中外企業管理文化視野下的會計監督

黃　蓉

1985年，我國頒布了《中華人民共和國會計法》，將會計的職能概括為“核算”和“監督”，以法律的形式肯定了會計的監督職能，使得“會計監督”一詞從此得到法律認可。

會計監督是經濟監督的重要內容。不同的企業管理背景對會計監督發展有著不同的影響。

一、西方企業管理背景對會計監督發展的影響

管理的思想由來已久，但在西方成為系統的管理理論，較一致地認為是在19世紀末到20世紀初。管理理論產生到企業文化理論產生共經歷了三個階段。

第一階段，是19世紀末到20世紀初，產生技術革命最先導致了科學管理的興起，形成的所謂“古典管理理論”。其代表人物有美國的弗雷德里克·泰羅，法國的法約爾等人。泰羅等人認為，當時工人提高勞動生產率的潛力是很大的。要提高勞動生產率就要用標準的操作方法對全體工人進行訓練，制定較高的定額，并通過實行差別的、刺激性的計算工資制度，鼓勵工人完成工作定額。而這一時期，股份公司興起，公司所有權和經營權進一步分離。管理者通過科學管理機制大大提高了生產力，促進了公司利潤的增長，但所有者與經營者“目標背景”的矛盾卻不斷加深。道德風險和逆向選擇不斷發生。股東脫離經營管理出于自身利益，非常關心公司的經營成果，以做出相應的財務決策，而公司的經營成果和財務狀況，只能通過會計報表來反映，因此，加強會計監督便日益重要。只是這一段時期，管理研究者還沒意識到通過完善相應的內部監督機制來加強單位內部會計監督，而是僅僅促進了外部監督的發展。

第二階段，20世紀20年代開始的“人際關系”——“行為科學”的理論。其代表人物梅奧和羅特利斯伯格等人，由于在古典管理思想的指導下，企業強調生產和管理中的科學性、紀律性和精密性，忽視了工作中人的感情因素，從而在實踐中，造成員工與企業主之間的對立關系，會計錯誤與舞弊現象時有發生。行為科學應運而生，行為科學就是對員工在生產中的行為以及這些行為產生的原因進而分析研究，以便調節企業中的人際關系，提高生產。這一時期，資本主義企業的內部結構和外部環境進一步復雜化，跨國公司迅速崛起，管理層次快速分解。巨變的經濟環境對會計監督提出了更高要求。行為科學理論雖推動了企業中情感需求的發展，但也在一定程度上加速了員工與企業管理者，以及管理者之間相互勾結侵吞企業財產的現象。在實踐和理論的摸索中，約翰·瑟斯頓1941年出版了第一部內部審計專著《內部審計學》，宣告了內部審計學科的誕生。約翰·瑟斯頓還聯合一群有識之士在美國紐約創立了“內部審計協會”。這兩件大事的完成促使單位內部會計監督發生了翻天覆地的變化，內部審計發展成為一支社會力量，并由此揭開了現代單位內部會計監督的序幕。

第三階段，在第二次世界大戰以后科學技術的進步，生產力發展，生產社會化程度日益提高，經濟發達國家通過各種渠道推動本國企業向海外拓展、跨國公司空前發展的時代背景下出現的管理理論叢林階段，主要有社會系統學派和決策理論學派等。其中，決策理論學派的思想又占得主導地位，決策理論學派認為管理就是決策，而決策是由許多階段、許多步驟所組成的系統。這個系統的第一個步驟都是建立在搜集到足夠豐富的信息資料基礎上，并通過信息反饋來加以調節和控制。因此，管理就變成了系統論、控制論、信息論的具體運用，突出表現在強調定量分析、通過建立數學模型來計算。這段時期，隨企業經營環境的進一步變化，企業的管理當局日益重視加強內部經濟監督，在控制理論指導下實行事前預防性控制，而管理論所強調的定量分析和數模計算也對單位內部會計監督的標準和水平有了更高的要求。在1978年，西方一部用以評價和衡量內部審計部門工作的標準《內部審計專業實務準則》應運而生。

第四階段，在20世紀80年代和90年代間，隨著日本經濟的崛起和美國人的反思開始。在1980年，美國《商業周刊》在一篇報道中首先使用了“公司文化”這一概念。在美國《理論》、《日本企業管理藝術》、《企業文化》和《尋求優勢一美國最成功公司的經驗》四部著作相繼問世，一股在結合本國文化背景、經濟體制等方面的基礎下建立企業精神、塑造企業文化的熱潮在全世界范圍掀起。這一時期，提倡從價值觀上影響員工自覺遵守職業道德，要求強化會計從業人員的獨立性，并引入了獨立監事這一職能，以此從內部審計角度加強會計監督的力量和效果。

二、中國企業管理背景對會計監督的影響

中國作為具有幾千年歷史的文明古國，中華傳統文化對企業管理有著潛移默化的深刻影響。其中儒家文化構成了中華文化的主流，在管理思想上，儒家強調“柔性管理”或“情感管理”。其核心是“以人為本”、“仁愛”管理。主要表現為：在行為取向上，重視家族和群體的存在，強調權威、服從；在組織觀念上，強調個人與組織的融合關系，重視集體觀念，重視個人在組織中的地位作用，追求群體發展；在價值觀上，主張“和為貴”，強調個人與群體“人和”氣氛。中國企業由早期明末的家庭作坊管理到半封建半殖民地時期的大家族企業管理至計劃經濟時代的“大鍋飯”分配或管理，直至現當代的現代企業制度管理，以“情”為紐帶的東方管理模式始終存在。這種模式下，企業內部情感交流頻繁，成員之間認同效應高，往往易于采取一致行動，從而大大降低相互協調的成本，提高了管理效益。柔性管理背景下，會計監督的主體和客體都處于一種相對和諧的環境之下，會計監督在企業管理中的重要性被人為弱化了，因為在柔性理論思想的指導下，建立具體的會計監督機制這種暗含著對企業成員不信任的行為會影響群體和諧工作的氛圍，進而影響企業效益，因此，會計監督，尤其是單位內部會計監督在中國理論和實踐上發展都相對較晚。

在當前網絡時代快速發展過程中，企業集團會計監督尤其應當重視企業文化的建設。如在網絡經營中，加強激勵機制的建設，真正做到尊重人、關心人、理解人、愛護人，充分調動廣大員工的生產積極性、創造性和主動精神，能顯著增強企業的凝聚力和向心力。在當前網絡經濟條件下，網絡業務組織之間的會計信息不規范，短期內無法真正實現財會制度統一化，部分聯盟企業發生“道德風險”的可能性很大。譬如，選擇能提高或降低收益計算的辦法等侵占其他聯盟企業的利益；再如，不同的加盟企業因性質不同，有的除從網絡經營中獲利外，還能從外部市場中獲利，而有的企業只能從網絡經營中獲利。如何公平分配，建立一套有效的轉移價格體系將成為網絡經濟下集團財務收益分配的新課題。從現階段看，本著協調矛盾，通過加強企業文化建設有時能收到很好的效果，即從“軟硬”兩個方面促進集團財務的監督與管理：“硬”的方面是集團財務運用內部價格、內部審計、內部企業破產、兼并等各種“硬”手段進行有效監督，發現問題并及時解決，以達到有效地調控整個企業，保證企業內“分而不亂”：“軟”的一面是通過完善企業文化（CIS），以企業文化規范來引導全體員工的行為（包括網絡加盟企業）；同時運用戰略計劃等手段引導各內部公司（包括網絡企業）向符合企業整體利益的方向發展。

西方管理理論和東方管理文化構成世界管理文化的兩大主流。西方管理主要是微觀管理，強調“法律、制度、科學”的管理，其本質是追求卓越、效率至上，即謀求最高的工作效率，最有效率的工作方法，管理上表現為制度、規章和條例，反映在會計監督上則是嚴密的內部會計控制程序防錯查漏以及一套嚴格的會計監督制度和規章。東方管理文化是東亞以儒家文化為背景的國家傳統文化精髓與實踐相結合的產物。中國管理理論更體現為“人治”，善長于協調人際關系，追求群體和諧，因此在企業內部會計監督中表現為自覺、自愿以維持整體效應，這在一定程度上削弱了制度的發展。

企業會計監督既是一個理論問題，又是一個操作性很強的實踐問題，所涉內容很多，本文在許多所論及的問題上仍有待于深入探討。同時，企業會計監督也有一個不斷發展變化的問題。面對激烈競爭、不斷變化的市場環境，企業的發展戰略也必然處于動態之中，其戰略目標的修改或修正頻率越來越高，組織結構也要作不斷的調整和重新設計，在財務控制上，其控制方式、重點等也要相對改變和變化。這需要我們同時結合中西方企業管理文化的長處分析會計監督現狀及存在的問題，完善與創新我國企業會計監督的模式。

（作者單位：鹽城市水利工程管理處）