建筑委托審計制度安排下的博弈分析

[摘要]不同的委托審計制度安排會導致不同的博弈結(jié)果。在當前委托審計制度安排下，各方的博弈結(jié)果極易造成委托方利益受損，本文從保護委托方利益的角度出發(fā)，構(gòu)建出一種對審計單位和施工單位均有約束力的委托審計制度，使得施工單位編制的預決算盡可能合理。

[關鍵詞]委托審計；制度安排；博弈分析

[中圖分類號]F239.2 [文獻標識碼]A [文章編號]1673-0194(2008)04-0055-03

一、博弈論與建筑委托審計制度概述

博弈論是研究決策主體的行為發(fā)生直接作用時的決策及這種決策的均衡問題的，其基本假設有二：一是強調(diào)局中人的理性，局中人在進行決策時，都必須充分考慮到對弈者之間的相互作用及影響，能夠做出理性的選擇：二是每個局中人都希望在一定的條件下實現(xiàn)自己利益最大化的目標。下面以博弈論中最著名的“囚徒困境”為例來說明。

“囚徒困境”講的是兩個犯罪嫌疑人被抓住后接受隔離審訊。警察并沒有抓住他們犯罪的真憑實據(jù)，但想出一個讓他們招供的好辦法。那就是告訴他們：每個人都有兩種選擇：坦白或不坦白。如果兩人都坦白，各判刑8年：如果兩人都不坦白，由于證據(jù)不足。各判刑1年，如果其中一人坦白另一人不坦白，坦白的放出去，不坦白的判刑10年。結(jié)果是，每個人都選擇坦白，各判刑8年。但這個結(jié)果，顯然不如兩個人都不坦白時好。在這里，警察的目的是使囚徒坦白罪行，懲處犯罪，囚徒的目的則是希望刑期越短越好。在隔離審訊的前提下，在這種機制的激勵下。兩個囚徒作出決策都是從自身利益最大化角度出發(fā)，即從縮短刑期的目的出發(fā)，但是最終的選擇符合警察的目的。

“囚徒夢想”講的也是兩個犯罪嫌疑人被抓住后接受隔離審訊。在這里，警察不能使用嚴刑拷打來讓犯罪嫌疑人坦白，也不能以自由或輕判作為合作的報償。對較輕的罪行判決1年，對嚴重的罪行判決8年。不管另一個犯罪嫌疑人說什么，只要有一個犯罪嫌疑人承認嚴重的罪行就會使每人各判刑8年。審訊的結(jié)果是：兩個人都從自身的利益出發(fā)，選擇不坦白(抵賴)。之所以會出現(xiàn)“囚徒夢想”，關鍵還在于制度安排。這一制度安排沒有促使犯罪嫌疑人坦白的激勵機制，追求自身利益最大化的目的使二人選擇了不坦白，而警察的目的卻未能夠達到。

博弈規(guī)則決定了這是“囚徒困境”問題還是“囚徒夢想”問題。在這兩個博弈中，囚徒的目的是一致的，警察的目的也是一致的。但這兩個博弈的結(jié)果卻不同。這種差異是由囚徒的選擇不同造成的，選擇與偏好有著極大的差別。而制度安排決定了囚徒的選擇集。選擇是從相關的選擇集作出的，即使在相同的目的偏好下，選擇也會不同。

建筑委托審計制度是在非信息對稱條件下形成的，它涉及建筑單位、施工單位和審計單位三方。這三方中，施工單位作為市場經(jīng)濟的細胞，必須主動適應市場，了解市場，所獲信息充分；審計單位要求審計人員具有較強的專業(yè)知識，在信息占有方面具有專業(yè)優(yōu)勢；建筑單位大部分是非專業(yè)人士。在認質(zhì)認價方面獲得的信息較少。作為經(jīng)濟主體，施工單位想盡可能多地得到工程價款。審計單位想盡可能少地付出審計代價并盡可能多地獲得審計勞務報酬，建筑單位想盡可能地減少工程開支。在三方博弈中建筑單位擁有非完全信息，常處于弱勢被動地位。在這種情況下，如何公平合理地支付價款給施工方，關鍵在于委托審計制度要合理。

二、當前建筑單位委托審計制度安排下的各方博弈

據(jù)調(diào)查，當前在建筑單位存在的委托審計制度安排主要有3種形式，即建筑單位支付固定審計費用、建筑單位按審減金額的一定比例支付審計費用和施工單位最終按審減金額的一定比例支付審計費用等3種。

(一)建筑單位支付固定審計費用

建筑單位與審計單位根據(jù)專業(yè)服務所需的知識和技能、所需專業(yè)人員的水平和經(jīng)驗、每一專業(yè)人員提供服務所需的時間等因素提前協(xié)商確定一個數(shù)額，以此支付審計費用。它通常適用于預決算金額較小的基建項目。在這種方式下，對于建筑單位而言，支付的是固定的審計費用；對于審計單位而言，不管審減金額有多大，得到的也是固定的審計費用。如果審計人員恪守職業(yè)道德準則，竭盡所能為客戶服務，委托方的利益也能得到維護。但是在當前整個社會職業(yè)道德水平不高的情況下。這樣的付費方式不易調(diào)動審計單位的積極性，審計單位有可能采取減少工作量的方式來應付委托方，導致審減金額減少，如果施工單位預決算編制得高，其得到的工程款(預決算金額減去審減金額)就會多；如果施工單位預決算編制得低，其得到的工程款就會少，在對自己利益無任何影響的情況下，施工單位必然會盡可能地編高預決算，以期得到更多的工程款，而建筑單位缺乏必要的復核能力，這樣就不能維護其自身利益。

(二)建筑單位按審減金額的一定比例支付審計費用

在這種方式下，對于建筑單位而言。審減金額越大，支付的審計費用就越多，但由于支付工程款金額減少數(shù)遠遠大于審計費用增加數(shù)，所以對維護其自身利益有利。對于審計單位而言，審減金額越大，得到的審計費用也越多，可以大大調(diào)動審計單位的積極性。由此看來，建筑單位與審計單位利益一致。但如果審計單位缺乏豐富的審計經(jīng)驗，即使保持應有的職業(yè)謹慎，審減的金額也不會理想。對施工單位而言，不管結(jié)算是否虛報，對自己絕對無任何損失，但有可能會得到審減不到位所帶來的好處，施工單位必然會盡可能地編高預決算。

(三)建筑單位按審減金額的一定比例先墊付審計費用，最終審計費用由施工單位支付

在這種方式下，如果施工單位預算編制得過高，那么自己最終支付的審計費用也越多，因此施工單位會將預算編制得盡可能準確。審減金額越少，其支付審計費用也越少，從追求自身利益最大化角度來看，審計單位也會竭盡全力。在當前監(jiān)管很不到位的情況下，如果審計所付出的成本遠遠大于其預期利益，就可能出現(xiàn)審計單位與施工單位共謀損害建筑單位利益的情況，審計單位可以獲得審計費用外的經(jīng)濟利益，施工單位能得到更多的工程款。建筑單位在缺乏必要的復核能力的情況下，必使其利益受損。

三、“囚徒困境”、“囚徒夢想”對建筑單位委托審計制度安排的啟示

上述博弈強調(diào)局中人的理性，局中人在進行決策時，都必須充分考慮到對弈者之間的相互作用及影響，才能做出理性的選擇。每個局中人都希望在一定的條件下實現(xiàn)自己利益最大化的目標。施工方是理性的“經(jīng)濟人”。其追求自身利益最大化的目標是永遠不會改變的。只要有條件，施工方就會虛高編制預決算。在充分考慮施工方利益及其行為選擇之后形成的委托審計制度，必須達到以下目的：施工方必須按照規(guī)定實事求是地編制預決算，如果不從其規(guī)定。不僅不會使其利益增加。反而會使其利益減少。所以，委托審計制度中應形成一種機制，促使施工方實事求是地編制預決算，不采用造假的方法去謀求自己的經(jīng)濟利益。

從審計單位來看。審計單位在開展審計工作時要做到獨立、客觀和公正，并要求在形式上和實質(zhì)上均獨立于施工單位。但是審計單位要遵循的獨立性是以其商業(yè)性為基礎的。審計單位的獨立和公正是時刻與其利益在博弈的。一旦遇到利益大于誠信的時候，故意犯錯或有意回避等行為就會產(chǎn)生。對于理性經(jīng)濟人而言。誠信有時是不能得到保障的，而制度是保證誠信最重要的基石。可以采用委托兩家審計單位的方法。一旦建筑單位委托兩家審計單位開展審計，那么這兩家審計單位就相當于“囚徒困境”博弈中的兩個局中人，這兩家審計單位在考慮是否與施工單位合謀之前。必將考慮另一家審計單位的策略以及相應的收益，同時還要考慮聲譽的影響等，才能決定是否參與合謀。在審計單位對是否合謀進行博弈的過程中，建筑單位可以制定相應的策略使得納什均衡得以實現(xiàn)，從而實現(xiàn)自己的經(jīng)濟利益最大化。當然，委托兩家審計單位開展審計增加了成本支出，但是在當前職業(yè)道德水平不高的情況下，為了保護建筑單位的經(jīng)濟利益，阻止施工單位與審計單位的合謀，這一舉措是必須而且可行的。另外，委托審計單位時還要考慮每家審計單位各自的時機。當同時委托兩家審計單位時。這兩家審計單位處于上述“囚徒困境”的博弈中。當順序委托兩家審計單位時，委托方可以明確審計單位的位置，即準為第一審計單位。誰為第二審計單位，使其在明確各自位置的基礎上進行博弈。還可以不明確告訴他們的位置，使其又處于一個誰為第一審計單位的博弈中，這樣博弈的結(jié)果更加有利于阻止施工單位與審計單位的利益合謀。

四、建筑單位委托審計制度設計

根據(jù)以上分析，合理的委托審計制度安排，至少必須體現(xiàn)以下4個方面的要求：(1)審計單位與施工單位必須保持形式上獨立和實質(zhì)上獨立，恪守獨立、客觀、公正。(2)能夠充分調(diào)動審計單位的積極性。(3)要對施工單位有一定的約束力。(4)維護委托方的經(jīng)濟利益。筆者從保護建筑單位利益的角度出發(fā)。設計出如下委托審計制度：

審計費用按審減金額的一定比例先由建筑單位墊付，然后從支付給施工方的工程款中扣除，該筆費用最后由施工單位負擔。建筑單位如果對第一次審計的結(jié)論有懷疑，可以單獨委托另一家審計機構(gòu)對第一家審計機構(gòu)的審計結(jié)論進行二次審計。第二次審計審減金額如果超過第一次審計后金額的約定比例，審計費用同樣由建筑單位負擔，從工程款中扣除：審減金額如果達不到第一次審計后金額的約定比例。審計費用由建筑單位負擔。第二次審計后的結(jié)論作為最后審計結(jié)論。

筆者認為，在施工單位預決算編制虛高的情況下，采用上述委托審計制度，一方面充分調(diào)動了審計單位的積極性；另一方面，對施工方編制預決算及施工方與審計方之間的不獨立性，從制度上進行一定的約束。

如果施工單位預決算編制得準確，按上述所設計的審計制度，就有可能使得審計單位利益受損。為不影響審計單位的利益，可采用低審計費加額外審計費方式，即審計單位在一般情況下獲得最低審計費的基礎上采用本文所設計的審計制度。