(jīng)營業(yè)績。企業(yè)的廠長經(jīng)理甚至企業(yè)的職工，能否獲得獎金及獎金的多少，往往與企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績掛鉤，而企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的考核離不開企業(yè)利潤計劃或扭虧計劃的完成，再者獎金再多也是有限度的，而穩(wěn)住職位或職位升遷則意味著可以享受更多的“在職消費”。因此，一些廠長經(jīng)理在企業(yè)財務狀況和經(jīng)營業(yè)績不佳時，為掩飾企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營業(yè)績，編造虛假的會計報告；還有一些廠長經(jīng)理為了隱瞞違法行為，逃避法律責任，也不得不進行喪失會計誠信的虛假會計信息的編造。二是為了局部利益，喪失會計誠信。資金是市場競爭取勝的一個重用要素，但銀行等金融機構出于風險考慮和自我保護的需要，一般不愿意貸款給虧損企業(yè)和缺乏資信的企業(yè)。因此，有些經(jīng)營業(yè)績欠佳的企業(yè)為獲取信貸資金，謀求商業(yè)信用，獲得金融機構的資金或其他供應商的商業(yè)信用，難免要對財務報告進行修飾打扮一番。再者，企業(yè)對會計信息進行粉飾，調整企業(yè)利潤，規(guī)避國家稅收。納稅關系到中央、地方以及企業(yè)的利益分配格局，由于企業(yè)存在著嚴重的“內部人控制”，偷稅、漏稅、推遲納稅等可以給企業(yè)及其經(jīng)營者帶來好處，所以不惜以喪失會計誠信為前提。

三、產權制度是造成會計誠信缺失的制度根源

財產的“公正、透明、自由交換與分配及自主契約”是實現(xiàn)并充分體現(xiàn)競爭原則的主要形式。信用的確立是經(jīng)濟健康發(fā)展的前提。而會計正是維持信用的主要的甚至是唯一的工具。信用關系的實質是財產關系，信用活動產生的制度前提是交易雙方必須擁有獨立的財產，或者說交易主體必須是擁有獨立財產的所有者或產權主體。如果交易主體沒有自己獨立的財產，就不可能產生用“自己的財產”去同“別人的財產”進行交易活動?？梢?，如果沒有所有權的分散化，如果交易主體沒有獨立財產，不但不可能產生交易活動，而且也不可能產生信用活動。

在我國當前產權制度下，作為市場主體的國有企業(yè)和國有銀行，嚴格地說，并沒有獨立的財產權或財產所有權，且它們同屬于一個最終所有者——國家。因此，在這種情況下，讓國有企業(yè)和國有銀行成為市場主體，它們之間（企業(yè)之間、銀行之間、企業(yè)與銀行之間）的交易只能是“同一個所有者的內部交易”，它們之間的信用關系，也不可能是真正意義上的具有排他性的所有權約束的信用關系，它們之間根本不會區(qū)分為真正的“債權人”與真正的“債務人”。因此，這就從根本上決定了在國有企業(yè)和國有銀行這兩個市場主體之間不可能形成真正的信用關系或信用準則，這就自然埋下了破壞社會信用秩序的制度根源。

從市場的角度來看，如果經(jīng)濟主體沒有獨立的財產則意味著它沒有真正的能力承擔財產義務，履行合約承諾，也沒有真正的能力承擔交易風險，無法真正對交易結果承擔財產責任。顯然，一旦這樣的經(jīng)濟主體進入了市場，則它是沒有真正誠信可言。更嚴重的是，沒有獨立的財產，也意味著“無產可破”，這也意味著沒有獨立的財產也就不必顧慮因不履行償債責任而導致自己破產，或者即使“破”了“產”也不必真正承擔“破產”的財產責任。那么，失信代價的責任承擔者是“虛化”和“缺位”的，則市場失信就成為一種十分正常的狀態(tài)。因為在不規(guī)范的產權制度下，會計誠信已不具備抗御各種干擾的能力。

四、防范會計誠信缺失的對策

1.改革產權制度，建立規(guī)范的公司治理結構。沒有產權約束的社會是一個不負責任的社會，更談不上誠信，應從根源上改革產權制度。產權的明確界定，是會計規(guī)范運行和會計信息生成的基礎。但我國正處于經(jīng)濟轉軌時期，且實行的是公有產權制度，現(xiàn)有產權制度的最大弊病是只有形式上的所有者，而沒有事實上的所有者。這種產權主體的缺位是導致“內部人控制”現(xiàn)象的根本原因，也是會計誠信缺失的重要原因。因此，必須確立公有產權主體代表，企業(yè)一定要有明確的委托人，使其真正負起監(jiān)管國有企業(yè)的職責，同時規(guī)范公司的治理結構，形成有效的權力相互制約的管理機制，建立和完善對經(jīng)理人的績效考評制度，形成有效的激勵和約束機制。

2.完善會計法規(guī)，加大執(zhí)法力度。中國正處于過度經(jīng)濟時期制度變遷的過程，應加強政府管理部門的監(jiān)管力度和健全相關法制的建設，杜絕會計造假。要做到“不做假賬”，提高會計信息質量，維護正常的會計工作秩序，關鍵還在于要大力加強會計法制建設和執(zhí)法力度，做到有法必依、執(zhí)法必嚴、違法必究。做到“三公開制度”：一是會計造假的典型單位、典型案例、典型責任人必須公開；二是建立會計信息抽查制度，對抽查結果必須公開；三是建立會計師事務所信譽評估制度，對評估結果必須公開。使誠信有價，講誠信能得到回報，不講誠信受到懲罰，只有兩者都具備，才能建立會計誠信制度。

3.加強會計隊伍建設，全面提高會計人員素質。會計人員是會計信息的直接制造者，是會計秩序和市場經(jīng)濟秩序的重要維護者，會計人員的職業(yè)道德水平和業(yè)務素質直接影響會計信息質量。會計人員應當以“不做假賬”為道德準繩，以《會計法》為行為準則，以《企業(yè)會計制度》為工作指南，提高自己的道德修養(yǎng)，做到自律、自重、依法理財。

4.完善會計委派制度，成立會計中介公司。會計人員委派制度的實行，較好地解決了會計信息失真的問題，增強了企業(yè)領導和會計人員的法制觀念，維護了財經(jīng)紀律，促進了單位的廉政建設，尤其是提高了會計人員的地位，使他們從以前的既代表國家又代表企業(yè)的雙重身份的夾縫中解脫出來，更好地執(zhí)行其反映和監(jiān)督職能。對于一些小企業(yè)，可以成立由會計行業(yè)協(xié)會統(tǒng)一管理的“會計公司”，將其會計人員從企業(yè)中分離出來，進入會計公司。會計公司自主經(jīng)營，自負盈虧，按國家相關法律法規(guī)進行規(guī)范運作，以此弱化單位領導對會計人員的控制，提高會計信息的質量，提高會計誠信程度。