淺析財務會計與所得稅會計的分離

一、財務會計與所得稅會計及其主要差異

從現代會計學科觀點來看，所得稅會計和財務會計的關系問題實質上就是稅法與會計的關系問題，核心也就是納稅所得與會計所得的關系問題，兩者最主要的差異是：

1，目標不同。所得稅會計依據公平稅負，方便經營的要求，根據國家政治權力的需要確立納稅所得范疇，對可供選擇的會計方法必須有所約束和控制，在所計算的企業利潤中超過稅法扣除成本、費用范圍規定的支出要依法納稅。而財務會計按照會計的收入和成本的實現原則，配比原則，客觀性原則和資產所有者的要求，著重反映企業的獲利能力和經營績效，反映某一時期收支相抵后的利潤總額。因而二者在確認會計收益上存在差異。

2，計量所得的標準不同。所得稅會計和財務會計的最大差異在于確認收益的實現時間和費用的可扣減性不同。稅法是按照收付實現制和權責發生制混合計量所得，對某些依照會計原則而確認的收益允許在計算納稅時扣減。而財務會計計算收益的原則主要采用責權發生制，不管當期是否客觀實現了現金的流進或流出。如股權投資采用權益法處理時，會計上當投資企業發生盈利或虧損；但申報納稅時，則在實際收到股利時確認收益，收回投資時確認為虧損，成為所得稅會計和財務會計的又一分歧點。

3，核算依據不同。所得稅會計依據現行稅法規定計算納稅所得，財務會計則以會計準則計算所得。前者不求理論上的盡善盡美，但求操作上的方便可行，最終表現為一張符合稅法的所得稅申報表。后者要客觀公允地符合會計準則的財務成果，最終表現為損益表上的稅前收益。

二、所得稅會計的產生及其與財務會計的分離

會計對早期的稅法影響之深，最主要原因有二：一是計算期間利潤是會計的核心問題，因而稅法在計算稅金的程序上理所當然地模擬會計方法；二是稅收法規和會計實務保持一致性有利于減少矛盾，便于稅收的實際操作。

在財務會計和所得稅會計分離的早期，企業通常是以會計收益為依據，按所得稅會計重新調整納稅收益，據此納稅，會計上不進行特別的處理。隨著所得稅會計和財務會計偏離程序的加深和發展，兩種所得不進行處理和協調將導致企業稅后利潤的不真實。英、美、澳、新西蘭等國家，首先采用按會計原則編制財務報告，計稅時按稅法編制申報表，并通過會計核算處理會計所得和納稅所得的差異，由此所得稅會計隨之產生。并立即得到了西方各國和國際會計準則的推崇和公認。

稅制改革以后，會計準則與稅法中有關對收益、費用或損失等的確認方法產生了較大的差異。隨著我國的稅法與會計準則在確認收益、費用或損失方面差異的逐步擴大，為了真實反映企業的財務狀況和經營成果，財政部于1994年發布了《企業所得稅會計處理暫行規定》。標志著我國所得稅會計的產生。之后在2001年1月1日起暫在股份有限公司范圍內執行的《企業會計制度》中將所得稅收會計的處理方法作為重要內容列入其中。上述規定和制度中關于所得稅會計處理的內容主要有：

1，明確企業可以選擇“應付稅款法”或“納稅影響會計法”進行所得稅會計核算。采用“納稅影響會計法”核算的企業，可以在遞延法和債務法兩種方法中選擇。

2確認所得稅作為一項費用，在利潤表凈利潤前扣除。

3，采用納稅影響會計法核算時，確認時間性差異對未來所得稅的影響，并將其金額反映在資產負債表的遞延借項或遞延貸項項目內。

三、財務會計與所得稅會計分離的積極意義

1，有利于企業所得稅款的征收和企業間的公平競爭，所得稅會計與財務會計分離后，企業應納稅所得額依據稅法統一規定計算，不因企業采用不同的具體財務制度而不同，稅收征管部門依據稅法征稅，企業納稅所得額的計算趨于簡化，便于實際操作。而對于不同行業以及采用不同會計制度的企業，由于稅法沒有區別對待，使其有基本平等的納稅環境。

2，有利于企業稅后利潤核算的真實性，有助于改善提高會計實務的連續性、科學性。比較典型的有兩個方面：一是存貨估價，由于會計職業起初不允許按物價水平變動調整會計記錄，使得通貨膨脹時期的會計核算虛增企業利潤，納稅超前忽視了納稅者的支付能力。二是固定資產的加速折舊法。盡管會計理論對固定資產的加速折舊法的研究由來已久，但是直到1954年美國稅務和財務報告中仍通用直線法計提固定資產折舊，因其簡單易行。后來出于鼓勵資本投資，刺激經濟發展等因素考慮，企業界出現了支持加速折舊法推行的呼聲。

3，財務會計與所得稅會計的分離，能為企業會計報表使用人提供更加有用的會計信息，更加有利于報表使用人作出正確的決策。所得稅會計處理方法允許采用“應付稅款法”和“納稅影響會計法”。納稅影響會計法又有遞延法和債務法兩種方法的選擇，應付稅款法下時間性差異產生的影響所得稅的金額，在會計報表中不反映為一項負債或一項資產，僅在會計報表中附注中說明其影響的程度。而納稅影響會計法則不同，其要求將本期時間性差異的所得稅影響金額遞延和分配到以后各期，即將本期產生的時間性差異對所得稅的影響采用跨期分攤的辦法。采用納稅影響會計法，所得稅被視為企業在獲得收益時發生的一切費用，并應隨同有關的收入和費用計入同一時期內，以達到收入和費用的配比。時間性差異影響的所得稅金額，包括在利潤表的所得稅費用項目內，以及資產負債表中的遞增延稅款余額里。具體地說，遞延法的目的是使所得稅費用與在計算稅前會計利潤時確認的所得相配比，因此，本期時間性差異的所得稅影響是遞延的，并且被看作是今后轉回的時間性差異時期的所得稅費用(或利益)；債務法的目的是將時間性差異的所得稅影響看作資產負債表中的一項資產或一項負債，從而符合會計概念框架中的資產或負債的定義和報告為未來應交或應收的所得稅。遞延法和債務法的本質區別在于：運用債務法時由于稅率變更或開征新稅，需要對原已確認的遞延所得稅債或遞延所得稅資產的金額進行相應的調整，而遞延法不需要對此進行調整。

4，財務會計與所得稅會計的分離有利于同國際慣例的接軌。所得稅會計雖然僅是近幾十年的研究成果。但目前在西方國家已單獨成科，與財務會計、管理會計相提并論，并得到國家會計界的廣泛認可。美國、澳大利亞、德國等國都分別對所得稅會計處理作出了相應的規定，我國1994年6月頒布并實施《企業所得稅會計處理的暫行規定》以來，所得稅會計已得到會計理論界和會計實務人員的認同和遵從，為企業特別是上市公司財務信息的披露和規范發揮了應有的作用。2000年12月29日我國財政部發布的《企業會計制度中》中，所得稅作為重要內容列入其中。隨著經濟全球化的不斷發展，會計作為國際通用的商業語言越來越受到人們的重視，我國所得稅會計與財務會計的分離將推動我國的會計準則同國際慣例的接軌。