我國內部控制環境存在的問題及改善措施

一、我國內部控制環境方面的主要問題

（一）內部控制認識存在偏差

近年來，我國企業在強調建立現代企業制度、完善法人治理結構的同時，理論和實務界不約而同地把治理的重點瞄向加強企業內部控制，強化企業自身的“免疫”和“抗干擾”能力上。從理論上說，人們普遍接受了COSO的五要素觀點。然而，在操作時人們對內部控制工作范圍的理解仍然限定在管理控制和會計控制等控制技術上，對于控制環境考慮不多，這是對內部控制在認識上存在偏差的一種表現。

（二）董事會作用未充分發揮

現代企業的運行造就了職業的管理者階層和管理者市場，出現了所有權與管理權的徹底分離，這一分離體現了這樣一個契約控制權的授權過程——作為所有者的股東，除保留如通過投票選擇董事與會計師事務所、兼并和發行新股等剩余控制權外，將本應由他們擁有的契約控制權絕大部分授予了董事會，而董事會則保留了聘用和解雇首席執行官(CEO)、重大投資、兼并和收購等戰略性的“決策控制權”外，將日常生產、銷售、雇傭等決策管理權授予了公司經理層。董事會是公司內部控制系統的核心，它負責為公司經理制定博弈規則。對內部控制而言，一個積極、主動參與的董事會是相當重要的。

一般來說，股東對董事會的監督作用寄予很大期望。但是，目前我國許多公司的董事會監督存在一定程度上的虛擬化現象。

另外，雖然我國境內上市公司董事會成員中基本都有幾名獨立董事，但獨立董事的作用并不如設想那么大。

(三)內部審計弱化

與社會審計和政府審計相比，我國內部審計不論是在法律法規制度的建立上，還是在機構設置、人員數量和質量上以及在業務建設和職能作用的發揮上都明顯落后，與西方內部審計相比，差距更大。造成這種現狀主要有兩方面的原因：內部審計機構的獨立性問題和內部審計人員業務能力問題。

獨立性是審計工作的靈魂，不能有效地保證內部審計機構和人員在組織上的獨立性，在業務工作中的自主性和權威性，就不能保證審計質量和規避審計風險。目前，國有企業普遍采取內部設置與其他業務部門平行的內部審計機構，直接歸企業總會計師或財務主管分管并向其負責報告工作，內部審計人員與被審計單位的各種利益密切相關。這種內部審計組織體制往往因利益關系制約、人際關系影響，使內部審計機構及其人員工作獨立性不強，不能客觀、真實、公正、深入地開展工作，做出的審計處理決定也因管理體制上的制約而得不到有效地貫徹執行。久而久之，內部審計便失去了權威性，成了企業可有可無的職能部門。

同時，我國內部審計人員普遍具有的綜合素質和專業技能與審計工作的要求還有相當距離。主要原因是一些企業領導不重視內部審計工作，不重視內部審計人員隊伍建設，導致審計人員整體素質不高，缺乏審計專業能力，判斷和識別風險的能力較差。內部審計的長期失效將導致整個內控的弱化。

（四）人事政策不盡合理

一套好的人事政策，能確保執行公司政策和程序的人員具有勝任能力和正直品行。公司職員的勝任能力和正直性在很大程度上取決于公司的有關雇傭、訓練、待遇、業績考評及晉升等政策和程序的合理程度。

然而，如果核心企業人員素質不高，處理事情往往以個人或少部分人利益最大化為標準，他們就不愿意看到內控環境的完善。在人事方面，也就無法建立一個完善的人力資源流轉機制和激勵機制，產生內部人控制從而惡化內部控制環境的現象就不足為奇了。

（五）組織結構、授權和分配責任的方法不盡合理

合理的組織結構能保證內部控制活動有條不紊地進行。明確授權與分配責任的方法可以使每一個員工明確權利和責任，在經濟活動中扮演好自己的角色。適當的管理控制方法有利于評價經濟活動的效率和效果，可大大增強組織的控制意識，有助于建立良好的內部控制環境。

在很多企業內部，由于管理層的個人控制使授權、分配責任和管理控制的方法在運用上出現失誤或者根本不用。例如，中航油（新加坡）管理層在沒有向董事會報告并取得批準的情況下，無視內部管理方法的規定，擅自投資于投資性期貨交易，這種對組織結構、授權和管理控制的藐視，最終將企業帶入泥潭。

二、改善我國內部控制環境的對策

(一)完善董事會在內部控制中的作用

增強董事會的功能，發揮董事會在內部控制中的核心作用，關鍵問題是要保證董事會的獨立性，保證董事會在決策、監管過程中的獨立地位。真正形成股東大會、董事會和管理團隊的有效制約及制衡。從我國公司治理的實踐看，要使董事會能夠獨立自主地發揮其在內部控制結構中的核心作用，必須杜絕董事會成員與高層管理人員間的交叉任職、完善董事人選的選舉和產生制度，根據企業經營管理的特點建立董事會決策與監管的支持機構等。

1．健全相關法規

按照國際上通行的做法，董事的誠信義務是由法律來規定的，這就促使董事盡職盡責。否則，他將面臨被起訴的可能。如被起訴，或被關進監獄，哪怕是短短的幾天，他的前途和地位就會喪失殆盡。我國雖然在《中華人民共和國證券法》和《關于進一步促進境外上市公司規范運作和深化改革的意見》中對董事的誠信義務作了規定，但還不夠完善。相關法規至少還應在以下幾個方面有所健全：嚴格外部董事的比例，規范其行為，要對外部董事與企業內部人的勾結施以制裁；保持董事會的獨立性，提高董事素質，適當增加專家董事的比例；限定董事長必須是股東，非特殊情況下不得擔任總經理；界定各機構或權利人的權限范圍，嚴禁侵權行為。在以立法形式來強化董事責任的同時，如果再有一個完善的人才市場，董事的信托責任制度就會有效地發揮作用。

2．完善獨立董事制度

從法律意義上看，公司董事和董事會代表公司全體所有者的利益，掌握任命經理、重大投資、合并收購等一系列重大公司控制權。但從我國公司治理的實踐以及國外實際情況看，董事在履行職責方面存在以下兩方面的問題：一方面，當控股股東在公司治理結構中具有絕對控制地位時，公司多數董事實際上卻聽命于控股股東甚至會做出有損于中小股東的利益；另一方面，當出現內部人控制，公司主要控制權掌握在經理層手中時，公司董事則受制于公司經理層而不能有效地代表全體所有者利益。為有效解決內部董事不能獨立參與公司治理的問題，必須完善現有的獨立董事制度。獨立董事，除保持獨立性外，還必須擁有經營管理、法律或財務等方面的工作經驗，使他們具有勝任工作的能力。這一點應通過科學的選拔機制和培訓機制來解決。

3．完善董事會人選的選舉和產生制度

從市場經濟發達國家的經驗以及知識經濟的內在要求看，讓高素質的社會人員擔任董事，進入董事會。在公司的治理結構中，要有保證高素質社會成員能夠進入董事會的規則及其形式。當然，這種規則不可能完全由公司自覺制定，需要外力推動。這種外力主要是法律力量。在這種外力推動下，公司制定限制大股東操縱董事會、鼓勵高素質社會成員進入董事會的規則。如果董事會是一個高素質的職業企業家管理團隊并且不受內部人操控，必然會要求公司高級管理團隊對其負責，公司高級團隊不僅要接受董事會的指令，更重要的是要積極主動向董事會提出穩健增長、長遠發展的建議。董事會不再是簡單要求公司高級管理團隊被動地接受自己的指令，而是想方設法調動管理團隊的積極性、主動性、創造性，激勵公司高級管理團隊努力把公司經營好。因此，董事會與公司高級管理團隊在內部控制的建設方面就形成一種交互式推動的關系。

同時，交叉任職違背了內部控制度基本假設，必然帶來權責不清，易造成辦事程序由一人操縱。事實上，資金調撥、資產處置、對外投資等方面出現問題的重要原因之一在于交叉任職，董事會缺乏獨立性。因此，建立內部控制框架首先要在組織機構設置和人員配備方面做到董事長和總經理分設、董事會和總經理班子分設，避免人員重疊。

(二)完善內部審計制度

1．內部審計機構應由董事會直接領導

內部審計正是溝通董事會與經營管理層的最好橋梁。因此，要充分發揮內部審計的作用，其理想定位應是由董事會領導，但同時向總經理匯報日常工作。

由董事會領導，能有效減輕董事會職權弱化、內部人控制現象的嚴重局面，提升內部審計在企業各部門中的地位；向總經理匯報工作，能使審計中發現的問題及時得到糾正。

2．審計負責人不參與經營管理決策

內部審計扮演董事會的“欽差”角色，是站在股東的角度來開展審計業務的。作為董事會直接聘任的審計負責人，其業務范圍和性質有明確的界定。對經營管理層的監督主要圍繞以下幾個方面的內容：董事會的決議是否得到貫徹和執行，其貫徹執行的程度是否充分；經營管理層是否遵守國家的法律法規；經營管理者的經營業績是否真實、合理；管理層是否建立良好的內部控制系統以保證經營目標的實現。

內部審計的審計成果主要體現在審計報告和管理建議書中。前者作為董事會會議的一個重要內容，總經理要對審計報告所提出的問題以書面形式答復，而后者是對日常經營管理審計中發現的問題隨時向總經理以書面的形式提出的審計意見。這里有一個非常重要的問題，就是在執行中要明確區分監督者與經營管理者的角色:監督者絕不可以一身兼兩職，或一個職務兼有兩種職能，否則就會使監督者失去獨立超然的地位，嚴重削弱監督的效力。

3．加強審計隊伍建設，提高內部審計人員素質

加強審計隊伍建設是實現內部審計工作實效性的基本保證。我國內部審計人員大多數是從原財務部門分離出來的，獨立性差，并且缺乏與生產、經營、管理相關的知識和經驗。鑒于此，在選拔內部審計人員時僅僅具備財務知識是不夠的，同時還要具備一定的管理素質。要通過擇優引進、強化培訓等各種方式，建設一支結構合理、高素質的內部審計隊伍，以適應現代審計工作的需要。另外，我們也可以參照注冊會計師考試制度，建立內部審計人員資格認定制度，這樣一方面可使更多的優秀人才加入內部審計行列中來，另一方面也可較大幅度地提高現有內部審計人員的素質。同時把考試和考核、培訓結合起來，有計劃地對內部審計人員進行知識更新教育，使其適應社會發展的需要。

（三）實施合理的人事政策，獎懲分明，不斷提高員工素質

內部控制是由人來進行并受人的因素影響，正確處理“人”和控制的關系，保證企業組織中的所有成員都具有一定水準的誠信、道德觀和職業能力的人力資源政策、方針與實踐，是內部控制有效執行的關鍵因素之一。因此，企業必須建立科學完善的聘用、考核、獎勵、教育機制。首先，企業管理人員需公開招聘，競爭上崗。其次，對已經在崗的人員進行控制，定期考評，根據考評結果進行選拔上崗或淘汰降職，并將工資金額與考核成績掛鉤。再次，對遵章守紀，工作認真，勇堵企業漏洞的員工應當給予重獎，以激勵調動員工參與管理的積極性。最后，企業應在員工中廣泛進行誠信教育，把誠信教育作為道德建設的首要內容，提高員工誠信素質是企業生存的基礎。

（四）披露公司內部控制狀況的信息

公司治理方面的信息披露，其作用不僅僅在于方便投資者通過對公司治理結構的判斷來減少投資風險，更主要的是將公司治理的現狀和改進置于社會公眾的監督之下，借助社會監督的力量來完善公司治理構。

責編：險峰