淺談人力資源會計

　　摘要：人力資源會計是會計學的一個新興的重要分支學科。它是市場經濟的產物。本文論述了在我國建立人力資源會計的必要性，并對人力資源會計的確認、計量、賬戶設置及會計報告等問題作了一些探討。
　　關鍵詞：人力資源會計；計量；人力資產
　　
　　所謂人力資源會計是指對組織的人力資源成本與價值進行計量和報告的一種會計程序和方法，它是會計學科發展的一個新領域，是在運用經濟學、組織行為學原理的基礎上，由人力資源管理學與傳統會計學相互結合、相互滲透所形成的專門會計知識。1967年，在美國俄亥俄州哥倫布室的巴厘公司首次進行了人力資本的核算，經過近四十年的發展，人力資源會計已逐步建立起一套較完善的理論體系，特別是知識經濟時代的到來更為人力資源會計的推廣和應用創造了契機。人力資源會計在我國也越來越受到重視，但其只是在理論方面獲得了發展，在實務應用方面仍然處于停滯不前階段。因此，在我國建立人力資源會計是十分必要而且可行的。
　　
　　一、我國建立人力資源會計的必要性
　　
　　１.財務信息使用者的需求。知識經濟時代的到來，使得人力資源的因素對企業經營成敗的影響越來越大，投資者對人力資源信息的需求也越來越大，這是人力資源會計得以存在與發展的最根本的動因。
　　２.內部管理的需要。現行會計將人力資源投資支出計入當期費用，不單獨提供有關人力資源投資及其變動的情況、人力資源投資的經濟效果以及人力資源的經濟價值等方面的信息，因而也就無法滿足人力資源的管理和控制對信息的需求。
　　３.國家宏觀調控的需要。通過人力資源會計所提供的信息，政府可以了解整個社會的人力資源維護與開發情況；同時，政府還可以運用稅收等手段鼓勵企業加大人力資源投資的力度，以保持社會經濟發展的后勁。
　　４.財務會計核算原則的要求。一方面，現行會計將人力資源投資計入當期費用，違背了權責發生制的原則。企業在人力資源上的投資支出，其收益期往往超過一個會計期間以上，屬于資本性支出，按照權責發生制的原則，應先予以資本化，然后在各收益期內分期攤銷，而現行會計的做法卻是將其全部費用化，作為當期費用入賬；另一方面，將人力資源投資支出費用化，必然使各期盈虧報告不實，導致決策失誤。同時，當企業大量裁員時，尚未攤銷的人力資源投資支出應作為人力資源流動的損失，計入當期費用，但現行會計并不能反映出這種損失，不利于經營者進行正確決策。所以，從遵循會計原則的角度而言，實行人力資源會計也很有必要。
　　
　　二、人力資源會計的確認
　　
　　所謂企業的人力資源，就是指能夠推動整個企業發展的勞動者的能力的總稱。人力資源能否作為企業的一項資產是人力資源會計能否成立的關鍵。我國《企業會計準則》規定：“資產是指過去的交易或事項形成并由企業擁有或控制的資源，該資源預期會給企業帶來經濟利益。”人力資源是符合資產特征的。
　　首先，人力資源是企業可以實際控制的。當勞動者與企業通過簽訂勞動合同，建立雇傭與被雇傭關系時，企業通過支付工資報酬，也就獲得了對該勞動力資源的控制權，即企業取得或控制了該勞動力的使用權，而并不也無需擁有對勞動者的所有權。所以，人力資源是可以為企業所擁有和控制的。
　　其次，人力資源是可以用貨幣加以計量的。這是因為企業花費在人力資源上如招聘費、培訓費、保險費、工資及福利費等各項支出本身都是以貨幣形式反映的，這就使得以貨幣來相對客觀的計量人力資源的價值成為可能。人力資源的可計量性體現在人力資源成本的可計量性以及人力資源價值的可計量性上。
　　最后，人力資源是可以為企業帶來未來經濟利益的經濟資源。知識經濟時代，生產的核心要素是知識，經濟的發展、企業效益的高低取決于人的能力的充分發揮，取決于人力資源的利用程度。人力資源是反映人的勞動能力，而非勞動者本身，而勞動者的這種勞動能力顯然是可以帶來未來收益的，這一點勿庸置疑。誠然，人力資源對企業所提供的未來利益難以像固定資產那樣加以合理的預計與確定，但是“提供的未來利益的確定性”并非是一項經濟資源被確認為資產的必要條件，事實上無形資產所帶來的經濟利益就無法事先準確地確定，但我們仍將其視為資產，那么人力資源就應得到同等的待遇。
　　
　　 三、人力資源會計的計量
　　
　　將人力資源資本化，就涉及到人力資產的計價問題，而對人力資產的計價主要有兩種觀點：第一種觀點認為，對人力資產應按照其獲得、維持、開發過程中的全部實際耗費人力資源投資支出作為人力資產的價值入賬，因為這些支出是實實在在的，籍此入賬，既客觀又方便，這種方法稱為成本法；另一種方法認為，對人力資產應按其實際價值入賬，而不應按其耗費支出入賬，因為企業獲得、維持、開發人力資源的過程中的支出往往與人力資產的實際價值不符，對人力資產應按其實際價值入賬，該方法稱為價值法。上述兩種觀點經過多年發展，成了人力資源會計的兩大分支—人力資源成本會計和人力資源價值會計。
　　人力資源成本會計的特點是通過單獨計量人力資源招聘、選拔、安置、培訓等成本，將有關人力資源取得和開發的成本進行資本化形成人力資產，然后按受益期轉作費用。對于人力資源成本的計量主要采用歷史成本法、重置成本法和機會成本法三種方法。人力資源價值會計主要不是以投入價值而是以產出價值作為人力資源價值的計量基礎。這使得對人力資源價值的計量不可能絕對準確，而只能采用推算的方法。目前常見的計量方法有經濟價值法、商譽評價法、工資報酬折現法、拍賣價格法等。但不論哪種方法，不是主觀判斷及估計性較大，就是晦澀難懂，費時費力。
　　 上面兩種方法各有利弊。我個人認為，通常情況下，對人力資源的資本化應采用人力資源成本會計的方法。這是因為，一方面，成本法數據的獲得較為方便，獲取的數據較為客觀，能防止經營人員利用處理方法的主觀性篡改數據，粉飾報表；另一方面，會計遵循穩健性原則，人力資源價值會計所含主觀因素較多，結果也因人而異。當然人力資源價值會計也有其優勢，它能夠避免成本會計低估人力資源價值的弊端，同時也能促使企業管理當局更注重于人力資源的開發和投資。因此人力資源價值會計在財務評價、企業經營決策中的用途，較之人力資源成本會計更為廣泛。
　　
　　四、人力資源會計的賬戶設置
　　
　　1.“人力資產”賬戶。屬資產類賬戶，用來核算企業人力資產的增減變化情況。借方登記人力資產的增加數，貸方登記人力資產的減少數，其余額在借方。 由于勞動有簡單勞動和復雜勞動、體力勞動和腦力勞動之分，為了反映人力資產的質量，該賬戶應按勞動的“等級”設置明細分類賬。
　　2.“人力資本”賬戶，屬勞動者權益類賬戶，該賬戶用來反映當從有關方面無償調入職工時，作為“人力資本”的對應賬戶，反映投資來源。當職工離開企業是，應將“人力資本”賬戶相應的數額轉入“營業外收入”賬戶。
　　3.“人力資產累計攤銷”賬戶，屬資產類賬戶，其貸方反映按一定的攤銷率計算的人力資產攤銷額，借方反映因退休、離職等原因退出企業的職工之累計攤銷額，余額表示現有人力資產的累計攤銷額，本賬戶應按照對應的人力資產明細賬設立相應的明細賬戶。
　　4.“人力費用”賬戶，屬期間費用類賬戶，借方登記企業對人力資源的投資成本應費用化的部分及人力投資（資本化的部分）的每期攤銷數，貸方登記期末結轉到“本年利潤”賬戶借方的數額。
　　5.“人力資產取得成本”賬戶和“人力資產開發成本”賬戶，這兩個賬戶是成本計算賬戶，用以分類匯集企業在人力資產上的投資，借方反映投資支出的實際數額，貸方反映轉入“人力資產”賬戶的金額，期末余額在借方，表示對尚處于取得和培訓階段的職工投資。
　　
　　五、人力資源會計信息的披露
　　
　　１.對外報告。一方面，在資產負債表中，應將人力資產列示于長期投資和固定資產之間。因為人力資產的列示，應使管理者注意到人力資源的價值問題，為提高人力資源而設計并執行最佳的管理決策。人力資產由于對人力資源進行投資而形成，持續期往往大于一年，而且一般會短于某些固定資產的經濟壽命，考慮到其流動性，應列示于長期投資和固定資產之間。將人力資產攤銷列在人力資產項目之后，體現出人力資產凈值，將人力資本項目列在實收資本之后，以完整反映企業所有者權益。另一方面，應在附注中，從動態和靜態兩個方面詳細揭示人力資源的狀況，從動態方面，應揭示報告期內追加的人力資源投資總額、投資方向、占本期總投資的比重等數據；從靜態方面，應報告人力資源占企業總資產的比率，企業員工的學歷構成，職稱等情況，以展現企業人力資源的全貌。
　　２.對內報告。內部報告的內容應分兩部分，一部分是非貨幣信息，主要是企業現在的人力資源組成，分配及利用情況，特別是對于一些高成本引入的重要人才，應重點揭示。另一部分是貨幣信息，主要是企業各責任中心人力資源的現值；人力資源投入產出比；對于一些高成本引入的重要人才，應單獨分析其成本與其創造的效益，以確定其投資收益率。
　　 作者單位：吳振云武漢理工大學（在職研究生）
　　 河北廊坊職業技術學院教師
　　
　　參考文獻：
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