現代會計理論的創新與發展

摘要：經濟學是會計學的基礎，產權會計理論是會計學與產權經濟學理論融合創新的產物。從產權角度來看，會計是企業產權結構變化的產物，其根本任務是界定和保護產權利益，產權博弈關系決定會計信息的價值取向，產權制度是選擇會計信息處理規則的出發點與歸宿。

關鍵詞 產權經濟學 產權會計 會計理論 創新

一、經濟學是會計學的理論基礎

在過去很長一段時期內，人們已經基本接受了經濟學和數學作為會計學兩大理論支柱的觀點，尤其是認為經濟學對會計學起著非常重要的理論支撐作用，并得出“經濟學是會計學的基礎”的結論。由于建立在經濟學理論基礎之上，現代會計理論有了更多地的創新和發展，兩學科之間的融合也越來越緊密。事實上，經濟學與會計學之間的這種內在聯系是基于它們共同的研究對象——稀缺資源。經濟學要解決的是由于使用稀缺資源而發生的利益沖突問題，以實現最有效率地使用稀缺資源以滿足人們的需要。會計學作為經濟學的重要分支是在特定資源約束條件下，為實現企業經濟效益最大化目標而提供會計信息產品的經濟信息系統。資源的稀缺性也是推動會計產生和發展的前提，如果沒有資源稀缺性限制，各種交易耗費的確認、計量和報告將會變得無關緊要，會計的經濟和社會作用將大打折扣，甚至可能沒有存在的必要。面對資源稀缺的事實，會計就變得非常重要了。所以，從最終研究對象來看，經濟學和會計學都是圍繞稀缺資源配置展開研究的，只是具體研究范圍和方法不同而已。

二、產權經濟學與會計理論的融合與發展

(一)產權經濟學與會計學的理論淵源

在經濟學理論體系中，產權經濟學已成為非常重要和有影響力的流派之一，它主要研究如何通過界定、變更和安排產權結構，降低或消除市場機制運行的社會費用，提高運行的效率，改善資源配置，加快技術進步，增加經濟福利，促進經濟增長。如果說經濟學是研究產權及其配置的學科，那么會計學就是確認、計量和報告產權關系及其變化的學科。如果說經濟學是研究產權及其配置的學科，那么會計學就是確認、計量和報告產權關系及其變化的學科。所以說產權經濟學理論跟會計理論的關系非常密切，對會計理論的影響是深遠的。美國著名會計史學家查特菲爾德就曾指出，會計的發展是反映性的，并與經濟的發展密切相關。從資源配置的計量與信息的利用的角度看，經濟組織有兩個至關重要的需求——計量投入的效率以及對報酬的計量。而會計的目標就是為產權主體提供計量經濟組織績效的會計信息，會計信息有利于提高企業利益相關者的決策效率和評價企業受托經營責任。因此，將產權理論引入會計研究領域，不僅能增強會計理論的分析深度，更重要的是在解釋和預測會計現象時更具現實的說服力，能夠揭示出會計現象背后的經濟實質，使會計學成為本來應該的那種會計學，即會計理論應該能客觀反映和監督現實的產權關系，并能夠解釋和預測會計行為產生的經濟后果。

(二)產權經濟學與會計理論的融合

現代產權理論是研究企業本質、產權結構及其變遷的有力分析工具，這些理論已經滲透到了包括會計理論在內的有關企業問題研究的各領域。猶如美國會計學家馬蒂斯奇所指出的：“如果沒有內部動力和其他學科(主要指經濟學)向本學科的滲透，現代會計研究就不可能出現大量的思想創新”。諾貝爾經濟學獎獲得者科斯教授也曾經明確指出，“會計理論是企業理論的一個組成部分，會計數據有利于分析企業行為、會計理論的改進，例如，促進會計處理一致性的理論，就有助于經濟學的研究，即研究企業的組織結構和組織成本不能忽視對會計系統效率的研究。同時，會計理論的形成依賴于經濟學尤其是對企業認識的進展”。會計發展史也表明，會計的出現從一開始就與產權有關，產權保值與增值思想是會計思想發展的原動力，任何時期的會計都建立在一定產權關系上，會計的產生是伴隨特定產權制度產生的歷史必然，它是為特定的產權主體服務，建立在一定的產權關系上，并維護特定的產權制度。可見，會計從一開始出現就是從產權保值觀念出發的，并始終圍繞產權觀念發展。

(三)產權會計理論的內涵及其思想演進

美國會計學家瓦茨和齊默爾曼在《實證會計理論》中已經指出，“會計和審計都是產權結構變化的產物，是為監督企業契約簽訂和執行而產生的。會計的發展與產權經濟問題的發展關系既密切而又歷時久遠，可以講無論是產權經濟對于會計的影響，還是會計對產權經濟的貢獻都是與生俱來的。”會計理論和實務的發展與企業產權制度及其變遷密不可分，現代企業產權制度直接影響著會計理論和實務的發展。產權理論可用于解釋會計理論并解決具體的會計問題，從而極大推動了會計理論和實務的發展。隨著產權交易社會化程度越來越高，現代會計發展中的產權會計思想必將日趨成熟。研究產權會計的重要意義在于：產權會計思想統一了對企業財務責任與會計責任的認識，統一了對企業財務工作與會計工作的處理；產權會計思想支配著企業管理組織制度的改革；影響著會計準則的制定與修訂工作；影響到財務與會計理論研究工作并將其推動到深層次研究階段；產權會計思想深刻地影響到財務會計報表的披露及其審計；產權會計思想直接影響到企業的形象、競爭能力及其發展前途等等。田昆儒教授也認為，會計與產權的關系可作如下簡單的概括：任何一個時期的會計都是建立在一定的產權關系上；任何一種類型的會計都要維護特定的產權制度；很多會計問題都可以運用產權理論對其進行解釋和說明；諸多產權理論中蘊涵著會計思想；會計與產權的影響是相互而直接的。這些產權會計思想的演進為產權理論與會計理論之間搭建起了聯系的橋梁，將傳統會計理論與現代產權理論自然、有機的結合在一起，并賦予了產權會計理論新的內涵，開辟了利用產權理論研究企業會計問題的新領域。

三、產權理論對傳統會計信息理論的影響

(一)產權界定和保護是會計產生的基本動因之一

會計的產生是滿足利益相關者對其自身產權的界定和保護的需求。基耶戈杰里·卡斯基洛就認為，會計核算的對象是契約，核算的目的就是反映契約雙方的法律權利和要求。如同度量不統一將導致高昂的交易費用一樣，會計信息處理方式和披露機制不統一也將因交易費用太高而制約契約締結和履行，從而削弱會計信息的作用，降低資源配置效率。所以，市場經濟要求建立規范的、符合產權效率的會計準則作為公共契約來界定和維護利益相關者的產權利益，這也是利益相關者集體選擇的邏輯結果。

(二)界定和保護產權利益是會計的根本目標和基本職能 根據產權理論人們對會計的認識發生了根本性改變。會計不僅僅是對人們所擁有的資產進行確認、計量和報告的專門技術，更是對人們所享有的擁有或處置這些資產的若干財產權利予以界定和保護的一種有效手段。從產權角度講，界定和保護產權主體的產權利益是會計工作的根本目標。產權的界定和保護是會計的兩個基本職能，會計核算就是界定產權，會計監督就是保護產權。但兩者又不是獨立、分離的，而是緊密聯系，相輔相成。界定之中有保護，界定是為了更好的保護，保護是為了維護界定的結果。

(三)產權博弈關系決定會計信息的價值取向

由于企業契約關系的本質是企業利益相關者之間的產權關系，因此，企業會計信息具有產權特性。按照產權經濟學的觀點，由于交易成本為正，產權就不可能完全界定清楚，從而，在產權交易中必然留下一個未界定產權的公共領域。產權主體將在各自約束條件下進入公共領域攫取未界定的價值，直到產權博弈達到均衡狀態。由于會計信息在反映和控制產權上特殊的界定作用，這種產權博弈關系必會集中反映為企業會計信息的相關權利。

(四)產權制度是選擇會計信息處理規則的出發點與歸宿

從產權角度來看，一切經濟活動的本質并非是人與物以及物與物之間的關系，而是產權交易關系。那么，作為反映和監督這些經濟活動信息的重要系統——會計信息系統，也就是對產權界定、產權交易以及產權價值運動的反映和監督。如果這樣來看會計信息的性質，那么，會計就不是一個純粹的技術工具，也并非價值中立，它的供給和需求必然反映和體現各產權主體的利益關系。所以，盡管會計信息處理方式(主要是會計政策選擇和信息披露規則)選擇在形式上表現為會計過程的一種技術規范，但其本質上是一種經濟和政治利益的博弈規則和制度安排。

(五)提高產權效率是提高會計準則質量的基本要求

郭道揚教授認為，維護與保護市場經濟下的所有者權益問題是會計法律制度建立的出發點，也是作為它的基本體系最終得以構建起來的落腳點。因為，在資源稀缺的世界里，產權不僅需要界定每個人對稀缺資源的所有權、支配權和使用權等諸多權利，而且還要衡量每個人利用資源的效率，從而界定每個人做出貢獻的份額。所以，按照市場經濟的效率原則，要求利益相關者權益必須得到有效界定和保護。如果從這個角度來理解，只有具有產權效率的會計準則才有存在的價值和生命力，才有利于提高會計信息質量，因此，產權效率應是評價會計準則這一公共會計信息產權契約質量和效率的基本原則。

綜上所述，產權會計理論是會計學與產權經濟學理論融合創新的產物，它主要是以現代產權經濟學理論和會計學理論為支撐，利用會計特有的研究方法對企業經濟活動過程中所發生的交易或事項進行產權界定、計量和報告的經濟信息系統。產權會計的主體是企業合約，產權會計的對象可以簡單描述成，企業合約中的產權及其運動，即產權及其運動過程中能夠運用會計方法進行產權確認、計量和披露的方面。以產權為視角研究會計理論，有利于體現會計界定產權關系、保護產權利益和維護產權意志的經濟社會功能。