施工企業執行《建造合同》存在的問題與思考

　　【摘要】 《企業會計準則——建造合同》實施以來，提高了會計核算的效率，體現了會計謹慎性原則和會計信息的相關性和可靠性，更加真實地反映了會計的目標，但是，也暴露出許多問題。本文就如何根據建造合同核算要求，優化業務流程、完善項目管理、準確預計建造合同總收入、總成本以及完工百分比方法的選擇等問題，提出幾點思考。
　　【關鍵詞】 新準則；建造合同；思考
　　
　　一、優化建造合同業務流程，強化內部管理，建立健全建造合同管理核算辦法
　　
　　從實踐中筆者發現，執行《建造合同》準則，對企業的業務流程、項目管理模式、部門間的協調提出了很高的要求。為此，企業應優化建造合同業務流程，建立完善項目管理辦法，從而提供真實可靠的財務數據。
　　（一）優化建造合同業務流程
　　根據施工企業實際情況，建造合同業務流程應劃分為：項目投標 ——施工建造——按進度結算——收回工程款——竣工結算——收回工程質量保證金等六個流程。每個流程需要產生的會計資料、會計處理及對管理層的影響如下。
　　（二）完善建造合同管理辦法
　　1. 加強對建造合同的管理
　　實行《具體會計準則——建造合同》的一個重要前提，就是發包單位與承包企業要規范建造合同的簽訂，保證建造合同的執行，減小合同風險，維護正常的市場經濟秩序，促使雙方經濟利益的及時流入。此外，施工部門應加強對合同執行全過程的監督管理，對因變更設計、索賠、獎勵等非可控因素造成的工程造價的變化應及時取得發包單位的簽認，以便財務部門及時、準確地計算合同收入，真實反映施工企業的經營業績。
　　2. 推行項目責任成本管理
　　責任成本作為企業的一項重要的經營管理目標，同時兼有目標屬性和成本屬性。責任成本應由會計部門會同行政管理、機械物資、勞動工資、工程預算和經營開發等有關責任部門，根據企業的經營目標，在對工程項目建設的內外環境進行認真分析、研究的基礎上共同確定。制定責任成本，既有助于在實行《具體會計準則——建造合同》時準確估計合同總預算成本，又可加強成本管理，挖掘企業潛力，還可用于評價和考核企業各項目或部門的工作業績。可以說，責任成本是實現企業內部機制與市場對接的關鍵。
　　
　　3. 完善工程項目成本核算辦法
　　為完成合同尚需發生的成本能否可靠地確定，關鍵在于施工企業是否已經建立了完善的內部成本核算制度和有效的內部財務預算及報告制度；能否對為完成合同尚需發生的合同成本作出科學、可靠的估計。如果施工企業已經建立了完善的內部成本核算制度和有效的內部財務預算及報告制度，并對為完成合同尚需發生的合同成本能夠作出科學、可靠的估計，則意味著建造承包商能夠可靠地確定為完成合同尚需發生的成本；反之，則意味著建造承包商不能可靠地確定為完成合同尚需發生的成本。
　　4. 做好工程結算，加強工程項目資金的管理
　　執行建造合同準則，改變了根據工程結算來確認收入的傳統做法，但工程結算的準確與否，將影響整個項目資金流量。施工企業應按合同規定及時與客戶進行工程結算，盡早收回工程價款，保證工程項目的資金需要。
　　5. 明確各部門管理職責，加強協調溝通
　　為執行建造合同準則，施工企業應成立由分管領導牽頭，工程預算、財務會計、勞動人事、經營開發、物資機械等管理部門組成的執行建造合同準則管理小組。
　　6. 定期組織建造合同執行情況分析
　　施工企業應當定期組織相關部門對建造合同執行過程中出現的估計結果和實際差異事項進行分析校對，通過分析查找問題及時調整計量確認方法，使建造合同的執行結果更接近實際。其中要重點關注的事項有：一是根據業主確定的變更、索賠、獎勵資料重新調整合同預計總收入，根據累計已發生成本和剩余工作量預計成本重新檢算和調整合同預計總成本。二是分析累計已發生成本加累計確認毛利與業主工程結算的差異及原因。三是分析累計已發生成本與累計確認的合同成本的差異及原因。四是分析累計已確認合同收入與業主工程結算的差異及原因。
　　
　　二、編制建造合同預算，合理確定合同預計總收入和預計總成本
　　
　　合同收入和成本預算，決定了企業是否應該投標一個項目，在投標成功后，該預算則變成了計量工作進度和經濟效益的依據，也是一個警鐘，提醒企業虧損合同的出現，以便及早制定對應方案，所以非常重要。
　　（一）編制建造合同預算原則
　　每個不同的施工企業，對收入和成本預算都有不同的格式要求，以滿足施工企業管理的需要。一是投標前就應該編制建造合同收入預算和成本預算；二是隨著項目的進行，預算需要進行更新，一般每個季度更新一次；三是預算的編制是個系統工程，需要由經營、工程預算、財務、機械物資、勞資部門共同完成；四是預算的編制需要用最佳估計的概念編制，五是編制的預算要有細項，所有數據都需要有合理及實質的憑證支持，能夠與實際發生的成本進行比較。
　　（二）預算總收入和預計總成本的確認應注意以下幾種情況
　　1. 合理確認合同總收入
　　合同總收入包括：合同中規定的初始收入，執行合同中因變更(施工圖量差及變更設計)、索賠（各類價差及自然災害索賠）、獎勵等形成的收入。建造合同結果能夠可靠估計的情況下，合同預計總收入根據承包合同和業主已經認可并驗工計價以后的變更、獎勵、索賠來預計和變更，不得隨意確定合同預計總收入，更不能通過人為調節預計總收入來進行利潤調節。
　　針對國內建造合同市場的尚不規范，在未訂立書面建造合同或訂立有書面建造合同但合同中未確定合同總金額時，可暫采用中標價作為建造合同的初始預計總收入，待能夠準確估計時再作調整。
　　對于施工企業普遍存在的內部分包，應以內部預算價或分包合同總價加上變更、索賠、獎勵金額之后作為合同預計總收入。
　　2. 合理預計合同總成本
　　合同成本包括從合同簽訂開始至合同完成止所發生的、與執行合同有關的直接費用和間接費用，在新會計準則下還包括利息資本化費用。預計合同總成本是《建造合同》準則執行中極為關鍵的一個環節，工程預算部門要根據內部預算合理預計合同總成本，所有數據都需要有合理及實質的憑證支持。要考慮施工期內成本的變化（如：通脹），在調整合同預計總成本時，應仔細分析導致產生變化的原因以及對合同結果可能帶來的影響大小。工程預算部門在掌握充分證據后應及時組織相關部門和人員對未完工合同成本進行測算修正，在變更預計合同成本時不得編造虛假證據來隨意調整預計合同總成本。
　　與合同有關的零星收益，指在合同執行過程中取得的不計入合同收入的非經常性收益（如完成合同后處理的殘料收入），應沖減相關合同成本。
　　
　　三、合理選擇完工百分比確認方法，確認合同的收入成本及毛利
　　
　　確定完工百分比有多種方法，施工企業經常采用的方法概括起來可劃分為投入衡量（成本法）和產出衡量（收入法）兩大類。根據施工企業的實際情況，筆者認為采用投入衡量比較適宜，主要基于以下原因：
　　（一）更加符合企業的管理目標
　　由于投入衡量將投入與產出有機地聯系在一起，通過累計發生的實際成本與合同預計總成本的比例來確定完工百分比，從而有利于對整個項目的成本進行核算與監督，及時發現問題，減少項目風險，并對整個項目的經濟效益進行考核，更加符合目前施工企業普遍實施的項目法施工管理模式。
　　（二）有利于提高整個企業的經營管理水平
　　由于運用投入衡量法需預計合同總成本，而對項目成本的預測和控制是一個系統工程，涉及企業管理的方方面面，需要發揮各部門的作用；另一方面，目前企業所處的市場環境越來越復雜，不確定因素越來越多，促使企業運用先進的管理方法，提高預測的及時性和準確性，為企業的經營管理服務。
　　（三）這種方法在國際上更為常用
　　雖然國際會計準則及許多國家規定可用投入衡量和產出衡量兩種方法計算完工百分比，但由于投入衡量更為先進可行，所以被廣泛采用，隨著全球經濟的一體化，我國會計改革的終極目標就是將我國的會計完全融入世界會計的發展軌道，從而實現與國際會計的可比，為資本在國際間的流動提供真正的信息支持。
　　選用完工百分比確認方法時需要注意，無論選用什么方法，計算出的完工百分比都不應差異很大，并且完工百分比的計算要有合理和實質的憑證支持。在實際執行中，筆者認為，先用成本法計算，同時與收入法比較，如果完工百分比差異超過5％，則需要分析差異原因。●
　　
　　【參考文獻】
　　[1] 《企業會計準則講解》. 人民出版社，2007年4月出版.