新《企業(yè)所得稅法》與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異分析（之八）

編者按：《企業(yè)所得稅法》及實(shí)施條例已于２００８年1月1日起施行。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也在上市公司及中央企業(yè)全面執(zhí)行。那么，《企業(yè)所得稅法》與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則到底存在哪些差異？企業(yè)在繳納企業(yè)所得稅時(shí)，如何根據(jù)企業(yè)所得稅法與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行納稅調(diào)整？本刊根據(jù)中國(guó)稅務(wù)報(bào)系列文章整理出一組文章，希望對(duì)讀者理解新企業(yè)所得稅法與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有所幫助。

一、基本差異

（一）目的差異

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》（以下簡(jiǎn)稱“所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”）是為了規(guī)范企業(yè)所得稅的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的列報(bào)。從會(huì)計(jì)角度來(lái)看，所得稅是一種費(fèi)用，在計(jì)算企業(yè)凈利潤(rùn)時(shí)，要扣除所得稅費(fèi)用。

《企業(yè)所得稅法》是為了課稅，根據(jù)納稅人的實(shí)際納稅能力，確定一定時(shí)期內(nèi)納稅人的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納稅額。從稅法角度來(lái)看，所得稅是一種義務(wù)，不是一種費(fèi)用，因此，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)所得稅稅款不得扣除。

（二）所得稅定義差異

“所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”所稱所得稅包括企業(yè)以應(yīng)納稅所得額為基礎(chǔ)的各種境內(nèi)和境外稅額。也就是說(shuō)，全部境內(nèi)、境外所得稅都要確認(rèn)為所得稅費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。

《企業(yè)所得稅法》所稱應(yīng)納稅額是企業(yè)的應(yīng)納稅所得額乘以適用稅率，減去應(yīng)減免的稅額和允許抵免的稅額后的余額。

（三）范圍差異

“所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”不涉及政府補(bǔ)助的確認(rèn)和計(jì)量，但因政府補(bǔ)助產(chǎn)生暫時(shí)性差異的所得稅影響，應(yīng)當(dāng)按照準(zhǔn)則進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。

《企業(yè)所得稅法》涉及政府補(bǔ)助的收入的征稅、不征稅與扣除，全部政府補(bǔ)助都應(yīng)計(jì)入收入總額，除該法第7條規(guī)定的財(cái)政撥款收入為不征稅收入和其他另有規(guī)定的以外，財(cái)政補(bǔ)貼收入等政府補(bǔ)助也屬于應(yīng)稅收入。

二、應(yīng)納稅額與所得稅費(fèi)用的差異實(shí)例

例1：某公司每年稅前利潤(rùn)總額為1 000萬(wàn)元，2008年預(yù)提了200萬(wàn)元銷售產(chǎn)品的保修費(fèi)用，這筆費(fèi)用在2009年才實(shí)際發(fā)生，適用的稅率為25%。

在會(huì)計(jì)處理上，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，2008年將200萬(wàn)元銷售產(chǎn)品的保修費(fèi)用計(jì)入了損益。這是因?yàn)閺臅?huì)計(jì)角度說(shuō)，這部分保修費(fèi)用是與2008年實(shí)現(xiàn)的銷售收入相配比的。

在稅務(wù)處理上，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第8條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。所以，這筆保修費(fèi)用2008年沒(méi)有實(shí)際支出，不允許扣除，企業(yè)作納稅調(diào)整后，應(yīng)納稅所得額為1 200萬(wàn)元，應(yīng)納稅額為300萬(wàn)元。到2009年實(shí)際發(fā)生時(shí)，才允許在稅前扣除，企業(yè)應(yīng)納稅所得額為800萬(wàn)元，應(yīng)納稅額為200萬(wàn)元。這意味著預(yù)計(jì)保修費(fèi)用這個(gè)事項(xiàng)減少了2009年的經(jīng)濟(jì)利益流出，或者視作是經(jīng)濟(jì)利益的流入。

從企業(yè)來(lái)說(shuō)，2008年將應(yīng)納稅額300萬(wàn)元計(jì)入利潤(rùn)表，不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，表現(xiàn)在預(yù)計(jì)保修費(fèi)用帶來(lái)的所得稅影響，影響金額為50萬(wàn)元（200×25%）。在會(huì)計(jì)處理上合理的做法是將50萬(wàn)元的未來(lái)利益從應(yīng)納稅額中扣除，將250萬(wàn)元（300-50）作為2008年的所得稅費(fèi)用。這里，將50萬(wàn)元的未來(lái)利益稱為遞延所得稅。

引入遞延所得稅概念之后，企業(yè)所得稅的應(yīng)納稅額就不等于會(huì)計(jì)上的所得稅費(fèi)用了。用公式表示兩者的關(guān)系就是：

所得稅費(fèi)用=企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額-遞延所得稅

當(dāng)然，我們這里舉的例子是從應(yīng)納稅額中減去遞延所得稅得出所得稅費(fèi)用。在實(shí)際工作中，還會(huì)出現(xiàn)相反的情況，此時(shí)，就要從應(yīng)納稅額中加上遞延所得稅了。這樣，上述公式就變成了：

所得稅費(fèi)用=企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額±遞延所得稅

這種方法在會(huì)計(jì)處理上被稱為“所得稅影響會(huì)計(jì)法”。

三、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法

所得稅影響會(huì)計(jì)法，有遞延法和債務(wù)法之分。其中，債務(wù)法又有利潤(rùn)表債務(wù)法和資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法之分。“所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”采用的是資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，它是從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過(guò)資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價(jià)值，與按照稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)比較，對(duì)于兩者之間的差異分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定每一會(huì)計(jì)期間利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。

四、所得稅會(huì)計(jì)核算的一般程序

采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅，企業(yè)一般應(yīng)于每一資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行所得稅的核算。發(fā)生特殊交易或事項(xiàng)時(shí)，如企業(yè)合并，在確認(rèn)因交易或事項(xiàng)取得的資產(chǎn)、負(fù)債時(shí)，即應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響。企業(yè)進(jìn)行所得稅核算一般應(yīng)遵循以下程序：

（一）按照相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，確定資產(chǎn)負(fù)債表中除遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債以外的其他資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的賬面價(jià)值。其中，資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值，是指企業(yè)按照相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，進(jìn)行核算后在資產(chǎn)負(fù)債表中列示的金額。例如，企業(yè)持有的應(yīng)收賬款賬面余額為2 000萬(wàn)元，企業(yè)對(duì)該應(yīng)收賬款計(jì)提了100萬(wàn)元的壞賬準(zhǔn)備，其賬面價(jià)值為1 900萬(wàn)元，這是應(yīng)收賬款在資產(chǎn)負(fù)債表中列示的金額。

（二）按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于資產(chǎn)和負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的確定方法，以企業(yè)所得稅法規(guī)定為基礎(chǔ)，確定資產(chǎn)負(fù)債表中有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目的計(jì)稅基礎(chǔ)。

（三）比較資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)于兩者之間存在差異的，分析其性質(zhì)，除準(zhǔn)則中規(guī)定的特殊情況外，分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異并乘以企業(yè)所得稅稅率，確定資產(chǎn)負(fù)債表日遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有金額，并與期初遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的余額相比，確定當(dāng)期應(yīng)予進(jìn)一步確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債金額或應(yīng)予轉(zhuǎn)銷的金額，作為構(gòu)成利潤(rùn)表中所得稅費(fèi)用的其中一個(gè)組成部分——遞延所得稅。

（四）按照《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，將應(yīng)納稅所得額與適用的稅率計(jì)算的應(yīng)納稅額確認(rèn)為當(dāng)期應(yīng)交所得稅，作為利潤(rùn)表中應(yīng)予確認(rèn)的所得稅費(fèi)用的另外一個(gè)組成部分——當(dāng)期所得稅。

（五）確定利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用包括當(dāng)期所得稅和遞延所得稅兩個(gè)組成部分，企業(yè)在計(jì)算確定了當(dāng)期所得稅和遞延所得稅后，兩者之和（或差），是利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。

五、資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)

資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過(guò)程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以在應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額。即該項(xiàng)資產(chǎn)在未來(lái)使用或最終處置時(shí)，允許作為成本或費(fèi)用于稅前扣除的金額。

在會(huì)計(jì)處理上，資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)，其計(jì)稅基礎(chǔ)一般為取得成本。在資產(chǎn)持續(xù)持有的過(guò)程中，其計(jì)稅基礎(chǔ)是指資產(chǎn)的取得成本減去以前期間按照稅法規(guī)定已在稅前扣除的金額后的余額。如固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等長(zhǎng)期資產(chǎn)在某一資產(chǎn)負(fù)債表日的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指其成本扣除按照稅法規(guī)定已在以前期間稅前扣除的累計(jì)折舊額。

通常情況下，資產(chǎn)在取得時(shí)，其入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)是相同的，后續(xù)計(jì)量過(guò)程中因企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定與稅法規(guī)定不同，可能產(chǎn)生資產(chǎn)的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。

在稅務(wù)處理上，企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。

（一）固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)

1.固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的初始確認(rèn)

以各種方式取得的固定資產(chǎn)，初始確認(rèn)時(shí)，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的入賬價(jià)值基本是被稅法認(rèn)可的，即取得時(shí)其賬面價(jià)值一般等于計(jì)稅基礎(chǔ)。

2.固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的后續(xù)計(jì)量

固定資產(chǎn)在持有期間進(jìn)行后續(xù)計(jì)量時(shí)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定按照“會(huì)計(jì)賬面價(jià)值=實(shí)際成本—累計(jì)折舊—固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”進(jìn)行計(jì)量，計(jì)稅基礎(chǔ)按照“計(jì)稅基礎(chǔ)=實(shí)際成本-累計(jì)折舊（稅法）”進(jìn)行計(jì)量。由于會(huì)計(jì)處理與稅收處理規(guī)定不同，固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異主要產(chǎn)生于折舊方法、折舊年限的不同，以及固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取。

例2：A公司某項(xiàng)設(shè)備，原價(jià)為3 000萬(wàn)元，會(huì)計(jì)上使用直線法計(jì)提折舊，折舊年限為3年，稅法規(guī)定的最短使用年限為5年，會(huì)計(jì)和稅法假設(shè)凈殘值均為0，計(jì)提了2年折舊后，會(huì)計(jì)期末，對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提了100萬(wàn)元的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

會(huì)計(jì)賬面價(jià)值=3 000-1 000-1 000-100=900（萬(wàn)元）

計(jì)稅基礎(chǔ)=3 000-600-600=1 800（萬(wàn)元）

通過(guò)分析，我們發(fā)現(xiàn)，形成該項(xiàng)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異原因包括兩項(xiàng)內(nèi)容：一是折舊年限不同，會(huì)計(jì)上折舊年限為3年，稅法規(guī)定的折舊年限為5年，每年由于折舊年限不同產(chǎn)生的暫時(shí)性差異400萬(wàn)元，2年后會(huì)計(jì)期末由于折舊年限不同產(chǎn)生的暫時(shí)性差異合計(jì)800萬(wàn)元。二是計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備造成的差異，2年后會(huì)計(jì)期末由于會(huì)計(jì)上計(jì)提了減值準(zhǔn)備100萬(wàn)元，稅法規(guī)定固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在計(jì)提時(shí)不允許在稅前扣除，實(shí)際發(fā)生損失時(shí)才允許在稅前扣除，由此產(chǎn)生差異100萬(wàn)元。

（二）無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)

1.無(wú)形資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的初始計(jì)量

除內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn)以外，以其他方式取得的無(wú)形資產(chǎn)，取得時(shí)其賬面價(jià)值一般等于計(jì)稅基礎(chǔ)。

無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異，主要產(chǎn)生于內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn)。內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn)初始確認(rèn)時(shí)，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，其成本為符合資本化以后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出總額，因該部分研究開(kāi)發(fā)支出按照稅法規(guī)定在發(fā)生當(dāng)期已在稅前扣除或加計(jì)扣除，所形成的無(wú)形資產(chǎn)在以后期間可稅前扣除的金額為0，其計(jì)稅基礎(chǔ)也為0。

例3：A公司2006年發(fā)生研究開(kāi)發(fā)支出1 000萬(wàn)元，其中資本化形成開(kāi)發(fā)階段的無(wú)形資產(chǎn)為600萬(wàn)元，會(huì)計(jì)賬面價(jià)值為600萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)為0。

通過(guò)分析，我們發(fā)現(xiàn)，形成該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)差異的原因主要是開(kāi)發(fā)階段的支出是否計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)的原值，此例中，600萬(wàn)元的開(kāi)發(fā)支出在會(huì)計(jì)上形成了無(wú)形資產(chǎn)，增加無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值600萬(wàn)元，稅法則允許在當(dāng)期扣除，其無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為0，由此形成暫時(shí)性差異600萬(wàn)元。

2.無(wú)形資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的后續(xù)計(jì)量

無(wú)形資產(chǎn)在后續(xù)計(jì)量時(shí)，會(huì)計(jì)與稅收的差異主要產(chǎn)生于無(wú)形資產(chǎn)是否需要攤銷、無(wú)形資產(chǎn)是否計(jì)提減值準(zhǔn)備。

（1）無(wú)形資產(chǎn)攤銷的差異

無(wú)形資產(chǎn)攤銷的差異主要體現(xiàn)在使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)上，對(duì)于使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，會(huì)計(jì)處理時(shí)不予攤銷，但稅務(wù)處理上按照稅法規(guī)定確定的攤銷額允許稅前扣除，造成該類無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。

例4：A公司某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)實(shí)際取得成本為160萬(wàn)元，因其使用壽命無(wú)法合理估計(jì)，會(huì)計(jì)上視為使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，不予攤銷，但稅法規(guī)定按不短于10年的期限攤銷。取得該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)1年后：會(huì)計(jì)賬面價(jià)值為160萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)為144萬(wàn)元（160-16）。

通過(guò)分析，我們發(fā)現(xiàn)，形成該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)差異的原因主要是無(wú)形資產(chǎn)的攤銷規(guī)定不同，因此，1年后該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值仍為160萬(wàn)元，而其計(jì)稅基礎(chǔ)為144萬(wàn)元，由此形成暫時(shí)性差異16萬(wàn)元。

（2）計(jì)提減值準(zhǔn)備造成的差異

在對(duì)無(wú)形資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備的情況下，因稅法對(duì)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)提的無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在形成實(shí)質(zhì)性損失前，不允許在稅前扣除，即無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)不會(huì)隨減值準(zhǔn)備的提取發(fā)生變化，但其賬面價(jià)值會(huì)因資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取而下降，從而造成無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異：

賬面價(jià)值=實(shí)際成本-累計(jì)攤銷-減值準(zhǔn)備，但對(duì)于使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，賬面價(jià)值=實(shí)際成本-減值準(zhǔn)備。

稅收上，計(jì)稅基礎(chǔ)=實(shí)際成本-累計(jì)攤銷。

（三）交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，其于某一會(huì)計(jì)期末的賬面價(jià)值為該時(shí)點(diǎn)的公允價(jià)值，稅法規(guī)定企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，規(guī)定即有關(guān)金融資產(chǎn)在某一會(huì)計(jì)期末的計(jì)稅基礎(chǔ)為其歷史成本，這就造成在公允價(jià)值變動(dòng)的情況下，該類金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異。企業(yè)持有的可供出售金融資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的確定，與以公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)類似，可比照處理。即：會(huì)計(jì)處理，期末按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入損益。稅法規(guī)定，按歷史成本計(jì)量。

例5：A公司支付800萬(wàn)元取得一項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)，當(dāng)期期末市價(jià)為860萬(wàn)元。會(huì)計(jì)賬面價(jià)值為860萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)為800萬(wàn)元。

通過(guò)分析，我們發(fā)現(xiàn)，形成該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)暫時(shí)性差異的原因主要是公允價(jià)值計(jì)量增值部分，會(huì)計(jì)期末該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值860萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)800萬(wàn)元，由此形成暫時(shí)性差異60萬(wàn)元。

（四）其他資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)

因會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法規(guī)定不同，企業(yè)持有的其他資產(chǎn)，可能使其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)存在差異，如采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)以及其他計(jì)提了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的各項(xiàng)資產(chǎn)，如應(yīng)收賬款、存貨等。

例6：A公司2008年購(gòu)入原材料成本為4 000萬(wàn)元，因部分生產(chǎn)線停工，當(dāng)年未領(lǐng)用該原材料，2008年資產(chǎn)負(fù)債表日考慮到該原材料的市價(jià)及生產(chǎn)后產(chǎn)成品的市價(jià)情況，估計(jì)其可變現(xiàn)凈值為3 200萬(wàn)元。假定該原材料在2008年的期初余額為0。

該項(xiàng)原材料因期末可變現(xiàn)凈值低于其成本，應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，其金額=4 000-3 200=800萬(wàn)元，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備后，該項(xiàng)原材料的賬面價(jià)值為3 200萬(wàn)元。

在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不允許稅前扣除，該項(xiàng)原材料的計(jì)稅基礎(chǔ)不會(huì)因存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的提取而發(fā)生變化，其計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)維持原歷史成本4 000萬(wàn)元不變。

該存貨的賬面價(jià)值3 200萬(wàn)元與其計(jì)稅基礎(chǔ)4 000萬(wàn)元之間產(chǎn)生了800萬(wàn)元的暫時(shí)性差異，該差異會(huì)減少企業(yè)在未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅。

責(zé)編：筱惠