對《企業所得稅法實施條例》的幾點建議

新《企業所得稅法》及其實施條例已于2008年1月1日起施行。筆者在學習過程中產生了不同認識，現根據自己的理解，對《企業所得稅法實施條例》中的幾個項目提出一點建議。

一、關于業務招待費支出的建議

《企業所得稅法實施條例》第43條規定，企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰。

上述規定改變了過去只對最高扣除限額加以規定的情況，同時還增加了扣除比例的規定。但筆者認為，企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除的規定，可能使企業虛增業務招待費數額，這是因為：首先，對于盈利企業，即使業務招待費較少，為了抵減利潤，也會盡量使業務招待費能夠接近最高扣除限額，而虛列業務招待費；其次，虛列業務招待費可以使投資者套取現金，而不必通過利潤分配取得現金，投資者為了使業務招待費能夠接近最高扣除限額，需要虛列更多的業務招待費，這樣會套取更多的現金；最后，在扣除限額內增加業務招待費可以抵減25%的企業所得稅，投資者套取現金而不必繳納個人所得稅。因此，60%扣除的比例限制，反而會增加企業業務招待費的數額，使投資者在報銷業務招待費的過程中套取更多的現金。筆者建議取消按照發生額的60%扣除的規定。

二、關于廣告費支出的建議

《企業所得稅法實施條例》第44條規定，企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售（營業）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。

上述規定雖然統一了內外資企業、不同行業廣告費稅前扣除口徑。但筆者認為，采用統一的扣除比例，沒有考慮各行業的自身情況，對于一些需要大量進行廣告宣傳的企業，15%的扣除限額可能會增加企業的廣告負擔；對于一些不鼓勵行業卻沒有廣告費的限制，不利于各行業的平衡發展；總體廣告費扣除限額的增加，會使企業增加廣告費支出，在資金相對有限的情況下，可能忽視自身經營能力的培養，不利于企業長遠的發展。因此，對于廣告費用支出，筆者建議應該按行業規定扣除限額，增加一些對不鼓勵行業廣告費的限制規定。

三、關于符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益免稅的建議

《企業所得稅法實施條例》第83條規定，企業所得稅法第26條第（二）項所稱符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益，是指居民企業直接投資于其他居民企業取得的投資收益。企業所得稅法第26條第（二）項和第（三）項所稱股息、紅利等權益性投資收益，不包括連續持有居民企業公開發行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益。

上述規定明確了股息、紅利等權益性投資收益免稅的條件，有利于優惠政策的實施。但筆者認為，該優惠政策應增加對非上市公司直接投資的限制規定。這是因為，《企業所得稅法》第26條規定，符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益為免稅收入，而居民企業之間的資金借貸，取得利息的一方為利息收入，并入應納稅所得額，支付利息的一方，不超過按照金融企業同期同類貸款利率計算的數額的部分，允許稅前扣除。由于居民企業之間的資金借貸利率往往高于金融企業同期同類貸款利率，而取得利息的一方按全額納稅，而支付利息的一方只能有一部分利息稅前扣除，因此，雙方可能把資金的借貸虛列為投資，以享受稅收優惠。因此，筆者建議，對非上市公司直接投資應該加以界定，規定投資者投資入股后，參與接受投資方的利潤分配，共同承擔風險的行為為直接投資，并且要求投資期在12個月以上，中途不可轉讓，投資后應該驗資并增加注冊資本。對于只取得固定收入，不承擔風險的投資，不認定為直接投資。

四、對小型微利企業的限定的建議

《企業所得稅法實施條例》第92條規定，《企業所得稅法》第28條第1款所稱符合條件的小型微利企業，是指從事國家非限制和禁止行業，并符合下列條件的企業：

（一）工業企業，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過100人，資產總額不超過3 000萬元；

（二）其他企業，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過80人，資產總額不超過1 000萬元。

上述規定明確了小型微利企業的條件，有利于稅收管理。但筆者認為，一些從業人數和資產總額超過上述標準的中小型企業，為了享受上述優惠，可能通過企業分立的方式達到規定標準。因此，筆者建議，對于不是基于企業發展需要的分立，而是出于稅率優惠目的而進行分立的企業，國家應該加以限制。對符合小型微利企業條件的新設企業，應該考察是否為通過分立形式設立的，規定通過分立形式達到規定標準的小型微利企業，不享受稅率優惠。這樣既有利于企業的發展，也有利于稅收的實現。

責編：夢超