銷售費(fèi)用處理管見(jiàn)

［摘 要］ 銷售費(fèi)用應(yīng)按作業(yè)設(shè)置成本庫(kù)進(jìn)行明細(xì)核算，期末將銷售費(fèi)用作為商品銷售成本轉(zhuǎn)入主營(yíng)業(yè)務(wù)成本賬戶，和已銷產(chǎn)品生產(chǎn)成本一起結(jié)轉(zhuǎn)本年利潤(rùn)。銷售費(fèi)用作為商品銷售成本更能體現(xiàn)收入與費(fèi)用配比原則，有利于企業(yè)利用增值作業(yè)和不增值作業(yè)信息做出科學(xué)決策，有利于企業(yè)利用準(zhǔn)確的銷售費(fèi)用信息確定產(chǎn)品價(jià)格，有利于企業(yè)確定目標(biāo)市場(chǎng)等經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略和業(yè)績(jī)考核。

［關(guān)鍵詞］ 銷售費(fèi)用；作業(yè)；銷售成本；配比原則；決策；價(jià)格；經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略；業(yè)績(jī)考核

［中圖分類號(hào)］F234.3［文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼］A［文章編號(hào)］1673-0194（2008）15-0062-03

銷售費(fèi)用是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的一項(xiàng)重要費(fèi)用，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定銷售費(fèi)用應(yīng)作為期間費(fèi)用，直接計(jì)入當(dāng)期損益。筆者認(rèn)為，這種處理方法提供的信息不利于企業(yè)在競(jìng)爭(zhēng)中獲勝，甚至影響到企業(yè)的生存發(fā)展，應(yīng)該將銷售費(fèi)用作為商品銷售成本的一個(gè)組成部分。

一、銷售費(fèi)用作為商品銷售成本

該方法要求企業(yè)在“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目下設(shè)“產(chǎn)品成本”和“銷售費(fèi)用”兩個(gè)二級(jí)科目。“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本——銷售費(fèi)用”科目借方登記期末從“銷售費(fèi)用”科目轉(zhuǎn)來(lái)的銷售費(fèi)用，貸方登記轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”科目的銷售費(fèi)用，該二級(jí)科目期末應(yīng)無(wú)余額；“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本——產(chǎn)品成本”科目核算企業(yè)確認(rèn)銷售商品、提供勞務(wù)等主營(yíng)業(yè)務(wù)收入時(shí)應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的成本，核算內(nèi)容及方法同新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目［１］。

（一）銷售費(fèi)用的歸集

銷售費(fèi)用包括的內(nèi)容按新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的費(fèi)用統(tǒng)計(jì)，日常核算仍通過(guò)“銷售費(fèi)用”總賬科目及所屬明細(xì)科目核算，明細(xì)賬的設(shè)置由按費(fèi)用種類設(shè)置改為按作業(yè)中心設(shè)置，即需要在企業(yè)商品的整個(gè)銷售過(guò)程中進(jìn)行作業(yè)分析，確認(rèn)在銷售過(guò)程中要發(fā)生的作業(yè)、主要作業(yè)。所謂作業(yè)，指的是企業(yè)為了保證銷售活動(dòng)正常進(jìn)行所消耗的人力、技術(shù)、原材料、方法和環(huán)境的集合體，即基于一定銷售目的，以人為主體，消耗一定資源的特定范圍內(nèi)的工作。如簽訂銷售訂單作業(yè)、產(chǎn)品的運(yùn)輸作業(yè)、裝卸作業(yè)等。主要作業(yè)，指的是企業(yè)在銷售商品過(guò)程中經(jīng)常發(fā)生的，作業(yè)量較大、費(fèi)用較高的作業(yè)［２］。以主要作業(yè)為主體，將同質(zhì)作業(yè)合并建立作業(yè)中心。同質(zhì)作業(yè)，指的是可以用共同的成本動(dòng)因解釋的作業(yè)。成本動(dòng)因，也稱成本驅(qū)動(dòng)因素，是引起費(fèi)用變動(dòng)的因素。如產(chǎn)品銷售過(guò)程中各項(xiàng)裝卸作業(yè)發(fā)生的費(fèi)用，這些費(fèi)用和產(chǎn)品銷售數(shù)量緊密相關(guān)，因此可把各項(xiàng)裝卸作業(yè)合并為同質(zhì)成本庫(kù)，設(shè)置成一個(gè)作業(yè)中心，把產(chǎn)品銷售數(shù)量作為解釋裝卸作業(yè)費(fèi)用發(fā)生的成本驅(qū)動(dòng)因素。按作業(yè)中心建立作業(yè)成本庫(kù)歸集銷售費(fèi)用。發(fā)生銷售費(fèi)用時(shí)，借記“銷售費(fèi)用——××作業(yè)”科目，貸記“銀行存款”、“原材料”、“待攤費(fèi)用”等科目。

（二）銷售費(fèi)用的分配

企業(yè)將各作業(yè)成本庫(kù)歸集的銷售費(fèi)用，按照一定的標(biāo)準(zhǔn)（動(dòng)因）分配計(jì)入已銷產(chǎn)品成本，計(jì)算出該種產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的銷售費(fèi)用。費(fèi)用分配時(shí)，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本——銷售費(fèi)用”科目，貸記“銷售費(fèi)用”科目。期末銷售費(fèi)用分配后，“銷售費(fèi)用”科目月末應(yīng)無(wú)余額。

（三）主營(yíng)業(yè)務(wù)成本結(jié)轉(zhuǎn)本年利潤(rùn)

期末，歸集到“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本——銷售費(fèi)用”科目借方的銷售費(fèi)用，從該科目的貸方結(jié)轉(zhuǎn)記入到“本年利潤(rùn)”科目的借方，月末“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本——銷售費(fèi)用”科目應(yīng)無(wú)余額。

（四）例題分析

某企業(yè)銷售甲、乙兩種產(chǎn)品，發(fā)生的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本及銷售費(fèi)用見(jiàn)表1。

假如該企業(yè)經(jīng)過(guò)作業(yè)分析，根據(jù)各項(xiàng)作業(yè)的成本動(dòng)因性質(zhì)設(shè)立了廣告費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)等3個(gè)作業(yè)成本庫(kù)；各成本庫(kù)的可追溯成本、成本動(dòng)因、作業(yè)量以及作業(yè)成本分配率等相關(guān)資料見(jiàn)表2。

根據(jù)如上資料和計(jì)算結(jié)果，編制銷售費(fèi)用分配表（見(jiàn)表3）。

根據(jù)以上資料，該企業(yè)所作的會(huì)計(jì)分錄如下：

1. 結(jié)轉(zhuǎn)已銷產(chǎn)品銷售成本

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本——產(chǎn)品成本——甲產(chǎn)品120 000

——乙產(chǎn)品20 000

貸：庫(kù)存商品——甲產(chǎn)品120 000

——乙產(chǎn)品20 000

2. 歸集銷售費(fèi)用

借：銷售費(fèi)用——廣告費(fèi)100 000

——運(yùn)輸費(fèi)72 000

——裝卸費(fèi)60 000

貸：銀行存款232 000

3. 分配銷售費(fèi)用

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本——銷售費(fèi)用——甲產(chǎn)品111 000

——乙產(chǎn)品121 000

貸：銷售費(fèi)用 ——廣告費(fèi)100 000

——運(yùn)輸費(fèi)72 000

——裝卸費(fèi)60 000

4. 期末結(jié)轉(zhuǎn)損益

借：本年利潤(rùn)372 000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本——產(chǎn)品成本——甲120 000

——產(chǎn)品成本——乙20 000

——銷售費(fèi)用——甲111 000

——銷售費(fèi)用——乙121 000

單位甲產(chǎn)品的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本=12+11.1=23.1（元）；

單位乙產(chǎn)品的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本=60.5+10=70.5（元）。

二、銷售費(fèi)用作為商品銷售成本的優(yōu)點(diǎn)

（一）更能體現(xiàn)配比原則

所謂配比原則，是要求企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，收入與其成本、費(fèi)用應(yīng)當(dāng)相互配比，同一會(huì)計(jì)期間內(nèi)的各項(xiàng)收入和與其相關(guān)的成本、費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在該會(huì)計(jì)期間內(nèi)確認(rèn)。首先，對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下的企業(yè)來(lái)講，營(yíng)銷活動(dòng)和生產(chǎn)活動(dòng)一樣都是企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)活動(dòng)，兩項(xiàng)活動(dòng)所發(fā)生的支出自然應(yīng)作為主營(yíng)業(yè)務(wù)成本對(duì)待，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入－主營(yíng)業(yè)務(wù)成本＝主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)（稅金略），能真實(shí)地反映出該產(chǎn)品從原料投產(chǎn)到銷售活動(dòng)結(jié)束整個(gè)產(chǎn)銷過(guò)程中的收入、成本和盈利情況，既符合配比原則，又符合人們的思維習(xí)慣。其次，銷售費(fèi)用的發(fā)生是和該期間銷售的各種產(chǎn)品緊密聯(lián)系在一起的，有時(shí)企業(yè)為了促銷某種商品，可能投入巨額的廣告費(fèi)、宣傳費(fèi)，按照配比原則，促銷該種產(chǎn)品發(fā)生的銷售費(fèi)用理應(yīng)由該產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)的銷售收入補(bǔ)償，未受益的產(chǎn)品也不應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)這部分費(fèi)用。

（二）更有利于企業(yè)決策

按作業(yè)中心歸集銷售費(fèi)用，可以使企業(yè)管理者掌握企業(yè)產(chǎn)品營(yíng)銷過(guò)程中發(fā)生了哪些作業(yè)，各項(xiàng)作業(yè)發(fā)生的費(fèi)用是多少，這些作業(yè)中哪些作業(yè)是增值作業(yè)，哪些作業(yè)是不增值作業(yè)，可以比較企業(yè)不同時(shí)期同類作業(yè)費(fèi)用的發(fā)生情況，以及同一時(shí)期不同作業(yè)費(fèi)用的發(fā)生情況。另外，根據(jù)作業(yè)還可以幫助企業(yè)確定最優(yōu)銷售批量，例如在送貨上門銷售的情況下發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)，假設(shè)每車次的運(yùn)輸能力是300單位產(chǎn)品，如果購(gòu)買方購(gòu)買300單位產(chǎn)品，則銷售方只提供一車次的運(yùn)輸服務(wù)就可以了，如果購(gòu)買方購(gòu)買了301單位產(chǎn)品，則銷售方必須提供兩車次的運(yùn)輸服務(wù)，對(duì)銷售方而言，多銷售了一個(gè)單位產(chǎn)品，增加的運(yùn)輸費(fèi)用卻和銷售300單位產(chǎn)品是一樣的。這時(shí)銷售方可以和客戶協(xié)商將每次購(gòu)買批量定在300單位產(chǎn)品。

（三）有利于企業(yè)確定產(chǎn)品價(jià)格

在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈的情況下，正確確定價(jià)格的重要性毋庸置疑，將銷售費(fèi)用按產(chǎn)品（或其他計(jì)算對(duì)象）結(jié)轉(zhuǎn)記入到主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，所反饋的信息更有利于企業(yè)確定更加準(zhǔn)確的價(jià)格。產(chǎn)品價(jià)格的確定可以參照以下公式：

產(chǎn)品單價(jià)=單位生產(chǎn)成本×（1+加成率）

傳統(tǒng)方法下，在確定加成率時(shí)，對(duì)某種產(chǎn)品而言，期間費(fèi)用項(xiàng)（銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用）全部是估計(jì)數(shù)，因此加成率的確定不是很準(zhǔn)確，這將影響到產(chǎn)品價(jià)格的準(zhǔn)確性。而將銷售費(fèi)用計(jì)入銷售成本后，期間費(fèi)用項(xiàng)里只有管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用是估計(jì)項(xiàng)，很顯然加成率的確定較傳統(tǒng)方法準(zhǔn)確，確定的價(jià)格更為準(zhǔn)確。

（四）有利于企業(yè)制定經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略

企業(yè)銷售產(chǎn)品發(fā)生的銷售費(fèi)用歸集越準(zhǔn)確，企業(yè)越能全盤掌握所售商品的實(shí)際市場(chǎng)營(yíng)銷情況，企業(yè)可以根據(jù)不同市場(chǎng)銷售費(fèi)用的高低，評(píng)估不同市場(chǎng)的盈利能力，確定重要目標(biāo)市場(chǎng)、次要目標(biāo)市場(chǎng)；根據(jù)不同營(yíng)銷作業(yè)成本的高低，確定采取不同的促銷組合，或加強(qiáng)某種促銷方式，或減弱某種促銷方式；根據(jù)不同銷售環(huán)節(jié)銷售費(fèi)用的高低，可以幫助企業(yè)重新規(guī)劃營(yíng)銷渠道等。

（五）有利于業(yè)績(jī)考核

銷售費(fèi)用結(jié)轉(zhuǎn)記入銷售成本以后，更有利于考核營(yíng)銷人員工作效益（營(yíng)業(yè)收入/銷售費(fèi)用），考核營(yíng)銷人員工作效率（如每百次訪問(wèn)收到訂單的次數(shù)、一定時(shí)期內(nèi)新顧客的增加數(shù)），進(jìn)一步調(diào)動(dòng)營(yíng)銷人員積極性，實(shí)現(xiàn)營(yíng)銷活動(dòng)的科學(xué)管理。

銷售費(fèi)用經(jīng)過(guò)上述方法處理后，其作為期間費(fèi)用的本質(zhì)并沒(méi)有發(fā)生變化，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則所確定的本期銷售費(fèi)用仍然全部由本期收益來(lái)補(bǔ)償，變化的只是以總數(shù)形式的直接結(jié)轉(zhuǎn)改變?yōu)榘词芤娈a(chǎn)品分配后的分別結(jié)轉(zhuǎn)，這種方式提供的信息更能滿足企業(yè)的需要。

主要參考文獻(xiàn)

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