對企業(yè)會計報表造假行為的審查方法

鄧紹許　文　仁　王志純

由于方方面面的原因，企業(yè)會計報表造假還是存在的，歸納起來企業(yè)會計報表造假主要有兩種類型：一是虛增資產(chǎn)，虛增利潤；二是虛增負債，隱瞞利潤。前者大多是公有制企業(yè)，因為公有制企業(yè)的業(yè)績直接影響企業(yè)領導人的晉升和獎金的分配；后者主要是私有制企業(yè)，因為這類企業(yè)更關心的是如何逃避國家的稅收，回避政府有關部門的攤派。根據(jù)工作實踐的體會，筆者現(xiàn)就企業(yè)會計報表造假的表現(xiàn)形式及審查方法作個人評述如下：

一、虛增利潤的主要表現(xiàn)形式及審查方法

1.虛構(gòu)銷售，虛列應收賬款。企業(yè)為達到虛增利潤的目的，往往會虛擬銷售客戶，開出銷售發(fā)票，虛列銷售收入和應收賬款，同時還會虛轉(zhuǎn)成本，造成虛增利潤。對這種造假形式的審查方法，一是檢查企業(yè)的年度生產(chǎn)能力和生產(chǎn)規(guī)模，對照企業(yè)的銷售量看是否出現(xiàn)銷售總量大于生產(chǎn)能力的異常情況；二是抽查企業(yè)年末、季末的銷售合同、出庫憑證等原始資料，看其手續(xù)是否完整、是否有異常情況；三是對應收賬款的可疑客戶發(fā)詢證函證，以確認對方單位是否欠款。

2.少轉(zhuǎn)銷售成本，虛增利潤。這類企業(yè)不按銷售配比原則結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，導致企業(yè)庫存商品的賬面金額遠大于實際庫存金額。對這種造假形式的審查方法，一是檢查其成本結(jié)轉(zhuǎn)方法是否遵循一貫性的原則；二是通過計價測試，看企業(yè)的期末存貨單價是否異常；三是通過抽查盤點，對企業(yè)實際存貨的數(shù)量和金額與賬面存貨的數(shù)量和金額進行比較，看是否有差異。

3.利用“未達賬項”弄虛作假，調(diào)節(jié)利潤。有的企業(yè)將費用支出壓在銀行未達賬項中，未進行賬務處理。如對某企業(yè)的經(jīng)營情況進行審計時，通過核對銀行對賬單，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)將二十余萬元的有關費用支出單據(jù)壓在銀行未達賬中，未進行賬務處理。對這種造假形式的審查方法就是對銀行未達賬項中的銀行已付而企業(yè)未付的事項查明原因。

4.利用資產(chǎn)重組和關聯(lián)方交易調(diào)節(jié)利潤。母公司與子公司之間、子公司與子公司之間發(fā)生的關聯(lián)方交易，其交易價格不是在公平的條件下確定的，往往存在人為調(diào)節(jié)利潤的行為。對這種造假形式的審查方法就是對企業(yè)的控股股東以及該企業(yè)所屬子公司的情況進行掌握，對關聯(lián)方之間的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、銷售、采購、商標使用以及資金占用等，要特別關注交易的價格和支付手段是否異常。

5.當期費用未計入損益，虛列資產(chǎn)，虛增利潤。這類企業(yè)將當期發(fā)生的管理費用、經(jīng)營費用虛列在“待攤費用”、“遞延資產(chǎn)”、“其他應收款”等科目中，不計入損益。對這種造假形式的審查方法就是對企業(yè)的“待攤費用”、“遞延資產(chǎn)”、“其他應收款”的列賬依據(jù)進行核實，看其列賬依據(jù)是否充分、合理，是否按收益期限進行攤銷。

6.應計入損益的借款資本化，虛增在建工程支出，虛增利潤。對固定資產(chǎn)的借款何時應計入損益，財務制度規(guī)范越來越嚴格。如行業(yè)會計制度中規(guī)定，已投入使用但尚未辦理竣工決算前發(fā)生的借款利息均可計入在建工程；原股份有限公司的會計制度規(guī)定，在固定資產(chǎn)交付使用前的借款利息予以資本化；新頒布的企業(yè)會計準則《借款費用》規(guī)定：固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)時，停止利息資本化。然而，在實際工作中，有的單位將無力消化的固定資產(chǎn)的借款費用虛列在固定資產(chǎn)或在建工程中。對這種造假形式的審查方法就是按照準則規(guī)定的條件，重新計算應計入在建工程的利息費用，看是否按準則規(guī)定計算利息費用。

7.少提固定資產(chǎn)折舊，虛增利潤。對這種造假形式的審查方法就是檢查企業(yè)固定資產(chǎn)折舊是否遵循一貫性原則，是否隨意改變折舊年限和折舊方法。

8.少提或不提銀行貸款利息，少計負債，虛增利潤。對這種造假形式的審查方法，一是要審查有關貸款合同，測算利息計提情況；二是向貸款銀行查證確認利息計提情況。

9.利用減值準備，調(diào)節(jié)利潤。有的企業(yè)人為的調(diào)節(jié)利潤，不計提或少計提減值準備。對這種造假形式的審查方法，要根據(jù)企業(yè)存貨市場行情的變動，按照會計準則規(guī)定對企業(yè)應提的減值準備進行測算，與已提取的減值準備進行對照，糾正企業(yè)利用減值準備，調(diào)節(jié)利潤的行為。

二、隱瞞利潤的主要表現(xiàn)形式及審查方法

1.銷售收入不入賬，作預收賬款處理。如對某房地產(chǎn)企業(yè)的審計中發(fā)現(xiàn)該企業(yè)的預收賬款和其他應付款金額較大，且長期不動。經(jīng)過抽查原始憑證，對相關單位和個人進行調(diào)查走訪，該企業(yè)不得不承認是銷售收入未入賬。對這種造假形式的審查方法，要對企業(yè)的預收賬款和其他應付款進行查閱，對余額較大且長期沒有變動的重點查核，可利用抽查原始憑證，對往來情況進行函證等方法進行確認，揭露隱瞞銷售收入的問題。

2.虛構(gòu)成本，虛列負債。銷售收入不入賬，隱瞞利潤的前提條件是企業(yè)的客戶無需銷售發(fā)票。當客戶單位需要開具銷售發(fā)票時銷售企業(yè)就可能通過虛構(gòu)成本來隱瞞利潤。對這種造假形式的審查方法是對企業(yè)的原材料賬和倉庫的驗收入庫進行對比，有的企業(yè)部分原材料的購進只有倉庫的驗收入庫單，沒有購進原材料的發(fā)票，只進行暫估入賬，虛列應付賬款，而虛列的材料通過領料單逐步進入產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，從而達到隱瞞利潤的目的。

3.購置固定資產(chǎn)，計入生產(chǎn)成本。如果在審查中發(fā)現(xiàn)企業(yè)的賬外固定資產(chǎn)數(shù)量比較多，即有可能該企業(yè)在購進固定資產(chǎn)時要求銷售單位將增值稅發(fā)票開為材料配件等。這樣，企業(yè)不僅可以擠占生產(chǎn)成本，隱瞞利潤，偷逃企業(yè)所得稅，而且可以將不可以抵扣的增值稅進項稅額變換為可抵扣的增值稅進項稅額，偷逃增值稅。這種情況造假的手段越來越隱蔽，越來越復雜。單從原始憑證上看，假購貨發(fā)票、假入庫單、假出庫單、假成本計算單等一應俱全。企業(yè)采取假賬真算的辦法，在假原始憑證的基礎上，依照規(guī)范的核算程序和方法，“按部就班”地進行會計處理，假中有真，魚目混珠，真假難辨。對此類造假行為的查核對檢查人員的業(yè)務素質(zhì)要求較高，這樣才能有效的揭露此類造假行為。

（作者單位：湘東區(qū)審計局）